II FSK 948/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (spr.), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Magdalena Sadzyńska, po rozpoznaniu w dniu 7 maja 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1335/20 w sprawie ze skargi A.B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 maja 2020 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.86.2020.2.AK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A.B. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1335/20 oddalający skargę A.B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 maja 2020 r. w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych sprzedaży nieruchomości gruntowych. Wyrok ten dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Skarżący od powyższego wyroku złożył skargę kasacyjną, w której zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj.: art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.) dalej: "u.p.d.o.f.", poprzez błędne uznanie, że sprzedaż przez Skarżącego działek gruntu nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a przychody z tego tytułu stanowić będą przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że sprzedaż nie nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż jej podatnik nie zamierza ani jej nie prowadzi, a zatem prawidłowe jest zaliczenie tych przychodów do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., a w konsekwencji dopuszczenie się błędu niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów. Ponadto Skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.), dalej p.p.s.a. poprzez błędne zastosowanie oraz art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez ich błędnie niezastosowanie, polegające na oddaleniu przez WSA skargi na interpelację, w sytuacji, gdy obarczona była błędem polegającym na niewłaściwej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. w konsekwencji czego powinna ona być uchylona. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie Interpretacji w całości, lub uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Skarżący sformułował zarzut procesowy ale odwołuje się w nim do błędnej wykładni przepisów prawa materialnego: art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Zarzut ten, aby poddawał się ocenie sądu, jako materialnoprawny, powinien zawierać wskazanie wadliwej, zdaniem skarżącego, wykładni przepisów oraz przedstawienie prawidłowej ich interpretacji. W skardze kasacyjnej tych elementów zabrakło. Nie można również uznać zasadności tego zarzutu jako zarzutu procesowego poprzez stwierdzenie, że "WSA dopuścił się naruszenia ww. przepisów postępowania ponieważ Interpretacja powinna zostać uchylona jako wydana z naruszeniem art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. wskutek błędnego uznania, że sprzedaż nieruchomości, będąca przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną będzie następować w wykonywaniu działalności gospodarczej.". Z podanych powyżej powodów zarzut skargi kasacyjnej odwołujący się do naruszenia przepisów postępowania należało uznać za bezzasadny. Naczelny Sąd Administracyjny uznał ponadto za niezasadny zarzut naruszenia prawa materialnego odwołujący się do kwalifikowania czynności odpłatnego zbycia działek do właściwego źródła przychodów. Problem w rozstrzygnięciu tego zagadnienia potwierdza samo przywołanie przez skarżącego wielu orzeczeń sądów administracyjnych. W zdecydowanej większości zapadły one po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, w którym szczegółowo ustalano stan faktyczny sprawy. W postępowaniu interpretacyjnym stan faktyczny wskazuje wnioskodawca. W tego rodzaju sprawach, jak będąca przedmiotem rozpoznania, organ może jedynie ocenić kierunkowo, czy w podanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) czynności podejmowane przez skarżącego mieszczą się w pojęciu działalności gospodarczej, czy też stanowią sprzedaż majątku prywatnego. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że ocena ta dokonana przez organ interpretacyjny, a zaakceptowana przez Sąd pierwszej instancji jest prawidłowa. Jak zasadnie wskazał Sąd pierwszej instancji "o tym, że działalność skarżącego nosi cechy działalności gospodarczej, świadczy skala jego aktywności w zakresie sprzedaży nieruchomości. Planowana transakcja (dotycząca działek o numerach [...]) jest kolejną po wskazanej powyżej sprzedaży ośmiu działek w 2019 roku.". NSA podziela także pogląd wyrażony w zaskarżonym wyroku o konieczności oceny przedstawionego zdarzenia w całokształcie okoliczności sprawy. W okresie 3 lat inne działki stanowiące własność skarżącego (sąsiadujące z będącymi przedmiotem wniosku) będą przedmiotem prawa zakupu przez kupujących. W przedstawionych przez skarżącego okolicznościach, działania skarżącego mają zarówno zorganizowany charakter, jak i cechy ciągłości, na którą wskazuje ilość już sprzedanych oraz planowanych sprzedaży działek. Należy także mieć na względzie, że planowana sprzedaż nieruchomości jest nierozerwalnie związana ze sprzedażą działek sąsiadujących przez ich właścicieli i obejmuje tereny zajęte przez centrum logistyczne sąsiadujące bezpośrednio z działkami skarżącego. Prawidłowa jest ocena Sądu pierwszej instancji, że "suma opisanych we wniosku działań skarżącego (podejmowanych przez niego osobiście, jak też za pośrednictwem osób trzecich) świadczy o tym, że działalność skarżącego w zakresie handlu i dzierżawy nieruchomości polegała na zorganizowaniu faktycznym działalności gospodarczej w tym zakresie." Wskazanych powyżej wniosków nie mogła zmienić argumentacja skarżącego z uzasadnienia skargi kasacyjnej, polegająca na wybiórczym wykorzystaniu orzecznictwa, które w tym przypadku ma kazuistyczny charakter. Tym samym zarzut naruszenia prawa materialnego okazał się również niezasadny. Biorąc powyższe od uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego NSA orzekł zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.