III SA/Wa 1024/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 lipca 2024 r. sprawy ze skargi S. R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2024 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę 1. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. decyzją z [...] sierpnia 2022 r., nr [...], określił S.R. (dalej: "Skarżąca" lub "Strona") zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń – grudzień 2018 r., w łącznej wysokości należności głównej 204.703,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji z [...] października 2022 r., Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w S. decyzją z [...] czerwca 2023 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Na podstawie ww. decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego W. [...] lipca 2023 r. wystawił tytuły wykonawcze, które zostały doręczone Skarżącej 23 sierpnia 2023 r. Postępowanie egzekucyjne poprzedzone było postępowaniem zabezpieczającym, w którym Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zawiadomieniami z 17 grudnia 2021 r. dokonał zajęć zabezpieczających wierzytelności z rachunków bankowych w Banku [...] S.A., [...] S.A. oraz z 2 marca 2022 r. w [...]. W związku z wystawieniem ww. tytułów wykonawczych, 26 lipca 2023 r. nastąpiło przekształcenie zajęć zabezpieczających w zajęcia egzekucyjne. Środki pieniężne zgromadzone w postępowaniu zabezpieczającym w wysokości 16 028,85 zł, wraz z naliczonymi odsetkami, rozliczono na koszty egzekucyjne i częściowo na należności główne wynikające z tytułów wykonawczych. 2. Skarżąca pismem z 29 sierpnia 2023 r. wniosła zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] (dot. VAT za 04.2018 r.), podnosząc nieistnienie obowiązku oraz brak wymagalności obowiązku. W uzasadnieniu wskazała, że na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w S. z [...] czerwca 2023 r. w sprawie podatku od towarów i usług za styczeń – grudzień 2018 r. została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Ponadto postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone z uwagi na wskazanie w tytule wykonawczym podstawy prawnej obowiązku wynikającego z decyzji z [...] czerwca 2023 r. w sytuacji, gdy podstawą prawną egzekucji jest decyzja organu pierwszej instancji, a nie decyzja ostateczna organu drugiej instancji. Przyjmując, że decyzja z [...] czerwca 2023 r. jest orzeczeniem ostatecznym, to identyfikacja podstawy prawnej wskazanej w tytule wykonawczym jest niekompletna i inna jak decyzja podatkowa. Dlatego postępowanie egzekucyjne podlega umorzeniu, gdyż obowiązek ten został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z tej decyzji. Ponadto w ocenie Skarżącej postępowanie egzekucyjne należy zawiesić do czasu zakończenia postępowania sądowo-administracyjnego. 3. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] września 2023 r. zawiesił, na podstawie art. 35 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2505, dalej "u.p.e.a.") postępowanie egzekucyjne, w związku z wniesieniem ww. zarzutów. Postanowieniem z [...] listopada 2023 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "Naczelnik US", "NUS" lub "organ pierwszej instancji") oddalił zgłoszone zarzuty nieistnienia oraz braku wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym nr [...]. Wyjaśnił, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w S. z [...] czerwca 2023 r. nr [...] jest ostateczna, a zatem mogła stanowić podstawę wystawienia tytułu wykonawczego nr [...], natomiast wniesienie na tą decyzję skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie nie wywiera skutku prawnego w zakresie nieistnienia obowiązku podatkowego lub braku wymagalności zobowiązania wynikającego z ostatecznej decyzji. Odnośnie zaś niekompletnie wskazanej podstawy prawnej w tytule wykonawczym i prowadzenia egzekucji administracyjnej na tej podstawie, wierzyciel wyjaśnił, że w ww. tytule prawidłowo wskazano, że podstawą jego wystawienia jest decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. z [...] czerwca 2023 r. nr [...], która jest ostateczna w administracyjnym toku instancji. 4. Skarżąca pismem z 22 grudnia 2023 r. wniosła zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] listopada 2023 r., wnosząc jednocześnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia, o uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu prawomocnego - ostatecznego zakończenia postępowania sądowego przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Szczecinie ze skargi na decyzje Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w S. z [...] czerwca 2023 r. W uzasadnieniu zażalenia Skarżąca podniosła, że zabezpieczenie i zajęcie środków majątkowych przeznaczonych na bieżący podatek VAT oraz opłaty ZUS dotyczy postępowań z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. z [...] czerwca 2023 r., które Skarżąca zaskarżyła do WSA w Szczecinie. Zachodzą zatem uzasadnione podstawy do wstrzymania lub zawieszenia postępowania na podstawie art. 56 i art. 59 u.p.e.a do czasu rozpatrzenia skargi przez WSA w Szczecinie. Skarżąca stwierdziła również, że zaskarżone postanowienie z [...] listopada 2023 r. rażąco narusza art. 34 § 4 u.p.e.a., z którego nie wynika czy podjęte postanowienia przez organ I instancji były poprzedzone stanowiskiem wierzyciela do czego był zobowiązany przepisami art. 33 § 1 w zw. z art. 34 § 4 u.p.e.a. Podniosła również, że podstawą prawną egzekucji jest ostateczna decyzja organu I instancji, a nie decyzja ostateczna organu II instancji. Zatem wskazanie podstawy prawnej obowiązku wynikającego z decyzji drugoinstancyjnej z [...] czerwca 2023 r. nr [...] powoduje, że postępowanie egzekucyjne jest wadliwe i podlega umorzeniu na podstawie art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a., gdyż obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji podatkowej. W świetle powyższego zachodzą uzasadnione podstawy do uwzględnienia zażalenia oraz na podstawie art. 56 u.p.e.a. i art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. do umorzenia postępowania egzekucyjnego, a ponadto również do zawieszenia egzekucji do czasu zakończenia postępowania sądowo-administracyjnego. 5. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IAS" lub "organ odwoławczy") postanowieniem z [...] stycznia 2024 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie twierdząc, że nie zaistniała przesłanka nieistnienia obowiązku czy też braku wymagalności obowiązku, która uzasadniałaby uznanie zgłoszonych zarzutów. Odnośnie zarzutu nieistnienia obowiązku Dyrektor IAS wyjaśnił, że wskazanie przez wierzyciela w tytule wykonawczym nr [...] (jako podstawy prawnej obowiązku) ostatecznej decyzji organu II instancji tj. Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w S. z [...] czerwca 2023 r. nr [...], jest zgodne z przepisami prawa oraz poglądami doktryny. Omawiana decyzja nie wygasła, nie została uchylona bądź zmieniona, nie stwierdzono też jej nieważności, tym samym nadal pozostaje w obrocie prawnym. Wobec powyższego w ocenie Dyrektor IAS nieuprawnione jest twierdzenie Skarżącej, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym nr [...], nie istnieje, bowiem nie wynika ze wskazanej w tytule wykonawczym decyzji organu II instancji, a z decyzji organu I instancji. Kwestie zaś odnoszące się do prawidłowości i zasadności decyzji podatkowej, nie podlegają ocenie w ramach zarzutów do postępowania egzekucyjnego. Odnosząc się do zarzutu braku wymagalności obowiązku, który Skarżąca argumentuje złożeniem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w S. z [...] czerwca 2023 r. Dyrektor IAS stwierdził, że okoliczność ta nie ma wpływu na wymagalność obowiązku objętego tytułem wykonawczym nr [...]. Dyrektor IAS wskazał, że zgodnie z treścią art. 61 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, z późn. zm., dalej "P.p.s.a.") wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności, co oznacza, że pomimo zaskarżenia decyzji podatkowej do sądu administracyjnego, co do zasady, będzie ona nadal wykonalna. Jednakże przy spełnieniu przesłanek wynikających z art. 61 § 3 P.p.s.a. sąd może orzec o wstrzymaniu wykonania zaskarżonych aktów lub czynności czy też aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, która jest przedmiotem skargi. Wstrzymanie wykonania przez WSA jest możliwe jedynie na wniosek strony skarżącej i tylko wówczas, gdy skarga została skutecznie wniesiona, bowiem postępowanie w sprawie wstrzymania wykonania jest postępowaniem akcesoryjnym względem postępowania wywołanego skargą. Z akt sprawy nie wynika, aby Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie orzekał w niniejszym zakresie, zatem Dyrektor IAS oddalił podniesiony zarzut braku wymagalności obowiązku. Dyrektor IAS dodał również, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z 26 lipca 2023 r. nr [...] nastąpiło po zmianie przepisów ustawy egzekucyjnej. Tym samym w sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy egzekucyjnej w znowelizowanym brzmieniu, obowiązującym od 30 lipca 2020 r., gdzie zarzuty rozpatruje wyłącznie wierzyciel, nie organ egzekucyjny. W zakresie podnoszonego zarzutu niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów formalnych art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., Dyrektor IAS zauważył, że kwestia ta z uwagi na niekonkurencyjność środków zaskarżenia w postępowaniu egzekucyjnym, nie podlega rozpatrzeniu w trybie zarzutowym z art. 33 u.p.e.a. W obecnym stanie prawnym badanie prawidłowości wystawienia tytułu wykonawczego następuje w oparciu o art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Natomiast wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego Skarżąca może wnieść na każdym jego etapie. Odnosząc się do żądania wstrzymania postępowania egzekucyjnego Dyrektor IAS wyjaśnił, że z obowiązujących przepisów prawa nie da się wywieść uprawnienia strony do wystąpienia z wnioskiem o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego lub czynności egzekucyjnych. 6. Skarżąca pismem z 20 marca 2024 r. wniosła skargę na powyższe postanowienie zarzucając mu: - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 34 § 3, § 4, art. 33 § 1 w zw. z art. 7 u.p.e.a. poprzez oparcie orzeczenia na nieostatecznym postanowieniu wierzyciela, co narusza art. 7 u.p.e.a.; - prowadzenie egzekucji niezgodnie z art. 33 w zw. z art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a. na niewłaściwej podstawie prawnej, są to naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy; - naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 62b ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2488, z późn. zm., dalej "Prawo bankowe" w zw. z art. 8 § 1 pkt 7 i art 81 § 4 i § 5 u.p.e.a, - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 572) - również jako "k.p.a." - poprzez błędne ich zastosowanie. Wskazując na powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, że organ odwoławczy nie ustosunkował się do rażącego naruszenia prawa materialnego określonego w szczególności w art. 81 § 4 i § 5 u.p.e.a. w związku z art. 62b ust. 2 pkt 2 ustawy o prawie bankowym. Skarżąca podkreśliła, że prowadzenie egzekucji i zajęcie środków majątkowych przeznaczonych na bieżący podatek VAT, wynagrodzenia dla pracowników stanowi o rażącym naruszeniu prawa, określonym w art. 8 § 1 pkt 7 w związku z art. 81 § 4 i § 5 u.p.e.a., w zw. z art. 62b ust. 2 pkt 2 ustawy o prawie bankowym. Wbrew wskazanym przepisom ochronnym, zakazującym prowadzenie egzekucji środków pieniężnych wskazanych w tych przepisach, organ egzekucyjny prowadzi egzekucję, pomimo jasnego określenia ustawowego o jej niedopuszczalności. W ocenie Skarżącej zaskarżone postanowienie rażąco narusza art. 34 § 4 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 30 lipca 2020 r.), zgodnie z którym wierzyciel jest uprawniony do badania zarzutu pod kątem wskazanym w art. 34 § 2 ustawy i "lokują ciężar odpowiedzialności za prowadzenie egzekucji po stronie wierzyciela". Po rozpatrzeniu zarzutów wierzyciel podejmuje, w drodze postanowienia, jedno z rozstrzygnięć określonych w art. 34 § 2 u.p.e.a. Po wydaniu przez wierzyciela postanowienia co do zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej Skarżącej jako zobowiązanej przysługuje prawo złożenia zażalenia zgodnie z brzmieniem art. 34 § 3 u.p.e.a. W związku z wynikającym z ustawy prawem zaskarżenia postanowienia wydanego przez wierzyciela, ocena poprawności jego rozstrzygnięcia badana jest w toku kontroli instancyjnej przez organ odwoławczy. Organ odwoławczy nie dokonał takiej kontroli czy oceny poprawności zaskarżonego postanowienia. Skarżąca podniosła, że postanowienie o którym mowa w art. 34 ust. 3 u.p.e.a nie zostało jej doręczone celem złożenia przysługującego zażalenia. Organy egzekucyjny I i II instancji przed wydaniem postanowienia o zarzutach, o których mowa w art. 34 § 4 u.p.e.a. były zobowiązane do sprawdzenia, ustalenia czy postanowienie wierzyciela jest ostateczne. Brak ostateczności postanowienia wierzyciela, wyklucza podjęcie postanowienia o zarzutach przez organ egzekucyjny. Postanowienie ostateczne, to takie postanowienie, od którego nie służy odwołanie - art. 124, art. 126 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a Skarżąca wskazała, że podstawą prawną egzekucji jest ostateczna decyzja organu podatkowego I instancji, a nie decyzja ostateczna organu podatkowego II instancji. Wskazanie podstawy prawnej obowiązku wynikającego z decyzji z dnia [...] czerwca 2023 r. jest przesłanką skutkującą, że postępowanie egzekucyjne jest wadliwe i podlega umorzeniu na podstawie art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a, gdyż obowiązek został określony niezgodnie z treścią orzeczenia wynikającego z decyzji podatkowej. Przyjmując nawet, że decyzja z dnia [...] czerwca 2023 jest orzeczeniem ostatecznym, to identyfikacja podstawy prawnej wskazanej w tytule wykonawczym jest niekompletna i inna jak decyzja podatkowa, a obowiązek wynikający z tej decyzji jest niewymagalny. W ocenie Skarżącej nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu II instancji, że decyzja organu odwoławczego jest ostateczna i może być podstawą prowadzenia egzekucji, ponieważ jest zaskarżalna do sądu administracyjnego i nie posiada przymiotu ostateczności. Stanowi o tym art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (tj. Dz. U z 2023 r. poz. 2383), który określa, że decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Decyzja organu I instancji nie zaskarżona w terminie, staje się decyzją ostateczną, której nie można zaskarżyć do sądu, są prawomocne i podlegają wykonaniu. Natomiast decyzja organu odwoławczego, wydana jako decyzja organu II instancji to, że przyjmuje się w określeniu potocznym, że jest ostateczna, podlega jednak zaskarżeniu do sądu co stanowi, że nie jest prawomocna, ale ostateczna i zaskarżalna. W świetle powyższego w ocenie Skarżącej zachodzą uzasadnione podstawy do uwzględnienia skargi wobec zaistnienia pozytywnych przesłanek wskazanych w art. 33 § 2 pkt 2 lit. a, art. 33 § 2 pkt 6 lit. c w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., i na podstawie art. 56 i art. 59 § 1 pkt 3 do umorzenia postępowania egzekucyjnego, a ponadto również do zawieszenia egzekucji do czasu zakończenia postępowań sądowo-administracyjnego ze skargi na decyzję Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. z dnia [...] czerwca 2023 r. 7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 8. Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U z 2024, poz. 1267) w związku z art. 1 i 3 § 1 P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie legalności zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem. W myśl art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nadto, zgodnie z przepisem art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym zastosowania w sprawie). Wyjaśnić również należy, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do brzmienia art. 119 pkt 3 P.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. 9. Przedmiotem zaskarżenia w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie Dyrektora IAS wydane w przedmiocie rozpatrzenia zarzutów Skarżącej w sprawie postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Stosownie do art. 26 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym wszczyna postępowanie egzekucyjne z urzędu poprzez nadanie tytułowi wykonawczemu przez siebie wystawionemu klauzuli o skierowaniu tego tytułu do egzekucji administracyjnej. Z kolei wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a.) lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a.). Postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte na podstawie tytułu wykonawczego z 26 lipca 2023 r. nr [...]. Tym samym w sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w brzmieniu obowiązującym od 30 lipca 2020 r., nadanym ustawą z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2070), gdzie zarzuty rozpatruje wyłącznie wierzyciel, nie organ egzekucyjny. Zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej są podstawowym środkiem służącym ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Zarzuty - zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. - wnosi się do wierzyciela za pośrednictwem organu egzekucyjnego. Z kolei procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonych zarzutów regulują przepisy art. 34 u.p.e.a. Zgodnie z art. 33 § 2 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej może być: 1) nieistnienie obowiązku; 2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z: a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4, b) dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1, c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu; 3) błąd co do zobowiązanego; 4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane; 5) wygaśnięcie obowiązku w całości lub części; 6) brak wymagalności obowiązku w przypadku: a) odroczenia terminu wykonania obowiązku, b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b. Przedstawione w art. 33 § 2 u.p.e.a. przesłanki stanowią katalog zamknięty. Podstawą zarzutu w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego mogą być zatem wyłącznie konkretne zdarzenia i okoliczności wymienione w tym przepisie, a nie jakiekolwiek wyrażone niezadowolenie zobowiązanego z poddania go egzekucji administracyjnej. Badaniu więc podlega tylko to, czy wystąpiła jedna z przesłanek wymienionych w art. 33 u.p.e.a. (por. wyrok NSA z 5 września 2018 r. sygn. akt II FSK 304/18, - dostępny, podobnie jak pozostałe przywołane niżej orzeczenia, w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W rezultacie zobowiązany nie może w tym trybie skutecznie formułować zarzutów w kwestii wszelkich dostrzeżonych nieprawidłowości w działaniu organu egzekucyjnego czy wierzyciela chyba, że poprzez nie - wskazuje na zaistnienie przesłanek enumeratywnie wymienionych w art. 33 u.p.e.a. 10. W rozpatrywanej sprawie Skarżąca zgłosiła zarzut w sprawie prowadzonej przeciwko niej egzekucji administracyjnej, wskazując na nieistnienie obowiązku (art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a.) oraz brak jego wymagalności obowiązku (art. 33 § 2 pkt 6 u.p.e.a.). Dokonując oceny stanu faktycznego i prawnego sprawy Sąd stwierdza, że wierzyciel prawidłowo orzekł o oddaleniu zarzutów Skarżącej na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Podkreślić należy, że nieistnienie obowiązku w rozumieniu art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. oznacza przede wszystkim sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał albo wprawdzie powstał, ale wygasł z powodu wykonania lub z innych przyczyn wynikających wprost z przepisów prawa, takich jak: przedawnienie lub wydanie aktu o uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji o nałożeniu obowiązku (por wyroki: NSA z 14 stycznia 2010 r., II FSK 1378/08; WSA w Gliwicach z 8 stycznia 2013 r., I SA/Gl 451/12). Wskazany w tytule wykonawczym z 26 lipca 2023 r. nr [...] obowiązek podatkowy za kwiecień 2018 r. wynika z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...] sierpnia 2022 r. określającej Skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń – grudzień 2018 r., utrzymanej w mocy decyzją tego samego organu z [...] czerwca 2023 r. Decyzja organu odwoławczego weszła do obrotu prawnego w dacie jej doręczenia tj. 13 lipca 2023 r., co oznacza, że stała się ostateczna i podlega wykonaniu. Nie budzi zatem zastrzeżeń Sądu stanowisko wierzyciela, że ponieważ egzekwowana należność wynikała z będącej w obrocie prawnym ostatecznej decyzji, to podniesiony zarzut nieistnienia obowiązku jest niezasadny i nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem przedmiotowa decyzja nie wygasła, nie została uchylona bądź zmieniona, nie stwierdzono jej nieważności, tym samym nadal pozostaje w obrocie prawnym. Nieuprawnione jest stanowisko Skarżącej, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym nie istnieje, bowiem nie wynika ze wskazanej w tytule wykonawczym decyzji organu II instancji, a decyzji organu I instancji. Jako podstawę prawną obowiązku (część D.3 tytułu wykonawczego) wskazano – prawidłowo – "orzeczenie", jako identyfikację podstawy prawnej obowiązku (część D.4 tytułu wykonawczego) – numer decyzji "decyzja [...]", zaś jako datę wydania orzeczenia (część D.3 tytułu wykonawczego) "2023-06-[...]". W ocenie Sądu jest to działanie prawidłowe, gdyż dopiero decyzja wydana w drugiej instancji jest decyzją ostateczną, która – zgodnie z art. 239e O.p. – podlega wykonaniu. Powyższe dane zgodne są z danymi zawartymi w decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Natomiast kwestie odnoszące się do prawidłowości i zasadności wydanych decyzji podatkowych nie podlegają ocenie w ramach zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Jedynie na marginesie wskazać wypada, że skarga Strony na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w S. z [...] czerwca 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2018 r. została oddalona wyrokiem WSA w Szczecinie z 19 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Sz 453/23. 11. Nieuzasadniony - jak słusznie stwierdził wierzyciel - okazał się również zarzut oparty na przesłance z art. 33 § 2 pkt 6 u.p.e.a., tj. brak wymagalności egzekwowanego obowiązku. Należy zauważyć, że ustawodawca w przepisie tym określił przyczyny braku wymagalności obowiązku, do których zaliczył - po pierwsze - odroczenie terminu wykonania obowiązku, po drugie - rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej, i po trzecie - wystąpienie innej przyczyny powodujące brak wymagalności obowiązku. Do tej ostatniej grupy zaliczyć można np. sytuacje, w których egzekwowany obowiązek wynika z aktu, który nie jest jeszcze wykonalny, np. nieostateczna decyzja administracyjna, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności ani niepodlegająca natychmiastowej wykonalności z mocy prawa. Skarżąca wnosząc zarzuty do postępowania egzekucyjnego wskazała brak wymagalności obowiązku, z uwagi na złożenie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w S. z [...] czerwca 2023 r. Podnoszona okoliczność nie ma jednak wpływu na wymagalność obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Również w aktach sprawy brak jest jakichkolwiek dowodów wskazujących na zaistnienie przesłanek przewidzianych w art. 33 § 2 pkt 6 lit. a-c u.p.e.a., bądź że orzeczono o wstrzymaniu wykonania decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w S. z [...] czerwca 2023 r., a tym samym by straciła ona atrybut wymagalności. Wbrew też stanowisku Skarżącej, podstawy do uwzględnienia tego zarzutu nie mogła stanowić podnoszona przez nią okoliczność zaskarżenia ww. decyzji skargą do sądu administracyjnego. Trafnie w tym względzie wierzyciel wyjaśnił, że zgodnie z art. 61 § 1 p.p.s.a. wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności. W sprawie nie budzi zatem wątpliwości, że obowiązek wynikający z ostatecznej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w S. z [...] czerwca 2023 r. stał się wymagalny od momentu jej wydania i wobec braku dobrowolnego jego wykonania przez Skarżącą - obowiązek ten podlegał wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. 12. Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze, a dotyczących naruszenia prawa materialnego tj. art. 8 § 1 pkt 7 i art 81 § 4 i § 5 u.p.e.a. w związku z art. 62b ust. 2 pkt 2 ustawy o prawie bankowym, należy zauważyć, iż podniesione kwestie nie podlegają badaniu w trybie zgłoszonych zarzutów. Ustawodawca w treści art. 33 § 2 pkt 1-6 u.p.e.a., zawarł enumeratywny katalog zarzutów do postępowania egzekucyjnego, który jest katalogiem zamkniętym, co jednocześnie oznacza, że nie jest dozwolone badanie przez wierzyciela innych zarzutów, niż wymienione w treści tego przepisu. Kwestie dokonania czynności egzekucyjnej z naruszeniem przepisów prawa - bada organ egzekucyjny, wyłącznie w trybie skargowym art. 54 u.p.e.a., a nie wierzyciel. W skardze na czynność egzekucyjną organ egzekucyjny rozpatruje, czy czynności egzekucyjne zostały dokonane w sposób prawidłowy oraz czy zastosowany środek egzekucyjny nie jest zbyt uciążliwy dla zobowiązanego. Nie służy temu jednak tryb zgłoszonych zarzutów z art. 33 u.p.e.a. Kwestia uciążliwości środka egzekucyjnego, podlega rozpoznaniu w trybie art. 54 § 1 pkt 2 w zw. z art. 166b u.p.e.a., tj. skargi na czynność egzekucyjną / zabezpieczającą. Rozpatrzenie skargi w postępowaniu zainicjowanym zarzutami byłoby obejściem prawa i naruszałoby zasadę niekonkurencyjności środków zaskarżenia (tak np. wyrok NSA z 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13). Powyższa zasada sprowadza się do ukształtowania środków ochrony prawnej w taki sposób, by ich podstawy nie mogły być powielane, tzn. by nie zaistniała sytuacja w ramach, których dany zarzut byłby rozpatrywany w ramach kilku środków ochrony prawnej. Środki zaskarżenia w postępowaniu egzekucyjnym nie są względem siebie konkurencyjne. Dyferencjacja środków prawnych następuje nie tylko poprzez zróżnicowanie przedmiotu zaskarżenia, ale także poprzez zastosowanie kryteriów odnoszących się do innych elementów konstrukcji środków prawnych. Każdy z nich, w szczególności skarga na czynności egzekucyjne i zarzuty, dotyczy konkretnych uchybień, jest wnoszony w różnym terminie i rozpoznawany z zastosowaniem innych przesłanek. Nie można ich stosować zamiennie. 13. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 34 § 3, § 4, art. 33 § 1 w zw. z art. 7 u.p.e.a. poprzez oparcie orzeczenia na nieostatecznym postanowieniu wierzyciela, jeszcze raz należy podkreślić, że w sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy egzekucyjnej w brzmieniu obowiązującym od 30 lipca 2020 r. Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Stosownie do treści art. 34 § 2 i § 3 u.p.e.a, wierzyciel wydaje postanowienie w sprawie zarzutów, na które przysługuje zażalenie. W obecnie obowiązującym stanie prawnym zarzuty rozpatruje wyłącznie wierzyciel. Zatem procedowanie przez wierzyciela zgłoszonych zarzutów w oparciu o nieaktualny przepis art. 34 ust. 3 u.p.e.a. byłoby naruszeniem przepisów ustawy egzekucyjnej. Podobnie, w zakresie podnoszonego przez Skarżącą zarzutu niespełnienia przez tytuły wykonawcze wymogów formalnych art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. W obowiązującym od 30 lipca 2020 r. stanie prawnym - kwestia ta nie stanowi podstawy zarzutów wymienionych w treści art. 33 § 2 pkt 1-6 u.p.e.a., nie podlega zatem rozpoznaniu w trybie zarzutowym. Obecnie badanie prawidłowości wystawienia tytułu wykonawczego następuje przez organ egzekucyjny w trybie art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a, (nie wierzyciela), zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części w przypadku niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27. 14. Reasumując Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna. W zaskarżonym postanowieniu wierzyciel prawidłowo orzekł o oddaleniu zarzutów Skarżącej na prowadzone postępowanie egzekucyjne, słusznie stwierdzając, że dochodzony obowiązek istnieje i jest wymagalny. Rozpoznając sprawę Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania mogących mieć wpływ na wynik sprawy. 15. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art.151 p.p.s.a., oddalił skargę.