II FSK 30/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia del. WSA Krzysztof Kandut (sprawozdawca), Protokolant Mateusz Rumniak, po rozpoznaniu w dniu 1 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Syndyka masy upadłości A sp. z o.o. w upadłości z siedzibą w B od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 27 października 2021 r., sygn. akt I SA/Bk 331/21 w sprawie ze skargi Syndyka masy upadłości A sp. z o.o. w upadłości z siedzibą w B na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 25 maja 2021 r., nr 2001-IOD.4100.3.2021 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Syndyka masy upadłości A sp. z o.o. w upadłości z siedzibą w B na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku kwotę 4050 (słownie: cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym kasacyjnie wyrokiem z 27 października 2021 r. sygn. akt I SA/Bk 331/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę Syndyka Masy Upadłości A spółka z o.o. w upadłości w B (dalej zwana: strona, spółka, skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z 25 maja 2021 r. nr 2001-IOD.4100.3.2021 uchylającą w całości decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z 31 października 2017 r. i określającą spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 rok oraz odsetki za zwłokę z tytułu niewpłaconych w terminie zaliczek na ten podatek za miesiące od stycznia do listopada 2014 r. Z ustaleń objętych ww. wyrokiem wynika, że spółka jest podmiotem powiązanym z C Sp. z o.o. w L. w upadłości oraz D. Sp.j. w B. W wyniku tych powiązań spółka zaniżyła przychód o: - 163.200 zł wskutek korzystania z zaniżonych stawek czynszu najmu nieruchomości w L.. W efekcie uzyskała przychód z częściowo nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. - dalej zwana: u.p.d.o.p.); - 54.816,37 zł z tytułu udzielonych nieodpłatnych pożyczek podmiotom powiązanym; - 488.633,30 zł z tytułu nienaliczonych odsetek podmiotom powiązanym za nieuregulowane zobowiązania. Ponadto spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o: - 365.737,58 zł wskutek stosowania zawyżonych stawek czynszu najmu nieruchomości położonych w P.i B; - 40.993,66 zł wskutek wadliwego ujęcia w księgach faktur korygujących; - 375.864,59 zł wskutek niedokonania korekty faktur, z których należność nie została uregulowana w terminie określonym w art. 15b ust. 2 u.p.d.o.p. Niezależnie od tego spółka zaniżyła koszty uzyskania przychodów za maj (14.800 zł) i sierpień 2014 r. (14.800 zł) poprzez nieujęcie faktur wystawionych przez C w L. Sp. z o.o. w upadłości z tytułu czynszu dzierżawnego. Ustalenia w ww. zakresie organ I instancji zawarł w decyzji z 31 października 2017 r. W następstwie odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku decyzją z 6 lutego 2018 r. uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy 2014 r. oraz odsetki za zwłokę z tytułu niewpłaconych w terminie zaliczek na ten podatek w wysokości mniejszej niż organ I instancji. Organ odwoławczy uwzględnił bowiem stanowisko spółki co do pozostawienia w kosztach uzyskania przychodów kwoty 375.864,59 zł z tytułu korekty faktur. W pozostałym zakresie Dyrektor Izby podzielił ustalenia organu I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z 20 czerwca 2018r. sygn. akt I SA/Bk 201/18 oddalił skargę spółki na wydaną w tej sprawie decyzję. Od ww. wyroku spółka wywiodła skargę kasacyjną, którą Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił i wyrokiem z 3 lutego 2021 r. sygn. akt II FSK 2871/18 uchylił w całości wyrok Sądu I instancji oraz decyzję organu odwoławczego. Sąd kasacyjny wypowiedział się co do poszczególnych ustaleń objętych wyrokiem Sądu I instancji. I tak: podzielił stanowisko tego Sądu co do korzystania przez spółkę z zaniżonych stawek czynszu najmu nieruchomości w L. i przez to zaniżenie przychodów z częściowo nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Zgodził się także z zaniżeniem przez spółkę przychodów z tytułu odsetek nienaliczonych podmiotom powiązanym za nieuregulowane zobowiązania. W kwestii kosztów uzyskania przychodów za bezzasadne uznał zarzuty skargi kasacyjnej kwestionujące stanowisko Sądu I instancji co do zawyżenia stawek czynszu dzierżawy nieruchomości w B i P. oraz księgowania faktur korygujących. Natomiast za uzasadnione uznał Naczelny Sąd Administracyjny zarzuty kasatora dotyczące zaniżenia przychodów spółki o 54.816,37 zł z tytułu udzielonych nieodpłatnych pożyczek podmiotom powiązanym w postaci zaliczek (przedpłat) na wykonanie [...] (art. 11 ust. 4 i 5 u.p.d.o.p.). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej załatwiając sprawę ponownie uwzględnił stanowisko zawarte w ww. wyroku i uchylił w całości decyzję organu I instancji oraz określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy 2014 i odsetki za zwłokę z tytułu niewpłaconych w terminie zaliczek na ten podatek pomijając w przychodach spółki kwotę 54.816,37 zł z tytułu udzielonych nieodpłatnych pożyczek podmiotom powiązanym. Pozostawił także w kosztach uzyskania przychodów kwotę 375.864,59 zł z faktur dotyczących korekty nieuregulowanych należności. W pozostałym zakresie organ odwoławczy podzielił ustalenia organu I instancji. Na wydaną w tej sprawie decyzję Syndyk Masy Upadłości Spółki złożył skargę, którą Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zaskarżonym wyrokiem oddalił. Sąd I instancji przypomniał, że w sprawie orzekał już Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z 3 lutego 2021 r. sygn. II FSK 2871/18) i wyrok ten wiąże na zasadzie art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2021r. poz. 2325 ze zm. – dalej zwana: p.p.s.a.). Mianowicie zarówno organ administracji, jak i sąd rozpatrując sprawę ponownie, obowiązani są zastosować się do oceny prawnej zawartej w wyroku. Związanie samego sądu administracyjnego oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji do wskazań w zakresie dalszego postępowania. Mając powyższe na względzie Sąd I instancji stwierdził, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stosując się do zaleceń zawartych w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo w rozliczeniu podatkowym nie uwzględnił przychodu w kwocie 54.816,37 zł z tytułu zaliczek (przedpłat) na wykonanie [...]. W zakresie pozostałych ustaleń Sądu I instancji odwołał się do stanowiska wypowiedzianego przez NSA w wyroku z 3 lutego 2021 r. sygn. akt II FSK 2871/18, aprobującego stwierdzone w spółce nieprawidłowości dotyczące zaniżenia przychodów z uwagi na korzystanie z zaniżonych stawek czynszu najmu nieruchomości w L. oraz nienaliczanie odsetek podmiotom powiązanym za nieuregulowane zobowiązania, a nadto dotyczące nieprawidłowości w ustalaniu i kosztowym rozliczaniu czynszu najmu nieruchomości (kwestia pozostawienia w kosztach kwoty 375.864,59 zł nie była w sprawie sporna). W skardze kasacyjnej pełnomocnik spółki, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., zarzuca naruszenie: 1) art. 3 p.p.s.a. poprzez brak kontroli rozstrzygnięcia przez organ II instancji, 2) art. 1 § 1 i art. 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych poprzez brak kontroli decyzji w zakresie przestrzegania przez organ odwoławczy, a uprzednio przez organ I instancji, art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.) poprzez naruszenie swobodnej oceny dowodów, wybiórczo i dowolnie wybierając materiał dowodowy, 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 O.p. poprzez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie decyzji, w której organ II instancji zaakceptował wadliwie przeprowadzone przez organ I instancji postępowanie dowodowe, 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz 191 O.p. poprzez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie decyzji, w której organy podatkowe dokonały sprzecznej z zasadą prawdy obiektywnej oceny zebranego materiału dowodowego selektywnie oceniając materiał dowodowy, co przerodziło się w ocenę dowolną, oraz poprzez brak wnikliwej oceny materiału dowodowego, 5) art. 11 ust. 1, ust. 2, ust. 4. ust. 5, art. 12 ust. 1 pkt 2, ust. 6 pkt 4 i ust. 6a u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię, a wskutek tego także niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że skarżąca stosowała w transakcjach z podmiotami powiązanymi wynagrodzenie odbiegające od warunków rynkowych, a także nie uzyskała przychodu podatkowego w związku z brakiem żądania odsetek z tytułu udzielenia "kredytu kupieckiego", 6) § 6 - § 11 rozporządzenia Ministra Finansów z 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1186 ze zm. – dalej zwane: rozporządzenie MF) poprzez ich niezastosowanie. W konsekwencji autor skargi kasacyjnej, zaskarżając wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Rozpoznając wniesioną skargę kasacyjną przypomnieć należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki enumeratywnie wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a. w niniejszej sprawie nie wystąpiły. Oznacza to, że przytoczone w skardze kasacyjnej przyczyny wadliwości prawnej zaskarżonego wyroku determinują zakres sądowej kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. Kontrola ta musi uwzględnić jednak i to, że w rozpoznawanej sprawie wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z 3 lutego 2021 r. sygn. akt II FSK 2871/18. Ta ostatnia okoliczność ma to znaczenie, że na podstawie art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Natomiast stosownie do art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Ujmując rzecz najprościej, związanie oceną prawną, o której mowa w art. 153 i art. 170 p.p.s.a. oznacza, że ani organ administracji ani sąd administracyjny nie mogą w tej samej sprawie formułować nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy zaistniałych po wydaniu wyroku, a także w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego przedmiotową ocenę (zob. wyrok NSA z 22 lutego 2024 r. sygn. I OSK 2202/20). Zatem rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym orzeczeniu stwarza stan prawny taki, jaki z niego wynika (zob. wyrok NSA z 9 lutego 2023 r. sygn. II OSK 351/20). Odnosi się to do sentencji orzeczenia, jednak biorąc pod uwagę, że istota sądowej kontroli wyraża się w ocenie prawnej, ta zaś wyrażona jest w uzasadnieniu, to odnosi się również do motywów orzeczenia. Sąd rozpoznający spór między tymi samymi stronami musi więc przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak przyjęto w prawomocnym, wcześniejszym orzeczeniu. Moc wiążąca prawomocnego wyroku sądu administracyjnego związana jest bowiem z tożsamością stosunku prawnego będącego przedmiotem sprawy, a jej oddziaływaniem objęte jest przede wszystkim przyszłe postępowanie w danej sprawie. Innymi słowy, jeżeli w konkretnym postępowaniu uczestniczą te same podmioty i znajdują w niej zastosowanie te same przepisy prawa co w sprawie wcześniej zakończonej prawomocnym wyrokiem, to obowiązkiem sądu administracyjnego jest uwzględnienie związania wynikającego z treści tego wyroku. Związanie to dotyczy oceny prawnej, czyli wyjaśnienia istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w konkretnej sprawie, co może dotyczyć zarówno stanu faktycznego, jak i wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego. W realiach obecnie rozpoznawanej przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej skarżąca podniosła zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych, o których mowa w art. 174 p.p.s.a., podobnie jak w postępowaniu zakończonym prawomocnym wyrokiem NSA z 3 lutego 2021 r. sygn. akt II FSK 2871/18. Pierwsza z kwestii podnoszonych obecnie, a rozstrzygniętych już tym wyrokiem, dotyczyła stosowania tzw. cen transferowych z podmiotami powiązanymi, skutkiem czego spółka z jednej strony uzyskała przychód z tytułu świadczeń częściowo nieodpłatnych w kwocie 163.200 zł z uwagi na stosowanie zaniżonych stawek czynszu wynajmu nieruchomości w L., a z drugiej strony zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 365.737,58 zł z uwagi na stosowanie wobec niej zawyżonych stawek czynszu najmu nieruchomości położonych w B i P. Podstawę prawną rozstrzygnięcia w ww. zakresie stanowiły m.in. przepisy art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 4 u.p.d.o.p. Przypomnieć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w tymże prawomocnym wyroku za prawidłowe uznał ustalenia organów zaakceptowane następnie przez Sąd I instancji, według których nie można było uznać za rynkowe stawek czynszu nieruchomości wynikających z dokumentacji transakcji spółki z podmiotami powiązanymi na poziome 0,94 – 1,80 euro i zastosowania dodatkowo upustu w wysokości 47,78 %. Organy trafnie ustaliły i przedstawiły miarodajną ofertę porównywalnych obiektów z której wynikało, że proponowane tam ceny mieściły się w przedziale od 9 do 30 zł/ 1 m², a najczęściej od 11 do 15 zł/ 1 m². W tej sytuacji ustalenie przez organ rynkowej stawki czynszu w wysokości 8 zł/ 1 m² było uzasadnione i nie naruszało zarzucanych przepisów rozporządzenia MF szczególnie, że strona nie podała na czym miało polegać naruszenie przepisów § 6 - § 11 rozporządzenia MF. Powiązana z poprzednią druga kwestia dotyczyła zawyżenia kosztów uzyskania przychodów wskutek zastosowania zawyżonych stawek czynszu dzierżawy nieruchomości położonej w B.(14,47 zł/ 1 m²). Podstawę prawną rozstrzygnięcia w tym zakresie stanowił art. 11 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1, a dodatkowo § 12 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p. oraz § 4 ust. 1 rozporządzenia MF. Tu Naczelny Sąd Administracyjny w ww. prawomocnym wyroku, za organami podatkowymi, przyjął, że spółka bez uzasadnienia zastosowała wzrost stawki czynszu o blisko 250%, możliwy wyłącznie z uwagi na istniejące powiązania między podmiotami. W ustalonych okolicznościach faktycznych stawka czynszu powinna pozostać na poziomie 6 zł/ 1 m², gdyż spółka nie wskazała na jakiekolwiek przesłanki uzasadniające jej znaczy wzrost. Działanie organu w ww. zakresie nie narusza art. 11 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., jak i § 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia MF. Co do zawyżenia kosztów spółki wskutek zastosowania nierynkowych (zawyżonych) stawek czynszu dzierżawy nieruchomości w P. Sąd kasacyjny zwrócił uwagę na słuszność stanowiska, według którego zastosowana metoda porównania cen na podstawie § 12 ust. 2 rozporządzenia MF, jest trafna. Wyliczenie stawki czynszu dzierżawnego w kwocie 7 zł/ 1 m², tj. takiej samej jak stawka z podmiotem niepowiązanym zlokalizowanym w porównywalnej miejscowości, jest całkowicie słuszne. Następną kwestią były przychody odsetkowe, a mianowicie zaniżenie przychodu spółki o kwotę nienaliczonych odsetek podmiotom powiązanym za nieuregulowane zobowiązania, pomimo przekroczenia terminów płatności. Tu Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że podstawę prawną w tym zakresie powinny stanowić przepisy art. 11 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.p. oraz § 12 rozporządzenia MF, co wynikało z występowania powiązań z podmiotami od których nie domagano się zapłaty i nie naliczano odsetek za zwłokę. Szczególnie, że sama spółka była obciążana odsetkami za przeterminowane płatności i była zobowiązana do ich uiszczania. Kolejna kwestia, rozstrzygnięta przez Naczelny Sąd Administracyjny w ww. prawomocnym wyroku na korzyść skarżącej, dotyczyła uznania przekazanych na rzecz C w L. sp. z o.o. zaliczek (przedpłat) na wykonanie [...], za nieoprocentowane pożyczki udzielone temu podmiotowi powiązanemu w rozumieniu art. 11 ust. 4 i 5 u.p.d.o.p. Sąd kasacyjny stwierdził, że z materiału dowodowego nie wynika, aby w okresie przekazywania zaliczek (lata 2011-2012) mogła być już spółce znana trudna sytuacja finansowa ww. kontrahenta, która wymagałby wspierania pożyczkami. Do jej pogorszenia doszło w 2013 r., a zatem po przekazaniu zaliczek. Nie można więc przyjąć, że przekazując w latach 2011-2012 zaliczki skarżąca mogła przypuszczać, a wręcz miała świadomość, że umowa na wytworzenie i zakup [...] nie zostanie zrealizowana. Z samego faktu występowania powiązań, w tym także o charakterze rodzinnym, nie można wywodzić, że spółka już w chwili przekazywania zaliczek na wytworzenie [...] miała na celu udzielenie pożyczki. Przeczą temu wyjaśnienia i dokumenty, które uzyskano w toku postępowania, jak również obiektywna ocena działań podejmowanych przez spółkę. Poddając analizie rozstrzygnięcie i uzasadnienie zawarte w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lutego 2021 r. sygn. akt II FSK 2871/18 w celu zestawienia ich z treścią zaskarżonego wyroku oddalającego skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z 25 maja 2021 r., w kontekście zarzutów skargi kasacyjnej, należy stwierdzić, że wyrok Sądu I instancji w pełni respektuje stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w ww. prawomocnym orzeczeniu, co wyżej zostało wykazane. Wyrok ten, jak to już Sąd orzekający wyjaśnił, wiąże, zaś gdy zachodzi związanie prawomocnym orzeczeniem sądu i ustaleniami faktycznymi, które legły u jego podstaw, niedopuszczalne jest dokonywanie ustaleń i ocen prawnych sprzecznych z prawomocnie osądzoną sprawą. Jedyna kwestia, która mogła pozostać sporna między stronami, tj. dotycząca przekazanych na rzecz C w L. sp. z o.o. zaliczek (przedpłat) na wykonanie [...], rozstrzygnięta została przez Sąd I instancji w zgodzie z w ww. prawomocnym wyrokiem NSA, na korzyść skarżącej. W tym zakresie kasator nie sformułował zarzutów. W tej sytuacji nie mogły odnieść zamierzonego skutku po raz kolejny powtórzone zarzuty naruszenia art. 1 § 1 i art. 2 Prawa o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 3 p.p.s.a., które to przepisy określają podstawową funkcję sądów administracyjnych i toczącego się przed nimi postępowania, strukturę sądów administracyjnych oraz zakres ich właściwości. Jak to już wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (zob. wyrok NSA z 3 lutego 2021 r. sygn. II FSK 2871/18), uregulowania te przede wszystkim wskazują na istotę sądowej kontroli administracji. Normy w nich wyrażone mają głównie charakter ustrojowy i sąd administracyjny może je naruszyć wówczas, gdy zaniecha kontroli skutecznie złożonej skargi, rozpozna sprawę nienależącą do jego kognicji, zastosuje środek kontroli inny niż określony w p.p.s.a., bądź zastosuje inne niż zgodność z prawem kryterium kontroli działalności administracji publicznej (zob. wyrok NSA z 2 grudnia 2014 r. sygn. II FSK 2684/14). Natomiast art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a. nakazuje sądom administracyjnym stosowanie środków określonych w ustawie określając zakres sprawowanej kontroli. Nie można zarzucić Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku, aby jako Sąd rzeczowo właściwy nie dokonał kontroli legalności zaskarżonej decyzji bądź by nie zastosował środka przewidzianego prawem, gdyż - jak wynika z rozstrzygnięcia i jego uzasadnienia - jako podstawę wydania orzeczenia przyjęto art. 151 p.p.s.a. Wbrew zarzutom kasatora brak było podstaw do zastosowania przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. Przepis ten znajduje zastosowanie, gdy zaistnieją podstawy do uwzględnienia skargi ze względu naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem w tej sprawie przeprowadzone przez organ podatkowy postępowanie dowodowe dostarczyło wystarczających podstaw do wydania opisanej na wstępie decyzji ostatecznej, co potwierdził już Naczelny Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z 3 lutego 2021 r. sygn. II FSK 2871/18 i stanowisko to wiąże w sprawie. Podmioty wymienione w art. 170 p.p.s.a. są faktem i treścią ww. orzeczenia związane, a to skutkuje koniecznością uwzględnienia prawomocnego wyroku w wydanym rozstrzygnięciu, gwarantując przez to zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych. Nie mogła więc w postępowaniu zapaść inna decyzja niż respektująca prawomocny wyrok sądu administracyjnego, co Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku trafnie dostrzegł, zasadnie oddalając skargę spółki. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono jak w pkt 2 sentencji wyroku, na podstawie art. 200, art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 p.p.s.a. oraz w zw. z § 2 pkt 6 w zw. z § 14 pkt 2 lit.a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).