I GSK 397/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Salachna Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc (spr.) Protokolant asystent sędziego Michał Mazur po rozpoznaniu w dniu 29 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Rady Powiatu w Końskich od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 28 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Ke 448/20 w sprawie ze skargi Z. w K. na uchwałę Rady Powiatu w Końskich z dnia 29 września 2020 r. nr XIX/42/2020 w przedmiocie zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach; 2. zasądza od Z. w K. na rzecz Rady Powiatu w Końskich 630 (sześćset trzydzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach (dalej zwany: WSA lub sądem I instancji) wyrokiem z 28 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Ke 448/20, po rozpoznaniu skargi Z. w K. (dalej zwany: skarżącym lub ZOZ), stwierdził nieważność uchwały Rady Powiatu w Końskich (dalej zwanej: organem) z dnia 29 września 2020 r. Nr XIX/42/2020 w sprawie zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego Zespołu Opieki Zdrowotnej w Końskich za 2019 r. w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach orzekł w następującym stanie faktycznym: ZOZ sporządził roczne sprawozdanie finansowe za 2019 r., które było przedmiotem badania przez biegłego rewidenta, wybranego zgodnie z Uchwałą Nr X/53/2019 Rady Powiatu w Końskich z 29 listopada 2019 r. W opinii niezależnego biegłego rewidenta wskazano, że badaniu zostało poddane roczne sprawozdanie ZOZ, które składa się z: a) wprowadzenia do sprawozdania finansowego; b) bilansu sporządzonego na 31 grudnia 2019 r., który po stronie aktywów i pasywów zamyka się kwotą 61 074 849. 87 zł; c) rachunku zysków i strat za okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., wykazującego stratę netto w kwocie 5 482 960, 31 zł; d) zestawienia zmian w funduszu własnym za okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., wykazującego zmniejszenie funduszu własnego o 5 482 960, 31 zł; e) rachunku przepływów pieniężnych za okres 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., wykazującego zwiększenie stanu środków pieniężnych o 2 356 630, 23 zł; f) dodatkowych informacji i objaśnień. Uchwałą z dnia 29 września 2020 roku, nr XIX/42/2020 organ odmówił zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego ZOZ za 2019 r. W podstawie prawnej powołał art. 12 pkt 11 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 920; dalej zwanej: u.s.p., oraz art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351, ze zm.; dalej zwanej: ustawą o rachunkowości), w zw. z § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 marca 2020 r. w sprawie określenia innych terminów wypełniania obowiązków w zakresie ewidencji oraz w zakresie sporządzenia, zatwierdzenia, udostępnienia i przekazania do właściwego rejestru, jednostki lub organu sprawozdań lub informacji (Dz. U. z 2020 r. poz. 570; dalej zwanego: rozporządzeniem z 31 marca 2020 r.). Jako podstawę merytoryczną uchwały w jej § 1 organ wskazał ww. opinię niezależnego biegłego rewidenta, stanowiącą załącznik do uchwały. W uzasadnieniu uchwały wskazano, że jej podjęcie uważa się za zasadne biorąc pod uwagę sytuację finansową ZOZ oraz brak wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji. Nie zgadzając się z powyższą uchwałą ZOZ wniósł skargę do WSA w Kielcach. Sąd I instancji, działając na podstawie art. 147 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej zwanej: p.p.s.a.), stwierdził nieważność zaskarżonej uchwały w całości. W uzasadnieniu sąd wskazał, że organ przy wydaniu zaskarżonej uchwały dopuścił się naruszenia art. 53 ust.1 ustawy o rachunkowości, będącego materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia organu. WSA wskazał, że ZOZ sporządził sprawozdanie finansowe za 2019 r., które zostało poddane badaniu przez biegłego rewidenta. Opinia biegłego nie potwierdziła żadnej nieprawidłowości. W ocenie biegłego poddane badaniu sprawozdanie finansowe przedstawia rzetelny i jasny obraz sytuacji majątkowej i finansowej skarżącego na 31 grudnia 2019 r. oraz jego wyniku finansowego za rok obrotowy zakończony w tym dniu zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami ustawy o rachunkowości oraz przyjętymi zasadami (polityką) rachunkowości. Jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi ZOZ przepisami prawa oraz jego statutem. Zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami rozdziału 2 ustawy o rachunkowości. W konsekwencji, w ocenie sądu, brak było przesłanek dla niezatwierdzenia sprawozdania, a to z uwagi na to, że sam fakt wystąpienia straty netto nie stanowi przesłanki do niezatwierdzenia sprawozdania finansowego jednostki przez podmiot tworzący. WSA uznał, że uzasadnienia dla niezatwierdzenia sprawozdania nie mógł stanowić przywołany przez organ przepis art. 53 ust. 3 ustawy o rachunkowości. W ocenie sądu I instancji z przepisu tego, wbrew twierdzeniom organu, nie wynika obowiązek podziału lub pokrycia wyniku finansowego netto w sytuacji zatwierdzenia sprawozdania finansowego. Zastosowanie natomiast tego mechanizmu uzależnione jest od spełnienia warunków ujętych w tym przepisie. Przepisami szczególnymi, w kontekście uregulowanego w ustawie o rachunkowości zatwierdzenia przedmiotowego sprawozdania finansowego, nie są również wskazane przez organ przepisy ustawy o działalności leczniczej, w tym przepis art. 59 ust. 2 tej ustawy. Sąd wskazał, że ustawodawca w przepisie art. 59 ust. 2 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej określił termin pokrycia straty netto przez podmiot tworzący w powiązaniu z terminem do zatwierdzenia sprawozdania finansowego, a nie z samym faktem zatwierdzenia czy też odmową zatwierdzenia sprawozdania. W przypadku niepokrycia straty netto w terminie, o którym mowa w tym przepisie powstaje w dalszej kolejności obowiązek ustanowiony przez art. 59 ust. 2 pkt 2 tej ustawy. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł organ zastępowany przez radcę prawnego. Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku WSA w całości oraz z uwagi na wady legitymacji skargowej, na podstawie art. 189 p.p.s.a., o odrzucenie skargi ZOZ lub umorzenie postępowania. W razie nie podzielenia argumentów odnośnie wad formalnych wniósł o merytoryczne rozpoznanie skargi ZOZ i jej oddalenie. Ponadto wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów orzeczeniu zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił: 1) naruszenie przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy tj.: – naruszenie art 50 § 2 p.p.s.a. w zw. z art 87 ust. 1 u.s.p. przez brak rozpatrzenia przez sąd I instancji okoliczności istnienia po stronie skarżącego interesu prawnego oraz wykazania naruszenia tego interesu przez podjętą uchwałę; – naruszenie art 141 § 4 p.p.s.a. przez wadliwe uzasadnienie wyroku uniemożliwiające odtworzenie rozumowań prawnych związanych z zastosowaniem wskazanych w nim przepisów; 2) naruszenie prawa materialnego tj.: – art 53 ust 1 ustawy o rachunkowości przez jego błędną wykładnię, na podstawie której z tego przepisu ma wynikać obowiązek przyjęcia sprawozdania finansowego na podstawie opinii biegłego; – art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości w zw. z 121 ust 3 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295, z późn. zm.; dalej zwanej: ustawą o działalności leczniczej) przez błędną wykładnię nie uwzględniającą obowiązków i uprawnień wynikających z nadzorczej funkcji podmiotu tworzącego; – art 53 ust 1 ustawy o rachunkowości przez jego błędne zastosowanie jedynie do wycinku stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu. Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżący kasacyjnie przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną ZOZ, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej Rady Powiatu w Końskich oraz zasądzenie od organu na rzecz ZOZ kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna okazała się zasadna. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Skład orzekający w niniejszej sprawie nie znalazł powodów, które uzasadniałyby uchylenie zaskarżonego wyroku ze względu na nieważność postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny przychylił się natomiast do zarzutów postępowania podniesionych w skardze kasacyjnej. Przedmiotem skargi Zespołu Opieki Zdrowotnej w Końskich była uchwała z dnia 29 września 2020 r., wydana na podstawie art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem roczne sprawozdanie finansowe jednostki, z zastrzeżeniem ust. 2b, podlega zatwierdzeniu przez organ zatwierdzający, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego. Ustawodawca wskazuje zarazem w art. 87 ust. 1 u.s.p., że każdy, czyj interes prawny lub uprawnienie zostały naruszone uchwałą podjętą przez organ powiatu w sprawie z zakresu administracji publicznej, może zaskarżyć uchwałę do sądu administracyjnego. Interes prawny wymieniony w przytoczonym przepisie polega na istnieniu powiązania między sytuacją prawną podmiotu i określoną normą prawną. Powyższy związek powinien mieć charakter aktualny, realny i indywidualny. Wymogu tego nie spełnia zatem jedynie hipotetyczne lub historyczne oddziaływanie normy prawnej na sytuację prawną danego podmiotu albo wnoszenie skargi w interesie innego podmiotu niż skarżący lub w interesie ogólnym. W szczególności interesem prawnym nie legitymuje się podmiot jedynie zainteresowany podjęciem albo uchyleniem określonego aktu, który nie oddziałuje bezpośrednio na jego sferę prawną. Podmiot ten dysponuje bowiem jedynie interesem faktycznym. Znaczenie interesu prawnego w kontekście rozpatrywanej sprawy dodatkowo podkreśla art. 58 § 1 pkt 5a p.p.s.a., zgodnie z którym sąd odrzuca skargę, jeżeli interes prawny lub uprawnienie wnoszącego skargę na uchwałę lub akt, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 5 i 6 p.p.s.a., nie zostały naruszone stosownie do wymagań przepisu szczególnego. Tym ostatnim przepisem w niniejszej sprawie jest art. 87 ust. 1 u.s.p. Jednocześnie należy zauważyć, że uchwała z dnia 29 września 2020 r. stanowi akt prawa organu jednostki samorządu terytorialnego, a zatem odpowiada opisowi zawartemu w art. 3 § 2 pkt 6 p.p.s.a. Konsekwentnie sąd administracyjny może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia skargi na uchwałę wydaną na podstawie art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości dopiero po ustaleniu, że skarżący legitymuje się interesem prawnym i interes ten został naruszony zaskarżonym aktem. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach nie rozważył natomiast, czy skarżący legitymuje się interesem prawnym i czy ten interes został ewentualnie naruszony. Sąd I instancji nie zbadał w ogóle, czy możliwe jest wskazanie normy prawnej, ze względu na którą ZOZ w Końskich mógłby domagać się określonego działania albo zaniechania od organów administracji publicznej. Tymczasem dopiero spełnienie tego wymogu przez skarżącego pozwalało na merytoryczne odniesienie się do zgodności zaskarżonej uchwały z prawem. Wskazane uchybienie mogło mieć zatem istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ niewykazanie istnienia interesu prawnego po stronie ZOZ wykluczałoby merytoryczne rozpatrzenie wniesionej przez niego skargi. Sąd I instancji miał zatem obowiązek odniesienia się do tej kwestii, czego jednak nie uczynił. Trzeba przy tym zaznaczyć, że dla ustalenia istnienia interesu prawnego konieczne jest podanie normy prawnej, która nakazuje albo zakazuje określonego zachowania. Nie wystarcza natomiast w tej mierze poprzestanie tylko na wyrażeniu chęci odmiennego uregulowania określonej kwestii. Uwagi te nie zostały zawarte w zaskarżonym orzeczeniu, wobec czego za uzasadniony należy uznać zarzut naruszenia art. 87 ust. 1 u.s.p. Jak sygnalizowano wcześniej, uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania, co z kolei uzasadniało uchylenie zaskarżonego orzeczenia. Powyższe mankamenty w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadniają zarzut naruszenia przez sąd I instancji wymogów i standardów, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd, bowiem nie zastosował się w pełni do dyspozycji art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera wszystkich elementów, jakie wskazuje ustawa. Nie daje to rękojmi, że sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Uniemożliwia to również Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżone orzeczenie przyjmując do rozpoznania skargę ZOZ. W orzecznictwie przyjmuje się, że wadliwość uzasadnienia może stanowić usprawiedliwioną podstawę kasacyjną naruszenia przepisów postępowania, gdy uzasadnienie nie pozwala na kasacyjną kontrolę orzeczenia Niemożliwa jest zaś kontrola orzeczenia, które nie zawiera określonych w art. 141 § 4 p.p.s.a. elementów (np. przedstawienia stanu sprawy, czy też podstawy prawnej rozstrzygnięcia), a także orzeczenia zawierającego te elementy, lecz sformułowanego w sposób lakoniczny, niejasny, czy też nielogiczny, uniemożliwiający jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego i prawnego, stanowiącego podstawę kontrolowanego orzeczenia sądu. Z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a. mamy do czynienia, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się sąd, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie zapewnia możliwości kontroli instancyjnej orzeczenia, lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia. Lakoniczne i ogólnikowe uzasadnienie wyroku stanowi uchybienie mające niewątpliwie istotny wpływ na wynik sprawy Tylko przy prawidłowym, zgodnym z przywołanymi regułami, uzasadnieniu możliwe jest poznanie motywów wyroku oraz dokonanie ich oceny. Sąd powinien tak wytłumaczyć motywy rozstrzygnięcia, by w wyższej instancji mogła zostać oceniona jego prawidłowość. Uzasadnienie wyroku powinno zatem umożliwiać jego kontrolę (vide np. wyroki NSA: z 17 stycznia 2023 r. sygn. akt III OSK 1804/21; z 25 stycznia 2023 r. sygn. akt III FSK 1558/21; z 14 listopada 2023 r. sygn. akt I FSK 1337/23 – CBOSA). Uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera wspomnianego wcześniej elementu, a w konsekwencji nie poddaje się kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny przyjął zarazem, że odniesienie się do zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego byłoby obecnie przedwczesne. Zarzut naruszenia art. 87 ust. 1 u.s.p. ma bowiem szerszy zakres. Jeżeli Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach stwierdzi, że ZOZ w Końskich nie legitymuje się interesem prawnym, wykluczona okaże się merytoryczna kontrola uchwały z dnia 29 września 2020 r. W takim przypadku ocena poprawności zastosowania art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości czy art. 121 ust. 3 ustawy o działalności leczniczej przy wydawaniu powołanego aktu prawa miejscowego będzie wykluczona. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego poznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach. Sąd I instancji powinien w tej mierze odnieść się do kwestii naruszenia interesu prawnego ZOZ w Końskich. O kosztach orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a.