I SA/Po 745/24

Dnia 27 lutego 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: starszy specjalista Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2025 roku sprawy ze skargi K. B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 października 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...]- zł (słownie [...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 7 czerwca 2024 r. K. B. (dalej: strona, Spółka, wnioskodawca, skarżący) złożyła wniosek wspólny z A. K. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty z kapitału zapasowego spółki z o.o. powstałej z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej. Wniosek uzupełniono pismem z 16 czerwca 2024 r. We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego. Spółka powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez A. K. w sp. z o.o. w drodze złożenia w dniu 27 października 2014 r. oświadczenia przedsiębiorcy o przekształceniu przedsiębiorcy w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 551 § 5 oraz art. 584 (1) - 584 (13) ustawy Kodeks spółek handlowych (dalej jako: k.s.h.). Na etapie przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę w akcie założycielskim Spółki wysokość kapitału zakładowego określono w kwocie [...]zł a kapitał zakładowy dzielił się na [...] udziałów o wartości nominalnej każdego z udziałów wynoszącej [...] zł. Kapitał zakładowy znajdował pokrycie w wartości bilansowej aktywów netto przedsiębiorcy przekształcanego. W następstwie przekształcenia A. K. objął wszystkie udziały w Spółce i pokrył je majątkiem przedsiębiorstwa prowadzonego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. W następstwie przekształcenia, zysk wypracowany przez A. K. w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej stał się częścią kapitałów własnych Spółki w wartościach szczegółowo opisanych poniżej. Według sprawozdania finansowego jednoosobowej działalności gospodarczej sporządzonego zgodnie z ustawą o rachunkowości na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej (art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości), to jest na dzień 27 listopada 2014 r. kapitał własny poz. A. P. wskazywał kwotę [...]zł, w tym pozycja A.l. Kapitał podstawowy [...] zł oraz pozycja A.VIII. Zysk netto [...] zł. Kwota [...]zł była zyskiem bilansowym jednoosobowej działalności gospodarczej A. K. wypracowanym za okres od 1 stycznia 2014 r. do 27 listopada 2014 r. W aspekcie podatkowym zysk ten został opodatkowany przez A. K. jako przedsiębiorcę rozliczającego się według stawki liniowej 19% (w trakcie roku podatkowego sukcesywnie w części od nadwyżki przychodów nad kosztami uzyskania jako zaliczki na podatek PIT a po zakończeniu roku podatkowego jako dochód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Podstawa opodatkowania w kwocie [...]zł została wykazana w zeznaniu PIT-36L za 2014 r. a należny podatek został przez A. K. zapłacony. Różnica w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych między zyskiem bilansowym w kwocie [...]zł a dochodem (zyskiem) podatkowym wynikała z zaistnienia zidentyfikowanych: - przychodów wyłączonych z opodatkowania [...] zł - przychodów podatkowych nie będących księgowymi [...] zł - wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu [...] zł - kosztów podatkowych, nie będących kosztami księgowymi [...] zł. Podatek należny wynosił [...] zł. Końcowo podatek należny (po pomniejszeniu o składkę zdrowotną) wyniósł [...] zł. Podatek ten został w całości zapłacony przez A. K.. Według sprawozdania finansowego Spółki sporządzonego zgodnie z ustawą o rachunkowości za okres od 28 listopada 2014 r. do 31 grudnia 2015 r. w pasywach Spółki, w kapitale własnym w pozycji A Bilansu Spółki wykazano następujące kwoty: - kapitał własny na dzień 27 listopada 2014 r. [...] zł na dzień 31 grudnia 2015 r. [...] zł - w tym pozycji A.l. Kapitał podstawowy: na dzień 27 listopada 2014 r. [...] zł na dzień 31 grudnia 2015 r. [...] zł - w pozycji A. IV. Kapitał zapasowy: na dzień 27 listopada 2014 r. [...] zł, na dzień 31 grudnia 2015 r. [...] zł - w poz. A.VII. Zysk ( strata) z lat ubiegłych; na dzień 27 listopada 2014 r. [...] zł na dzień 31 grudnia 2015 r. - [...] zł w poz. A.VIII. Zysk ( strata) netto; na dzień 27 listopada 2014 r. [...] zł na dzień 31 grudnia 2015 r. [...] zł. Takie ujęcie w pierwszym sprawozdaniu finansowym Spółki wynika z treści oświadczenia przedsiębiorcy z dnia 27 listopada 2014 r. zawartego w akcie notarialnym o przekształceniu przedsiębiorcy oraz akcie założycielskim Spółki, gdzie wskazano, że wynosząca [...] zł nadwyżka wartości bilansowej majątku przedsiębiorcy przekształcanego ponad kwotę [...]zł kapitału zakładowego zostaje przekazana na: - kapitał zapasowy Spółki - na zobowiązania w stosunku do właściciela. Tak więc w zestawieniu zmian w kapitale własnym na dzień 31 grudnia 2015 r. wykazano: - zwiększenie kapitału podstawowego na koniec okresu do kwoty [...]zł (z kwoty [...]zł na początek okresu trwającego od 28 listopada 2014 r. do 31 grudnia 2015 r.), co oznaczało zwiększenie kapitału podstawowego na koniec okresu o kwotę [...]zł. - zwiększenie kapitału zapasowego o kwotę [...]zł, skorygowane o kwotę [...]zł, co oznaczało zwiększenie kapitału zapasowego Spółki na koniec okresu o kwotę [...]zł. Oznacza to, że zysk z lat ubiegłych (osiągnięty w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 27 listopada 2014 r.) w kwocie [...]zł w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę został alokowany w Spółce: - w części dotyczącej wartości [...] zł na zwiększenie kapitału podstawowego Spółki do poziomu całkowitego [...] zł odpowiadającego wartości kapitału zakładowego Spółki, - w części dotyczącej wartości [...] zł na zwiększenie kapitału zapasowego Spółki, przy czym po wspomnianej wyżej korekcie na kwotę [...]zł na kapitale zapasowym Spółki na koniec okresu trwającego od 28 listopada 2014 r. do 31 grudnia 2015 r. pozostała kwota [...]zł. Kwota na kapitale zapasowym Spółki w wysokości [...] zł stanowi równowartość kwoty zysków osiągniętych przez A. K. jako przedsiębiorcę opodatkowanych na poziomie przedsiębiorcy podatkiem liniowym 19% w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 27 listopada 2014 r. ale faktycznie nie wypłaconych A. K. przed przekształceniem jednoosobowej działalności w Spółkę. W kolejnych latach do Spółki dołączyło dwóch wspólników. Zgodnie z podejmowanymi w latach 2015-2022 uchwałami zgromadzenia wspólników zysk za poszczególne lata był przekazywany na kapitał zapasowy Spółki. Łączna kwota przekazana tytułem uchwał zgromadzenia wspólników za lata 2015-2022 przekazana na kapitał zapasowy Spółki wyniosła [...] zł. W Spółce od początku istnieje pełna analityka kapitału zapasowego z wyodrębnionym kontem [...] oraz kontami analitycznymi do tego konta: - [...] (a w jego ramach kontami [...] do [...] gdzie każde z tych kont pokazuje wartość kapitału zapasowego pochodzącą z przekazania na ten kapitał zysku Spółki za określonych rok), - [...] z agio - gdzie wartość na tym koncie wynosi [...] zł, co wynika z niżej opisanej w uzasadnieniu prawnym stanowiska Spółki specyfiki przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę, - [...] - gdzie ujęto wartość [...] zł stanowiącą równowartość zysku osiągniętego przez A. K. w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 27 listopada 2014 r. i nie wypłaconego dotąd A. K.. Tym samym w każdym czasie możliwe jest i będzie także w przyszłości ustalenie czy wypłata środków z kapitału zapasowego Spółki zostanie zrealizowana ze środków z konta [...] jakie się znalazły na kapitale zapasowym w kwocie [...]zł (stanowiącej równowartość zysków osiągniętych przez A. K. jako przedsiębiorcę opodatkowanych na poziomie przedsiębiorcy podatkiem liniowym 19% ale faktycznie nie wypłaconych A. K. przed przekształceniem jednoosobowej działalności w Spółkę) czy też z kwot z konta [...], które zasiliły kapitał zapasowy Spółki w kolejnych latach obrotowych na podstawie uchwał zgromadzenia wspólników Spółki o przekazaniu zysku Spółki za dany rok na zwiększenie kapitału zapasowego. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego objętym niniejszym wnioskiem Spółka wskazuje, że pomimo przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę źródłem uprawnienia A. K. do otrzymania wypłat środków z kapitału zapasowego Spółki w kwocie [...]zł, zaksięgowanych na koncie [...], nie będzie status udziałowca (wspólnika) Spółki, ale fakt, że A. K. prowadził przed przekształceniem działalność gospodarczą, z której został wypracowany zysk (rozpoznany przed przekształceniem jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych). Zaplanowane jest w ramach zdarzenia przyszłego, że zgromadzenie wspólników Spółki podejmie uchwałę wyrażającą zgodę na wypłatę A. K. zysków wypracowanych w ramach prowadzonej przez A. K. działalności gospodarczej przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę. W treści podjętej uchwały będzie wprost wskazane, że wypłacana ze Spółki kwota stanowi zysk wypracowany przez A. K. przed przekształceniem działalności gospodarczej w Spółkę. Wypłata nastąpi poprzez obniżenie kapitału zapasowego Spółki (i stanu konta [...], na którym została ujęta kwota [...]zł (stanowiąca równowartość zysków osiągniętych przez A. K. jako przedsiębiorcę opodatkowanych na poziomie przedsiębiorcy podatkiem liniowym 19% ale faktycznie nie wypłaconych A. K. przed przekształceniem jednoosobowej działalności w Spółkę). Uchwała zgromadzenia wspólników wyrażająca zgodę na wypłaty z kapitału zapasowego Spółki kwoty [...]zł będzie stanowiła, że wypłaty następować będą w ratach stosownie do możliwości finansowych Spółki. W następstwie kolejnych wypłat realizowanych na podstawie opisanej uchwały zgromadzenia wspólników Spółki zmniejszeniu ulegać będzie stan zapisany na koncie [...], pozostałe konta ([...] i [...] nie zmienią swojego stanu. Wypłaty z konta [...] nie doprowadzą do naruszenia zakazu z art. 189 k.s.h. Kapitał zakładowy Spółki wynosi aktualnie [...] zł i będzie wynosił tyle samo na moment wypłat z kapitału zapasowego kwot stanowiących łącznie równowartość kwoty wynoszącej [...] zł jaka trafiła na kapitał zapasowy Spółki na etapie przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę. Kapitał zakładowy Spółki nie zostanie obniżony w związku z wypłatami do łącznej kwoty [...]zł. Tym samym wypłacona w przyszłości A. K. łączna kwota [...]zł będzie wypłatą równowartości zysku wypracowanego przez niego jako przedsiębiorcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej w okresie przed przekształceniem w Spółkę, który to zysk dotychczas nie został wypłacony A. K. jako przekształconemu przedsiębiorcy. Wypracowany przez A. K. jako przedsiębiorcę zysk stanowił przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i został uprzednio opodatkowany przez A. K. z tego tytułu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej jako: u.p.d.o.f.). Wypłata z konta [...] nie będzie następowała ze środków pieniężnych w kwocie [...]zł rozumianych jako posiadane przez Spółkę na rachunku bankowym w dniu przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę. Wypłata będzie następowała z posiadanych przez Spółkę na bieżąco środków pieniężnych na rachunku bankowym a wartości kolejnych wypłat każdorazowo będą pomniejszały stan konta [...]. Wypłata na rzecz A. K. kwoty [...]zł nie będzie uprawnieniem wynikającym z pełnienia funkcji udziałowca (wspólnika) w Spółce. Przeciwnie, wypłata ta wynikać będzie wyłącznie ze specyfiki instytucji przekształcenia przedsiębiorcy w Spółkę. A. K. jako przedsiębiorca wypracował bowiem ten zysk nie w czasie pełnienia funkcji udziałowca w Spółce ale podczas prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej. A zatem wypłata kwoty [...]zł na rzecz A. K. nie będzie miała żadnej formy przewidzianej dla wypłaty zysków ze spółki kapitałowej na rzecz wspólników (tj. dywidendy, umorzenia udziałów, obniżenia wartości udziałów czy zbycia udziałów). Wypłata środków następować będzie przelewem z rachunku bankowego Spółki na rachunek bankowy należący do A. K.. A. K. nie będzie zobowiązany do dokonania żadnego wzajemnego świadczenia względem Spółki w zamian za otrzymanie wypłat z tytułu kwot stanowiących równowartość kwoty wynoszącej [...] zł, jaka trafiła na kapitał zapasowy Spółki na etapie przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę. Kwota [...]zł nie będzie również stanowić darowizny na rzecz A. K.. Czynność prawna podjęcia przez zgromadzenie wspólników Spółki uchwały o wyrażeniu zgody na wypłatę przez Spółkę z kapitału zapasowego kwoty [...]zł nie wpłynie na zakres uprawnień A. K. jako wspólnika Spółki. W szczególności wypłaty zrealizowane w przyszłości na podstawie tej uchwały nie będą wiązać się ze zmniejszeniem ilości albo wartości nominalnej udziałów A. K. w Spółce, ani nie wpłyną na poziom prawa A. K. do udziału w zyskach Spółki. Spółka będzie w stanie udokumentować, że wskazane we wniosku wypłaty realizowane stosownie do możliwości finansowych Spółki w łącznej kwocie [...]dokonywane będą tytułem kwot, jakie trafiły na kapitał zapasowy spółki na etapie przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę, wypracowanych przez A. K. w okresie poprzedzającym przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę a wypłaty te będą zmniejszały stan konta księgowego [...]. W zdarzeniu przyszłym objętym niniejszym wnioskiem wypłata przez Spółkę kwoty [...]zł, jaka trafiła na kapitał zapasowy Spółki na etapie przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę, nie doprowadzi do sytuacji gdy wartość majątku netto Spółki będzie niższa niż wysokość kapitału zakładowego. W latach 2015-2022 bowiem, zgodnie z podejmowanymi uchwałami zgromadzenia wspólników, zysk Spółki za poszczególne lata był przekazywany na kapitał zapasowy Spółki. Łączna kwota przekazana tytułem uchwał zgromadzenia wspólników za lata 2015-2022 przekazana na kapitał zapasowy Spółki wyniosła [...] zł. Mając powyższe na względzie powstała potrzeba oceny prawidłowości stanowiska Spółki w zakresie skutków podatkowych wypłat w przyszłości na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników Spółki o wyrażeniu zgody na wypłatę przez Spółkę A. K. z kapitału zapasowego Spółki kwot stanowiących równowartość kwoty wynoszącej [...] zł zaksięgowanej na koncie [...], jaka trafiła na kapitał zapasowy Spółki na etapie przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę. W uzupełnieniu wniosku Spółka podała, że w zdarzeniu przyszłym objętym wnioskiem nie mamy do czynienia ze zobowiązaniem A. K. (wspólnika Spółki) wobec samego siebie. Taka kategoria prawna w ogóle nie istnieje w systemie prawa ani cywilnego ani podatkowego. Mamy natomiast do czynienia z sytuacją, gdy zyski osiągnięte przez A. K. w okresie prowadzenia przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych ale kwoty te nie zostały pobrane/wypłacone dotąd przez A. K. ani w okresie prowadzenia działalności gospodarczej ani po przekształceniu JDG w Spółkę. Nie ma więc podstawy prawnej istnienia zobowiązania "wobec samego siebie". Natomiast same wypłaty środków z kapitału zapasowego Spółki zostaną zrealizowane ze środków z konta [...] jakie się znalazły na kapitale zapasowym w kwocie [...]zł (stanowiącej równowartość zysków osiągniętych przez A. K. jako przedsiębiorcę opodatkowanych na poziomie przedsiębiorcy podatkiem liniowym 19%, ale faktycznie nie wypłaconych A. K. przed przekształceniem jednoosobowej działalności w Spółkę) a podstawą prawną tych wypłat będzie uchwała zgromadzenia wspólników Spółki o wyrażeniu zgody na wypłatę A. K. zysków wypracowanych w ramach prowadzonej przez A. K. działalności gospodarczej przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę. W treści podjętej uchwały będzie wprost wskazane, że wypłacana ze Spółki kwota stanowi zysk wypracowany przez A. K. przed przekształceniem działalności gospodarczej w Spółkę. W związku z powyższym Spółka zadała pytanie: Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że wypłaty zrealizowane w przyszłości na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników Spółki o wyrażeniu zgody na wypłatę przez Spółkę A. K. z kapitału zapasowego Spółki kwot stanowiących równowartość kwoty wynoszącej [...] zł, zaksięgowanej na koncie [...], jaka trafiła na kapitał zapasowy Spółki na etapie przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę, zmniejszające każdorazowo stan konta księgowego [...], nie będą stanowiły dla A. K. przychodu podatkowego na gruncie u.p.d.o.f., a w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana wykonać w stosunku wypłacanych kwot obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f.? W ocenie Spółki, wypłaty realizowane w przyszłości na podstawie wyżej opisanej uchwały zgromadzenia wspólników Spółki, nie będą stanowiły dla A. K. przychodu podatkowego na gruncie u.p.d.o.f., a w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana wykonać w stosunku wypłacanych kwot obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Spółka podniosła, że równowartość kwoty wynoszącej [...] zł jaka trafiła na kapitał zapasowy Spółki na etapie przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę, była w przeszłości opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód A. K. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.) i została przez A. K. opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym wypłaty środków z kapitału zapasowego w części zaksięgowanej na koncie [...] w kwocie [...]zł przez Spółkę, będą dla A. K. jako przekształconego przedsiębiorcy czynnością neutralną podatkowo na gruncie u.p.d.o.f. Wypłaty takie nie doprowadzą do naruszenia zakazu z art. 189 k.s.h. jako, że pomimo wypłaty łącznej kwoty [...]zł z kapitału zapasowego Spółka nadal będzie dysponowała majątkiem potrzebnym do pełnego pokrycia kapitału zakładowego. W dniu 4 października 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji organ wskazał, że przekształcenie A. K. (będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą) w Spółkę oznacza następstwo prawne podmiotów, a Spółka nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację jednoosobowej działalności gospodarczej A. K. w zmienionej formie prawnej. Oznacza to, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej staje się odpowiednio zyskiem Spółki. Zatem przychody A. K. otrzymane z tytułu zmniejszenia kapitału zapasowego Spółki (powstałej z przekształcenia A. K.), na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą stanowiły przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5 i art. 30a ust. 1 pkt 4 tej ustawy. Przy czym przez "dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych", na podstawie tych przepisów, należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Wobec tego podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej. Nie ma tu znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej. Wypłata środków z kapitału zapasowego, która pochodzi z wniesionych wkładów do spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w czasie trwania tej spółki, na gruncie przepisów art. 189 k.s.h., jest co do zasady niedopuszczalna. Brak jest bowiem prawnej możliwości do wypłaty przez spółkę kapitałową powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy – osoby fizycznej, środków z obniżenia kapitału zapasowego powstałego z zysków osiągniętych przez przedsiębiorcę jeszcze przed przekształceniem. Dokonanie przez Spółkę (powstałą z przekształcenia – przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą) wypłaty na rzecz A. K. – udziałowca Spółki, po przekształceniu, środków (tj. kwoty znajdującej się na kapitale zapasowym Spółki w wysokości [...] zł stanowiącej równowartość kwoty zysków osiągniętych przez A. K. jako przedsiębiorcę opodatkowanych na poziomie przedsiębiorcy podatkiem liniowym 19% w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 27 listopada 2014 r. ale faktycznie nie wypłaconych A. K. przed przekształceniem jednoosobowej działalności w Spółkę), w drodze obniżenia kapitału zapasowego Spółki, nie będzie dla A. K. czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie u.p.d.o.f. Po stronie A. K. powstanie bowiem przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, Spółka zaś, jako płatnik, zobowiązana będzie do pobrania 19% podatku na podstawie art. 41 ust. 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Odnosząc się do powołanych przez Spółkę wyroków sądów administracyjnych, organ stwierdził, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły. Pismem z 12 listopada 2024 r., pełnomocnik Spółki złożył skargę na powyższą interpretację, wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie: 1. prawa materialnego polegające na błędzie wykładni następujących przepisów prawa materialnego, to jest art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4, jak również w zw. z art. 24 ust. 5, art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f., poprzez błąd w ich wykładni polegający na uznaniu, że w przypadku wypłaty przez Spółkę powstałą z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej osoby fizycznej środków pieniężnych, które już raz zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej A. K., nie będzie taka wypłata dla A. K. czynnością prawną neutralną na gruncie u.p.d.o.f., ale po stronie A. K. powstanie przychód podatkowy z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od wypłaty którego Spółka powinna jako płatnik pobrać 19% podatek, podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanych przepisów prowadzi do wniosku, że dokonanie przez Spółkę powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą, na rzecz A. K. wypłaty środków pieniężnych stanowiących równowartość zysków wypracowanych przez A. K. przed przekształceniem działalności gospodarczej w Spółkę, poprzez obniżenie kapitału zapasowego Spółki dokonane w sposób i na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników Spółki szczegółowo opisanych we wniosku o wydanie Interpretacji, będzie neutralne dla A. K. na gruncie u.p.d.o.f. i nie wykreuje przychodu podatkowego, w szczególności zaś nie będzie stanowić przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., a tym samym wypłacane kwoty nie będą podlegały opodatkowaniu na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 tej ustawy, zaś Spółka nie będzie zobowiązania do pobrania podatku 19% jako płatnik na podstawie art. 41 ust. 4 cytowanej ustawy. 2. prawa materialnego polegające na niewłaściwej ocenie organu co do zastosowania następujących przepisów prawa materialnego, to jest art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4, jak również w zw. z art. 24 ust. 5, art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f., poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tych przepisów, polegającą na uznaniu, że przepisy te mają zastosowanie w sprawie objętej wnioskiem o wydanie interpretacji, podczas gdy w realiach sprawy opisanych szczegółowo we wniosku o wydanie interpretacji nie mogą one znaleźć zastosowania jako, że przedmiotowe wypłaty opisane we wniosku nie mają nic wspólnego z zyskiem wypracowanym przez Spółkę jako spółkę kapitałową, gdyż stanowią one zysk wypracowany wcześniej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej A. K. (i opodatkowany wcześniej w ramach tej działalności gospodarczej "na bieżąco"), zanim jeszcze doszło do przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową w Spółkę a tym samym wskazane wyżej przepisy nie mają w ogóle zastosowania do wypłat opisanych we wniosku o wydanie Interpretacji. 3. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie interpretacji stwierdzającej nieprawidłowość stanowiska Spółki, w sytuacji gdy uzasadnienie stanowiska organu stanowiące podstawę do stwierdzenia nieprawidłowości stanowiska Spółki zostało oparte na: - wskazanym w pkt 1 powyżej błędzie wykładni art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4, jak również w zw. z art. 24 ust. 5, art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f., - oraz na wskazanej w pkt 2 powyżej niewłaściwej ocenie organu co do zastosowania przepisów prawa materialnego art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4, jak również w zw. z art. 24 ust. 5, art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej: "P.p.s.a.") skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie bowiem z treścią art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W ramach tak wyznaczonej kompetencji Sąd stwierdza, że skarga jest zasadna. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie koncentruje się na ocenie czy wypłata zysku z kapitału zapasowego spółki z o.o., która powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej A. K., wypracowanego w ramach tej działalności, w chwili wypłaty będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem skarżącego wypłata kapitału zapasowego po przekształceniu w spółkę z o.o. nie spowoduje powstania u wspólnika przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Przeciwne stanowisko zajął organ interpretacyjny w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Zbliżony problem, jaki zaistniał w rozpoznanej sprawie, był już przedmiotem analizy w orzecznictwie sądowym (zob. wyroki NSA z: 29 czerwca 2023 r., II FSK 51/21; 30 sierpnia 2023 r., II FSK 252/21oraz wyroki WSA w: Poznaniu z 25 sierpnia 2020 r., I SA/Po 270/20; Gliwicach z 18 listopada 2020 r., I SA/Gl 869/20 i 28 czerwca 2023 r., I SA/Gl 1254/22; Kielcach z 17 grudnia 2020 r., I SA/Ke 382/20; Lublinie z 4 marca 2022 r., I SA/Lu 639/21; Warszawie z 29 marca 2023 r., III SA/Wa 2173/22; Gdańsku z 26 września 2023 r., I SA/Gd 675/23; Łodzi z 12 października 2023 r., I SA/Łd 586/23; Opolu z 23 lutego 2024 r., I SA/Op 359/23 - wszystkie przytaczane w niniejszej sprawie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w bazie: publ. CBOSA), a zawarte w nich wnioski Sąd w pełni podziela, przyjmuje za własne i posługuje się nimi w rozpoznawanej sprawie. W związku z tym przypomnieć należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania. W myśl art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Zasadą jest, że przychód z działalności stanowią wszelkie przychody, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 u.p.d.o.f., a obowiązkiem podatnika prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą jest uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie roczne rozliczenie dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Z powyższego wynika, że zyski z działalności gospodarczej przedsiębiorcy indywidualnego opodatkowywane są podatkiem dochodowym niejako na bieżąco. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również: a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych, b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach, c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki, d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b. Natomiast, jak wynika z art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: 1) przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości; 1a) dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1; 1b) dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1; 1c) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej; 3) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki; 4) dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni; 5) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych; 6) w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych; 7) w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; 7a) w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; 7b) wartość rynkowa udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów, o której mowa w ust. 8a, wraz z zapłatą w gotówce w części przekraczającej wartość rynkową otrzymanych w zamian od wspólnika udziałów (akcji), ustalona na dzień wymiany udziałów; 8) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia; 9) odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e; 10) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna); 11) zapłata, o której mowa w ust. 8a. Przepisy powyższe odnoszą się do dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, faktycznie uzyskanych z tego udziału. Nie są to wyłącznie dochody, których podstawą uzyskania są uprawnienia korporacyjne, wynikające z posiadanych udziałów (akcji). Dla rozstrzygnięcia istotne znaczenia ma również art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Powyższa norma stanowi lex specialis w stosunku do przepisów Kodeksu spółek handlowych. Zakres następstwa prawnego w przypadku przekształcenia w spółkę kapitałową działalności gospodarczej osoby fizycznej jest zatem ograniczony - nie następuje pełna sukcesja podatkowa, albowiem dotyczy wyłącznie praw (i to nie wszystkich), a nie obowiązków. Potwierdzenie tej tezy stanowi art. 112b Ordynacji podatkowej, w którym za osobę trzecią uznano jednoosobową spółkę kapitałową powstałą w wyniku przekształcenia przedsiębiorstwa będącego osobą fizyczną, co prowadzi do wniosku, że nowa spółka w zakresie obowiązków odpowiada na zasadach właściwych dla osób trzecich. Należy podkreślić, że skarżący w złożonym wniosku podnosił, iż ewentualna wypłata części niewypłaconego zysku odnosi się do zysku osiągniętego przez przedsiębiorcę jako osobę fizyczną, wykonującego - przed przekształceniem w spółkę z o.o. - jednoosobową działalność gospodarczą. Jest to wypłacona kwota zysku powstałego przed przekształceniem, która weszła z chwilą przekształcenia do spółki z o.o. w postaci kapitału zapasowego. Kwota tego zysku raz już została opodatkowana w trybie art. 14 u.p.d.o.f. Ponadto wypłata nie będzie związana z wypłatą z tytułu umorzenia udziałów, zmniejszenia wartości czy zbycia udziałów, lecz będzie to należna wspólnikowi wypłata, który to zysk wypracował i opodatkował przed przekształceniem. Podany we wniosku opis zdarzenia przyszłego stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja może wywołać określone w ustawie skutki prawne (por. wyrok NSA z 1 lipca 2020 r., I FSK 1771/17). Organ, jak i Sąd są związani stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wynika zaś z niego, że niewypłacone zyski z działalności osoby fizycznej zostały już opodatkowane. Zaznaczenia wobec tego wymaga, że sposób przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową regulują przepisy Rozdziału 1 i 6 Działu III Tytułu IV k.s.h. W art. 551 § 5 k.s.h. ustawodawca uznał, że przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 i 2105 oraz z 2022 r. poz. 24 i 974) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową). Kapitał zakładowy spółki przekształconej pokrywany jest z zasady całym przedsiębiorstwem przedsiębiorcy przekształcanego. Minimalnym, a zarazem obligatoryjnym elementem planu przekształcenia przedsiębiorcy jednoosobowego jest ustalenie wartości bilansowej majątku przedsiębiorcy przekształcanego na określony dzień, w miesiącu poprzedzającym sporządzenie planu jego przekształcenia. Podstawę dokonania tego ustalenia stanowi wycena składników majątku (aktywów i pasywów) przedsiębiorcy przekształcanego oraz sprawozdanie finansowe sporządzone do celów przekształcenia, o których mowa w art. 584? § 2 pkt 3 i 4 K.s.h. Jak wynika z art. 584˛ k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przedsiębiorca przekształcany staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej. Z kolei, jak stanowi art. 584? k.s.h., do przekształcenia przedsiębiorcy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej (w kontrolowanej sprawie – spółki z o.o.), jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Przedsiębiorca przekształcany dysponuje pewną swobodą w dysponowaniu swoim majątkiem. Wysokość kapitału zakładowego spółki przekształconej musi uwzględniać jedynie obowiązujące w tym zakresie minimum wynikające z art. 154 § 1 k.s.h. Przedsiębiorca przekształcany nie musi przeznaczać na kapitał zakładowy całej wartości bilansowej swego majątku, stosowną nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego (art. 584? w zw. z art. 154 § 3 zd. 2 k.s.h.). Przepisami, które mimo obowiązku stosowania przepisów o powstaniu spółki przekształconej, nie znajdą zastosowania przy przekształceniu przedsiębiorcy w spółkę z racji, że odpowiednie stosowanie tych przepisów daje możliwość ich pominięcia, są m.in. przepisy o objęciu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 157 § 1 pkt 5, art. 167 § 1 pkt 2 ww. ustawy), czy też przepisy o wniesieniu wkładów do spółki, w tym o wniesieniu wkładów niepieniężnych (aportów). Podkreślenia wymaga przy tym, że przekształcenie przedsiębiorstwa nie jest tym samym co wniesienie aportu w formie przedsiębiorstwa, jak też wkładu tytułem nabycia w spółce udziałów. Specyfika procedury przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową sprawia, że nie następuje pokrycie kapitału zakładowego spółki z o.o. wkładem w rozumieniu k.s.h. - majątek podmiotu przekształcanego z mocy prawa staje się majątkiem podmiotu, w który ów podmiot się przekształci. Tym samym, także masa majątkowa jednoosobowego przedsiębiorcy nie stanowi wkładu w rozumieniu k.s.h. (tj. wkładu pieniężnego ani aportu). Przekształcenie jest wyłącznie zmianą formy organizacyjno-prawnej przedsiębiorstwa. Spółka przekształcona pozostaje stroną stosunków cywilnoprawnych i (co do zasady) także administracyjnoprawnych poprzednika, a przedsiębiorca przekształcany staje się z mocy prawa jej wspólnikiem. Z tego wynika, że masa majątkowa jednoosobowej działalności gospodarczej staje się po przekształceniu masą majątkową spółki z o.o. Wskazany wyżej przepis art. 154 § 3 k.s.h. reguluje kwestie tzw. agio. Agio to nadwyżka wartości wkładu przeznaczonego na pokrycie kapitału zakładowego w stosunku do wartości nominalnej udziału, która jest wnoszona do kapitału zapasowego spółki. Z kolei kapitał zapasowy odzwierciedla źródła finansowania aktywów przez spółkę w trakcie jej funkcjonowania. Kapitał zapasowy może być tworzony nie tylko z zysku spółki, czy też z dopłat wspólników, ale ponadto źródłem jego zasilenia może być również agio (w tym i tzw. "stare zyski"), jak również odpisy fakultatywne. Kapitał zapasowy jest przejawem samofinansowania spółki, służy pokryciu straty bilansowej i bez wątpliwości jest składową kapitałów własnych spółki. Utworzenie kapitału zapasowego nie jest dla spółki z o.o. obowiązkowe. Charakter obligatoryjny ma jedynie kapitał zakładowy. Zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych, spółka z o.o. może posiadać kapitał zapasowy i kapitały rezerwowe. Kodeks nie określa jednak reguł tworzenia tych funduszy, pozostawiając spółce dowolność w tym zakresie. Opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że należność nie jest agio, z powodów o których była mowa powyżej (wpłata nie jest bowiem częścią wkładu wspólnika). We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżący wskazał, że po przekształceniu znalazła się ona w kapitale zapasowym przekształconego podmiotu z wyodrębnionym kontem [...] i kontami analitycznymi do tego konta, w tym [...]. W kontekście rozważanego problemu na szczególną uwagę zasługuje stanowisko zaprezentowane w wyroku WSA w Lublinie z 4 marca 2022 r., I SA/Lu 639/21, w którym Sąd wskazał, że "(...) jakkolwiek w następstwie przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zysk przedsiębiorcy stał się niespornie częścią kapitałów własnych spółki, a podatnik stał się w wyniku przekształcenia wspólnikiem w spółce przekształconej, to nie jest to jednak równocześnie przychód z tytułu udziału w zysku tej spółki, o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie. Wypłacana kwota nie pochodzi z zysku wygenerowanego przez osobę prawną, bowiem została wypracowana przed powstaniem tego podmiotu. Nie może być zatem uznana za dochód (przychód) faktycznie uzyskany z udziału w tym zysku. Jest to wypłata środków ze spółki, które nie mają nic wspólnego z prawami korporacyjnymi wspólnika i zyskiem osoby prawnej." oraz że "(...) niewypłacone zyski przedsiębiorcy nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia w spółkę kapitałową (spółkę z o.o.) nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art. 584˛ k.s.h. w zw. z art. 93a Ordynacji podatkowej zasady kontynuacji". W związku z powyższym, nie można uznać za prawidłowe swego rodzaju utożsamiania zysków wypracowanych przez przedsiębiorcę przed przekształceniem, z zyskiem spółki kapitałowej powstałej po przekształceniu i powtórnie opodatkować je jako przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Wypłacenie tych środków, czy to przed przekształceniem jednoosobowej działalności, czy też już po dokonanym przekształceniu, powinno być neutralne podatkowo. Zasadny okazał się zatem zarzut naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. w zw. przepisami k.s.h., co skutkowało nieprawidłowym uznaniem przez organ, że wypłata z kapitału zapasowego spółki powstałej z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej wartości niewypłaconego zysku wypracowanego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jak słusznie zwrócił uwagę skarżący, uznanie za zasadne stanowiska organu, doprowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, co jest niedopuszczalne, stoi bowiem w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP. Ocena ta znajduje odzwierciedlenie zarówno w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego [wyrok TK z 22 maja 2002 r. o sygn. K 6/02 (publ. OTKA 2002/3/33)], jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z 20 września 2017 r., II FSK 2089/15). W ocenie Sądu naruszenie przez organ interpretacyjny przepisów prawa materialnego uzasadnia trafność zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Należy podnieść, że odnosząc się do powołanych przez Spółkę wyroków sądów administracyjnych, organ stwierdził, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły. Wprawdzie organ interpretujący ocenia stanowisko wnioskodawcy w konkretnej sprawie, to jednak wskazać trzeba, że rzeczą organu jest należyte uzasadnienie prezentowanego w interpretacji indywidualnej poglądu. W ramach tego uzasadnienia powinna mieścić się również analiza aktualnego orzecznictwa sądowoadministracyjnego w analogicznych sprawach, szczególnie jeśli organ nie podziela stanowiska w nim prezentowanego. Jest to niezbędne z punktu widzenia ochrony praw podatnika, posiłkującego się w ramach swego stanowiska dorobkiem judykatury i stanowi też o poszanowaniu zasady zaufania do organów podatkowych, co winno zostać uwzględnione w ponownie prowadzonym postępowaniu. Takie stanowisko w powyższej kwestii zaakceptował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 października 2024 r., sygn. akt II FSK 722/24). Ponownie rozpatrując sprawę, organ interpretacyjny będzie obowiązany uwzględnić przedstawioną przez Sąd ocenę prawną. Z podanych względów, Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. O kosztach postępowania Sąd orzekł, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a. zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687).