I FSK 1824/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Mariusz Golecki, Protokolant Patryk Pogorzelski, po rozpoznaniu w dniu 2 kwietnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. sp. k. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 czerwca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2710/21 w sprawie ze skargi I. sp. k. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 4 października 2021 r. nr 1401-IEW1.4253.44.2021.11.AS w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za II, III, IV kwartał 2016 r. oraz zabezpieczenie jej na majątku podatnika 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. sp. k. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok sądu pierwszej instancji. 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 30 czerwca 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2710/21 (dostępny, jak i inne powołane orzeczenia na www.orzeczenia.nsa.gov.pl), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: sąd pierwszej instancji) oddalił skargę I. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca lub spółka) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: organ odwoławczy) z dnia 4 października 2021 r. w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za II, III, IV kwartał 2016 r. oraz zabezpieczenie jej na majątku. 1.2. Z uzasadnienia wyroku wynika, że w związku z prowadzoną wobec Spółki kontrolą celno-skarbową wszczętą 19 marca 2019 r. w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2016 r., Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu (dalej: organ pierwszej instancji) wydał 19 marca 2021 r. decyzję określającą przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2016r. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie liczonej na dzień wydania decyzji oraz orzekającą o zabezpieczeniu tych kwot na majątku spółki. W ocenie organu zgromadzony dotychczas w prowadzonej kontroli celno-skarbowej materiał dowodowy wskazuje, że spółka dokonywała dostawy towaru i świadczyła usługi na terenie kraju opodatkowane stawką 23%. Natomiast z deklaracji VAT składanych przez spółkę wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług odbywały się poza terytorium kraju i nie były obciążone stawką VAT 23%. Organ odwoławczy zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji wskazując, że kwoty w zakresie ustalenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego zostały wyliczone prawidłowo przez organ pierwszej instancji i nie budzą wątpliwości. Nie były także kwestionowane przez spółkę w odwołaniu w związku z czym prawidłowo określono przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego za II, III, IV kwartał 2016 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 12.203.452,00 zł, Ustalono, że skarżąca spółka występując o zwrot uiszczonego podatku VAT realizowała przysługujące jej prawo wynikające z zasady neutralności opodatkowania VAT. Spółka świadcząc usługi na rzecz podmiotów zagranicznych, wykazywała nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, o których zwrot występowała zgodnie z przysługującym jej w tym zakresie prawem. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że postępowanie celno-skarbowe i przesłuchania świadków nadal są w toku. Zatem dalsze ustalenia, co do kwalifikacji działalności firmy będą ustalane w dalszym toku postępowania. Zdaniem organu na tym etapie prowadzonego postępowania wystarczające są dowody, które uprawdopodabniają istnienie uzasadnionej obawy i wątpliwości co do rzetelności prowadzonej działalności gospodarczej. Decyzja zabezpieczająca nie przesądza o wyniku postępowania podatkowego, a dopiero wydanie decyzji wymiarowej określa wysokość zobowiązania podatkowego. W ocenie organu odwoławczego do prowadzenia przez skarżącą spółkę na Malcie, czy w Singapurze działalności nie jest potrzebne posiadanie stałej osobowo - rzeczowej struktury w klasycznym znaczeniu. Nie ma potrzeby by bezpośrednio korzystała ze znajdujących się na terenie Polski budynków i zatrudniała pracowników. Specyfika świadczonych usług przez kontrolowane spółki na terenie Polski przy wykorzystaniu zaplecza technicznego i osobowego spółki, zakresy aktywności spółek współpracujących ze spółką na terytorium Polski są nierozdzielne, a świadczone przez nie usługi stanowią ekonomicznie nierozerwalną całość. Powyższe uprawnia do stwierdzenia, że działalność skarżącej spółki skierowana jest na konsumpcję usług na terytorium Polski, gdzie znajduje się docelowy klient. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że spółka nieprawidłowo nie naliczała należnego podatku VAT w stawce 23%. Nieprawidłowe było też wykazanie przez spółkę w deklaracjach VAT-7 za II, III i IV kwartał 2016 r. wartości przedmiotowych usług jako świadczenia usług poza terytorium kraju opodatkowanych stawką VAT 0%, zamiast świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowanych stawką VAT 23%. Zdaniem organu sytuacja majątkowa spółki nie pozwala obecnie na uiszczenie przewidywanych zobowiązań podatkowych i w najbliższej przyszłości prawdopodobnie również nie będzie to możliwe. Zdaniem organu sytuacja majątkowa spółki nie pozwala obecnie na uiszczenie przewidywanych zobowiązań podatkowych i w najbliższej przyszłości prawdopodobnie również nie będzie to możliwe. 1.3 Sąd pierwszej instancji uznając, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie stwierdził, że znaczna część zarzutów skargi dotyczyła dotychczas przeprowadzonego postępowania dowodowego, w zakresie uznania przez organ pierwszej instancji, że skarżąca spółka nie świadczyła usług reklamy on-line na rzecz G. Ltd. z/s w A. oraz na rzecz B. Ltd. z/s w S., gdyż rzeczywistym usługobiorcą tych usług była firma B. Ltd. z/s na M., która miała stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, w związku z czym zastosowanie winien mieć przepis art. 28b ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm., dalej: ustawa o VAT). Zdaniem Sądu ustalenia organów dotyczące modelu biznesowego mającego na celu osiągnięcie korzyści podatkowej (w postaci zaniżenia podatku należnego i w konsekwencji wykazania nienależnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym) były prawidłowe jednak okoliczności te są jedynie uprawdopodobnione. W sytuacji natomiast uprawdopodobnienia, że do usług świadczonych przez skarżącą może mieć zastosowanie przepis art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, organ zasadnie określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Argumenty podnoszone przez skarżącą w skardze, w tym co do niepełnego materiału dowodowego i okoliczności towarzyszących spornym transakcjom wyjaśniono, że mogą być weryfikowane dopiero w postępowaniu podatkowym. 2. Skarga kasacyjna. 2.1. W skardze kasacyjnej skarżąca spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o rozpoznanie sprawy na rozprawie, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 poz. 329 - dalej p.p.s.a.), a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania tj.: - art. 151 w zw. z art. 3 § 2 pkt 1, art. 141 § 4, art. 133 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a., jak również w zw. z art. 33 § 1-4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, dalej: O.p.) oraz w związku z orzeczeniami Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w zakresie definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, poprzez nieprawidłowo przeprowadzoną kontrolę działalności administracji publicznej i pominięcie w uzasadnieniu wyroku jakiejkolwiek analizy, czy organy podatkowe orzekające w sprawie prawidłowo ustaliły (uprawdopodobniły), że w sprawie może występować kluczowa dla rozstrzygnięcia okoliczność, iż odbiorca usług świadczonych przez spółkę (podmiot zagraniczny) mógł mieć na terenie Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a w konsekwencji, że do przedmiotowych usług może mieć zastosowanie art. 28b ust. 2 ustawy o VAT a nie art. 28b ust. 1 jak przyjęła spółka w swych rozliczeniach, kwestionowanych przez organy podatkowe; - art. 151 w zw. z art. 141 § 4, art. 133 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a., jak również w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 O.p. jak również w zw. z art. 33 § 1-4 O.p., poprzez oddalenie skargi wskutek nieprawidłowego przyjęcia w ślad za organami podatkowymi, że w sprawie spełnione i właściwie uzasadnione zostały przesłanki z art. 33 § 1 O.p. do zabezpieczenia, tj. w szczególności uprawdopodobnienie, że w sprawie może dojść w przyszłości do zakwestionowania rozliczeń spółki w VAT za badany okres oraz do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w VAT, oraz że w realiach tej konkretnej sprawy zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez spółkę prawidłowo wykonane. 2.2. Pismem z dnia 1 kwietnia 2025 r. pełnomocnik Spółki zawarł dodatkową argumentację potwierdzającą zasadność skargi kasacyjnej. 3. Odpowiedź na skargę kasacyjną. 3.1. Organ odwoławczy nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną, a występujący w jego imieniu pełnomocnik wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od spółki kosztów postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4. Skarga kasacyjna spółki nie zasługuje na uwzględnienie. 5. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów. Rozpoznając niniejszą sprawę w granicach zarzutów sformułowanych w treści skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że jej istota sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w kontrolowanej sprawie zaistniały przesłanki zastosowania instytucji zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego. Przy czym w sprawie nie była kwestionowana wykładnia sądowa art. 33 § 1 O.p. W związku z tym przedstawione przez Sąd pierwszej instancji rozumienie art. 33 O.p. jako niepodważane było wiążące na obecnym etapie postępowania. Dla przypomnienia określenie prawdopodobnej wysokości zobowiązania podatkowego następuje w oparciu o dane dotyczące podstawy opodatkowania, jakimi dysponuje organ. Ustawodawca zaś określając podstawy wydania decyzji o zabezpieczeniu, jedynie przykładowo wymienił sytuacje usprawiedliwiające zastosowanie art. 33 O.p. W przepisie tym mowa bowiem "w szczególności" o trwałym nieuiszczaniu wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonywaniu czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W konsekwencji katalog okoliczności mogących uwiarygodnić ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego pozostaje otwarty i wymaga każdorazowej, indywidualnej oceny na gruncie konkretnego przypadku. Z kolei powody skutkujące określeniem przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych z uwagi na ich niedefinitywny charakter, nie mogą samodzielnie uzasadniać wydania decyzji o zabezpieczeniu. 5.1. W realiach tej sprawy, w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał okoliczność świadczącą o istnieniu obawy niewykonania zobowiązań podatkowych, tj. możliwości finansowe spółki niegwarantujące spłatę przewidywanych zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami. Organ dokonał wnikliwej analizy w zakresie istnienia przesłanki "uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania". Z kolei skarżąca nie przedstawiła argumentacji, która mogłaby skutecznie podważyć ustalenia organów dotyczące jej sytuacji majątkowej. Spółka poza polemiką z argumentacją organów, nie wskazała żadnych konkretnych informacji, co do sytuacji majątkowej i finansowej z których wynikałoby, że sytuacja ta jest w istocie inna niż ustalona przez organy podatkowe i w porównaniu z kwotą zobowiązania daje gwarancję zapłaty należności. Natomiast Sąd pierwszej instancji zaakcentował, że "obawa nie wykonania ewentualnego zobowiązania podatkowego wynika z zespołu okoliczności wskazujących na "wygaszanie" działalności gospodarczej przez Skarżącą oraz braku majątku pozwalającego zaspokoić ewentualne zobowiązania podatkowe, na co wskazuje także Skarżąca" (19 str. uzasadnienia wyroku WSA). Poza tym od 2017 r. spółka wygasiła działalność gospodarczą. 5.2. Rozstrzygnięcie w przedmiocie zabezpieczenia jest w każdym przypadku przedmiotem uznania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Uznanie to obejmuje ocenę istnienia ustawowych przesłanek oraz, przede wszystkim, skorzystanie bądź nieskorzystanie z zabezpieczenia w razie ich stwierdzenia. Z orzecznictwa sądowoadministracyjnego wynika, że decyzja o zabezpieczeniu może być wydana wówczas, gdy występuje "uzasadniona obawa" określona w art. 33 O.p. Musi być udowodniona, ale przedmiotem owego procesu nie musi być udowodnienie, że na pewno, z całą pewnością, podatnik danego zobowiązania nie wykona. Przedmiotem tych dowodów musi być wykazanie, że organ miał podstawy, do czego odwołuje się orzecznictwo, aby żywić taką uzasadnioną obawę. Z powyższego można wyprowadzić wniosek, że w sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego organy podatkowe są zasadniczo zobligowane do tego, aby odnosząc się do sytuacji majątkowej wykazać prawdopodobieństwo niewypłacalności podatnika. 5.3. Zgodzić się trzeba ze stanowiskiem wyrażonym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. przywołany wyrok z dnia 26 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 538/14), że obydwie przesłanki ustawowe zabezpieczenia, dookreślone w kontekście zaistnienia "uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane", jakkolwiek wymienione przykładowo, odnoszą się jednoznacznie do sfery "majątkowej" podatnika. Pomimo bowiem, że zwrot "trwałe nieuiszczanie zobowiązań podatkowych" nie został zdefiniowany w ustawie, to jak się przyjmuje w doktrynie, określa on stan, w którym zobowiązania nie są wykonywane, a jednocześnie, na podstawie informacji o sytuacji ekonomicznej dłużnika wiadomo, że nie będzie on miał w dającej się przewidzieć przyszłości środków na wykonanie zobowiązań (B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007 r., str. 292). Także druga sprecyzowana przez normodawcę przesłanka zabezpieczenia w postaci "zbywania przez podatnika majątku" rodzi obawę, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane, w szczególności wtedy, gdy dochodzi do uszczuplenia tego majątku, co utrudni lub uniemożliwi ewentualną egzekucję. 5.4. W pierwszej kolejności należy wskazać, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, jakie okoliczności legły u podstaw zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Warto podkreślić, że w istocie zarzuty sformułowane w skardze kasacyjnej przedstawiają powtórzenie tych sformułowanych i rozpatrywanych w skardze przez sąd pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyjaśnił, że: "Skarżąca pomija bowiem, że określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z zasady opiera się na danych nieostatecznych, częściowych i niepełnych. Ostateczne zobowiązanie zostanie określone dopiero w decyzji wymiarowej. W postępowaniu w przedmiocie zabezpieczenia istotnym jest, by przybliżona wartość przyszłego zobowiązania oparta była na danych dostępnych i posiadanych przez organ podatkowy na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (...). W postępowaniu zabezpieczającym organy podatkowe nie muszą więc udowadniać nierzetelności transakcji, prowadzić postępowania w celu ustalenia prawdy materialnej. Wystarczające jest jedynie uprawdopodobnienie istnienia tych zobowiązań i ich przybliżonej wysokości, co w sprawie organ uczynił. Z kolei same wyliczenia, co do określonych przybliżonych kwot zobowiązania podatkowego oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego zawarte są w decyzji Naczelnika UCS. Celem instytucji zabezpieczenia jest ochrona wykonalności przyszłych wierzytelności skarbu państwa, nie zaś określenie wysokości zobowiązania podatkowego. Określenie przybliżonych kwot zobowiązania i zabezpieczenie ich na majątku podatnika, nie oznacza, że ostatecznie w takiej wysokości, a nie innej określone zostanie zobowiązanie podatkowe". (str. 18 uzasadnienia). Reasumując prawidłowo Sąd pierwszej instancji uznał okoliczności przywołane przez organy, a wynikające z dotychczasowych ustaleń kontroli celno-skarbowej, że uprawdopodabniają one kwoty zobowiązania podatkowego w określonej w decyzji. Jak słusznie stwierdził sąd pierwszej instancji, w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sąd pierwszej instancji prawidłowo też uznał, że materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi, stanowił on też wystarczającą podstawę ustaleń w zakresie stanu faktycznego, które to ustalenia nie budzą żadnych wątpliwości, a następnie - w wyniku prawidłowych działań procesowych - zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego. 5.5. Mając na uwadze rozumienie przepisów regulujących instytucję zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, niepodważone skutecznie przez skarżącą spółkę, rację należało przyznać Sądowi pierwszej instancji, że w realiach sprawy zastosowanie art. 33 w związku z kluczowymi przepisami postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 190, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 O.p. było prawidłowe. Zagrożenie niewywiązania się z obowiązku spłaty należności publicznoprawnych zostało należycie uprawdopodobnione w sprawie, co trafnie wyjaśnił Sąd pierwszej instancji wskazując, że Spółka mogła nie świadczyć usług reklamy on-line na rzecz G. Ltd. z/s w A. oraz na rzecz B. Ltd. z/s w S., lecz faktycznym usługobiorcą tych usług mogła być firma B. Ltd. z/s na M., która na terenie Polski mogła mieć stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a zatem do przedmiotowych usług może mieć zastosowanie przepis art. 28b ust. 2 ustawy o VAT. Podkreślono przy tym, że nie przesądza to, że ustalenia organów w tym zakresie są prawidłowe, w tym ustalenia dotyczące modelu biznesowego mającego na celu osiągnięcie korzyści podatkowej (w postaci zaniżenia podatku należnego i w konsekwencji wykazania nienależnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym) – okoliczności powyższe są jedynie uprawdopodobnione. W sytuacji uprawdopodobnienia, że do usług świadczonych przez skarżącą Spółkę może mieć zastosowanie przepis art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, organ zasadnie określił spółce przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2016 r. 5.7. W sprawie autor skargi kasacyjnej nie wykazał przeciwnego stanu rzeczy. Sformułowane przez niego zarzuty miały charakter ogólny, uzasadnienie ich pozbawione było waloru odnoszącego się do okoliczności sprawy oraz motywów sądu pierwszej instancji. Stąd za zasadne należało uznać stanowisko sądu pierwszej instancji o braku dowolności i arbitralności organu wydającego decyzję oraz prawidłowego uzasadnienia wydanej w przedmiocie zabezpieczenia decyzji. Całokształt ustalonych w sprawie okoliczności został przez organ odwoławczy, przy akceptacji sądu pierwszej instancji, oceniony jako wystarczający do stwierdzenia uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, określonego zaskarżoną decyzją, wydaną na podstawie art. 33 § 1 O.p. Wyprowadzone, zarówno przez organy podatkowe, jak i sąd, wnioski co do obowiązków podatkowych skarżącego należy więc uznać za prawidłowe. W konsekwencji należy uznać, za całkowicie bezzasadne zarzuty sformułowane w petitum skargi kasacyjnej, przyjmując, że ustalony w sprawie stan faktyczny uzasadniał zastosowanie w stosunku do spółki zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Tym bardziej, że od 2017 r. spółka nie wykonuje działalności gospodarczej, nie osiąga przychodów i nie generuje zysku. 5.8. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ze stanu faktycznego ustalonego w ramach postępowania przed organami wynikało, iż sposób prowadzenia działalności gospodarczej oraz jej stan majątkowy powoduje stan uzasadnionej obawy, iż zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Okoliczności te zostały szczegółowo opisane zarówno w zaskarżonej decyzji, jak też w uzasadnieniu zakwestionowanego w niniejszej sprawie wyroku. Sąd pierwszej instancji wyraźnie wskazał na okoliczności ustalone w trakcie postępowania przed organami, a wydając wyrok odniósł się do wszystkich kwestii istotnych z punktu widzenia rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Daje to podstawę do przyjęcia, że będąca powinnością sądu administracyjnego kontrola administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem miała rzeczywiście miejsce w sprawie oraz że, prowadzone przez ten sąd postępowanie odpowiadało przepisom prawa. To, że autor skargi kasacyjnej nie podziela oceny sądu pierwszej instancji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie dawało podstaw do przyjęcia, że doszło do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. 6.0. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego okoliczności sprawy w pełni uzasadniały zastosowanie przez organy podatkowe zabezpieczenia na majątku spółki. Ustalenia poczynione w postępowaniu prowadzonym przed organami w sposób dostateczny dawały podstawę zastosowania środka ochronnego w postaci zabezpieczenia. Wobec powyższego sąd pierwszej instancji w niniejszej sprawie prawidłowo oddalił skargę, a zatem zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. należało uznać jako całkowicie niezasadny. 6.1. Odnosząc się do pisma pełnomocnika spółki z dnia 1 kwietnia 2025 r. należy raz jeszcze zaznaczyć, że w postępowaniu zabezpieczającym organy podatkowe nie są obowiązane do przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego w celu wykazania istnienia obowiązku podatkowego oraz jego rzeczywistych rozmiarów. Organy podatkowe mają jedynie uprawdopodobnić istnienie określonych zdarzeń (okoliczności) na tle przesłanki zabezpieczenia. Z tego też względu, w ramach postępowania w przedmiocie zabezpieczenia nie dokonuje się oceny prawidłowości ustaleń organów podatkowych jako ostatecznych i wiążących dla określenia zobowiązania podatkowego. Tym samym poza oceną sądu kasacyjnego pozostają okoliczności wykładni przepisów prawa mających zastosowanie podczas oceny decyzji wymiarowej. Kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą podlegać ocenie na tym etapie postępowania ani podlegać jej szerszej analizie. 7. Ubocznie należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 9 sierpnia 2024 r., I FSK 1703/23 oddalił skargę kasacyjną spółki w sprawie ze skargi spółki na przewlekłe prowadzenie przez Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu kontroli celno-skarbowej w przedmiocie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2016 r. Jak również za rok 2015 r. wyrok z dnia 11 kwietnia 2024 r., I FSK 158/24. Natomiast skarga spółki w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2015 r. została prawomocnie oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądy Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 maja 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2440/17. 8. Podsumowując powyższe rozważania należy uznać, że podniesione przez spółkę zarzuty kasacyjne okazały się nieusprawiedliwione, a w konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. 9. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego znajduje oparcie w art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. Mariusz Golecki Jan Rudowski Sylwester Marciniak Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia NSA