I SA/Po 96/25

Dnia 24 kwietnia 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: starszy specjalista Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2025 roku sprawy ze skargi S. P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 grudnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...]- zł (słownie [...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 3 stycznia 2025 r. S. L. S.A. w P. wniosła skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 grudnia 2024 r. nr [...], wydaną w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Powyższa skarga została wywiedziona na tle stanu faktycznego sprawy, w której 22 maja 2024 r. wpłynął do organu wniosek skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia, czy wnioskodawca jest i będzie objęty mocą ochronną wynikającą z interpretacji indywidualnych uzyskanych przez skarżącą przed utworzeniem Podatkowej Grupy Kapitałowej S. F. (dalej: "PGK"), gdyż utworzenie PGK nie wpływa na przedstawiony w tych interpretacjach stan faktyczny czy zdarzenie przyszłe. We wniosku, w ramach opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, skarżąca wskazała, że jest podmiotem posiadającym siedzibę na terytorium kraju i podlegającym w kraju opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Jest podmiotem prowadzącym działalność finansową, w szczególności, w zakresie zawierania umów leasingu operacyjnego i finansowego oraz udzielania klientom finansowania w formie pożyczek. Spółka jest podmiotem z grupy kapitałowej S. (dalej: "Grupa"). Spółka, wraz z innymi spółkami wchodzącymi w skład Grupy, zawiązała podatkową grupę kapitałową o jakiej mowa w art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.p."). Zawiązanie podatkowej grupy kapitałowej miało na celu uproszczenie rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych z perspektywy poszczególnych spółek Grupy, w tym skarżącej spółki. Skarżąca pełni rolę spółki zależnej w podatkowej grupie kapitałowej, w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. b u.p.d.o.p. PGK została utworzona w wyniku zarejestrowania umowy podatkowej grupy kapitałowej z 15 listopada 2023 r. decyzją z 12 grudnia 2023 r. Zgodnie z ww. umową oraz decyzją, pierwszy rok podatkowy PGK obejmuje okres od 1 stycznia 2024 r. do 31 grudnia 2024 r. Na rzecz skarżącej wydane zostały interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"). Interpretacje indywidualne dotyczą m.in. przepisów u.p.d.o.p., jak i również innych niż przewidziane w u.p.d.o.p. przepisów podatkowych. Strona podkreśliła, że utworzenie PGK, w skład której wchodzi spółka nie ma wpływu na stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione w uzyskanych przez nią przed utworzeniem PGK interpretacjach indywidualnych, jak również przedstawiony w nich stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają rzeczywistości i nie uległy zmianie. W związku z powyższym skarżąca zapytała, czy jest i będzie objęta mocą ochronną wynikającą z interpretacji indywidualnych uzyskanych przed utworzeniem PGK, gdyż utworzenie PGK nie wpływa na przedstawiony w tych interpretacjach stan faktyczny (zdarzenie przyszłe)? Przyjmując, że jest i będzie objęta mocą ochronną wynikającą z interpretacji indywidualnych uzyskanych przed utworzeniem PGK, spółka podkreśliła, że w u.p.d.o.p. przewidziane są przepisy szczególne dla PGK, w tym art. 7a, art. 8 ust. 7, art. 11n pkt 1, art. 15c ust. 2, 11, 15, art. 19, art. 19 ust. 1b oraz art. 24c. W przypadku innych kwestii regulowanych przepisami u.p.d.o.p. nie ma co do zasady wpływu to czy dany podmiot jest członkiem PGK, czy też rozlicza się jako samodzielny podatnik. W rozpatrywanej sytuacji wnioskodawca będzie stosował te same przepisy, które były przedmiotem interpretacji indywidualnych wydanych przed utworzeniem PGK. W związku z powyższym, skoro będzie on w dalszym ciągu stosował przepisy, na podstawie których zostały wydane interpretacje indywidualne i na które nie ma wpływu zawiązanie PGK, to interpretacje takie powinny dalej pełnić funkcję ochronną dla skarżącej, przewidzianą w przepisach Ordynacji podatkowej. Odwołując się do treści art. 7a u.p.d.o.p., spółka podkreśliła, że mimo, iż PGK jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, tak aby ustalić dochód lub stratę PGK wszystkie spółki tworzące PGK muszą pierwotnie ustalić swój wynik podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych. Każda ze spółek wchodzących w skład PGK samodzielnie oblicza dochód lub stratę według zasad opisanych w art. 7 ust. 2 i 3 u.p.d.o.p. Dopiero, gdy wynik podatkowy każdej ze spółek tworzących PGK, jest znany, następuje sumowanie dochodów oraz strat poszczególnych spółek. Innymi słowy, wynik podatkowy PGK stanowią zsumowane wyniki poszczególnych spółek wchodzących w jej skład. Spółki te, choć nie dokonują indywidualnego rozliczenia podatku dochodowego, jak ma to miejsce przed utworzeniem PGK, nadal obowiązane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych, definiowania i ustalania uzyskanych przychodów oraz poniesionych kosztów, w tym przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów na gruncie u.p.d.o.p. W związku z powyższym, skoro każda ze spółek tworzących PGK samodzielnie ustala swój wynik podatkowy, tym samym powinna stosować się do indywidualnych interpretacji z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, uzyskanych przed utworzeniem PGK, na dotychczasowych zasadach, o ile takie interpretacje nie wpływają na prawa i obowiązki PGK oraz innych spółek wchodzących w skład PGK. Tym samym jeśli interpretacja indywidualna wydana przed zawiązaniem PGK dotyczy zagadnienia prawnopodatkowego, dla którego funkcjonowanie PGK nie ma żadnego znaczenia i w żaden sposób nie wpływa na prawa i obowiązki skarżącej, tak utrata mocy ochronnej przy takiej interpretacji indywidualnej byłaby bezpodstawna. Nie istnieje jakiekolwiek prawne uzasadnienie dla podejścia, że samo utworzenie PGK pozbawia wnioskodawcę mocy ochronnej uzyskanych przed zawiązaniem PGK interpretacji indywidualnych w zakresie ww. podatku. Powyższe potwierdza powołane przez stronę orzecznictwo oraz interpretacja indywidualna. Konsekwentnie zatem spółka wchodząca w skład PGK powinna móc stosować się do takich interpretacji i korzystać z ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się do takiej interpretacji na podstawie przepisów art. 14k, art. 14l i art. 14m Ordynacji podatkowej. W odniesieniu do uzyskanych przez skarżącą interpretacji indywidualnych dotyczących innych regulacji niż przepisy u.p.d.o.p., wskazała ona, że PGK nie rodzi konsekwencji prawno-podatkowych na gruncie podatków innych niż podatek dochodowy od osób pranych. Co więcej, przepisy innych ustaw podatkowych nie odnoszą się do instytucji podatkowej grupy kapitałowej. Utworzenie PGK nie powinno mieć wpływu na rozliczenia innych podatków. W rezultacie, również w tym zakresie skarżąca jest zdania, że może korzystać z funkcji ochronnej interpretacji indywidualnych wydanych przed utworzeniem PGK w zakresie innych podatków niż p.d.o.p. na zasadach określonych w art. 14k, art. 14l i art. 14m Ordynacji podatkowej. W powołanej na wstępie interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS stwierdził, że stanowisko spółki jest nieprawidłowe. Podkreślił, że ustawodawca wprowadza instytucję podatkowej grupy kapitałowej, tj. grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego, mających osobowość prawną, które w przypadku łącznego spełnienia warunków z art. 1a ust. 2 u.p.d.o.p, uzyskują status odrębnego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Ponadto, podatkowa grupa kapitałowa to pojęcie funkcjonujące na gruncie u.p.d.o.p., jakim posługuje się ustawodawca w celu zdefiniowania struktury organizacyjnej szczególnego rodzaju i o szczególnym przeznaczeniu, posiadającej podmiotowość podatkową. Podatkowa grupa kapitałowa jest odrębnym, od wchodzących w jej skład spółek, podmiotem prawa podatkowego funkcjonującym na gruncie p.d.o.p. Rozliczania podatku dochodowego podatkowej grupy kapitałowej dokonuje wyznaczona w umowie spółka. Zaliczki na podatek oraz sam podatek rozlicza się na podstawie dochodu podatkowego obliczonego jako różnica między sumą przychodów i kosztów poszczególnych spółek wchodzących w skład grupy podmiotów. Z chwilą jednak zarejestrowania podatkowej grupy kapitałowej powstaje nowy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych. Istotą podatkowej grupy kapitałowej jest odebranie podmiotowości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych poszczególnym spółkom wchodzącym w jej skład. Dyrektor KIS podkreślił, że ustawodawca w ww. art. 14n § 1 pkt 1a Ordynacji podatkowej wyraźnie wskazuje, iż przepisy art. 14k i art. 14m stosuje się odpowiednio wyłącznie w przypadku zastosowania się przez podatkową grupę kapitałową w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem grupy, na wniosek spółki planującej utworzenie tej grupy, w zakresie działalności tej podatkowej grupy kapitałowej. Tym samym, zawiązana PGK, jako odrębny podatnik nie będzie objęta ochroną jaką dają wydane na wniosek innego podatnika – skarżącej spółki - indywidualne interpretacje podatkowe w zakresie podatku dochodowego. W odniesieniu do możliwości korzystania z mocy ochronnej interpretacji podatkowej na zasadach określonych w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej, uzyskanych przez spółkę z zakresu innych podatków (np. podatku od towarów i usług czy podatku dochodowego od osób fizycznych) organ wskazał, że podatkowa grup kapitałowa to pojęcie funkcjonujące na gruncie u.p.d.o.p., jakim posługuje się ustawodawca w celu zdefiniowania struktury organizacyjnej szczególnego rodzaju i o szczególnym przeznaczeniu, odbierająca podmiotowość podatkową w podatku dochodowym od osób prawnych poszczególnym spółkom wchodzącym w jej skład, przy jednoczesnym zachowaniu ich podmiotowości prawnej oraz podatkowej w zakresie pozostałych podatków. Podatnikiem innych podatków, w tym podatku od towarów i usług czy podatku dochodowego od osób fizycznych pozostają nadal poszczególne spółki tworzące podatkowa grupę kapitałową. Instytucja podatkowej grupy kapitałowej nie ma wpływu na obowiązki i prawa spółki w zakresie innych podatków. W związku z powyższym Dyrektor KIS uznał za nieprawidłowe stanowisko, że spółka jest i będzie objęta mocą ochronną wynikającą z interpretacji indywidualnych uzyskanych przed utworzeniem PGK, gdyż utworzenie PGK nie wpływa na przedstawiony w tych interpretacjach stan faktyczny/zdarzenie przyszłe. W skardze na opisaną wyżej interpretację, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych skarżąca zarzuciła jej naruszenie: 1. art. 14b § 1 w zw. z art. 14k-14m Ordynacji podatkowej przez błędną ich wykładnię, polegającą na przyjęciu, że spółka nie będzie objęta mocą ochronną interpretacji indywidualnych uzyskanych przez nią przed utworzeniem PGK, o której mowa w art. 1a u.p.d.o.p., w skład której spółka wchodzi, gdy utworzenie PGK nie wpływa na przedstawiony w tych interpretacjach stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, opartą na uznaniu przez organ, że istotą PGK jest odebranie podmiotowości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych poszczególnym spółkom wchodzącym w jej skład, w konsekwencji czego skarżąca nie może korzystać z mocy ochronnej interpretacji indywidualnych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych uzyskanych przez nią przed zawiązaniem PGK; 2. art. 14c § 1 oraz art. 14e § 1a w zw. z art. 14k-14m Ordynacji podatkowej przez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że utworzenie PGK stanowiło okoliczność wyłączającą moc ochronną interpretacji indywidualnych uzyskanych przez spółkę, co w konsekwencji oznacza ich faktyczne wygaśnięcie, mimo iż powyższe nie znajduje pokrycia na gruncie przepisów prawa podatkowego; 3. art. 14n § 1 pkt 1a Ordynacji podatkowej przez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że skoro na podstawie ww. przepisu podatkowa grupa kapitałowa może korzystać z funkcji gwarancyjnej przewidzianej w przepisach art. 14k i art. 14m Ordynacji podatkowej wynikającej z interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem podatkowej grupy kapitałowej, na wniosek spółki planującej utworzenie tej grupy i w zakresie działalności tej podatkowej grupy kapitałowej, to a contrario z ochrony wynikającej z interpretacji indywidualnej nie mogą korzystać po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej same spółki w odniesieniu do interpretacji podatkowych uzyskanych przed utworzeniem podatkowej grupy kapitałowej, a dotyczących przepisów u.p.d.o.p. innych niż przepisy szczególne w zakresie podatkowych grup kapitałowych. 4. art. 120 oraz 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, mające istotny wpływ na wynik sprawy, przez przedstawienie w uzasadnieniu interpretacji argumentów, które w ocenie skarżącej nie znajdują uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa podatkowego oraz dokonywanie przez organ rozszerzającej wykładni przepisu na niekorzyść podatnika, które w ocenie skarżącej stanowi naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; 5. art. 14b § 1 i 2 w zw. z art. 14c § 1 oraz art. 120 oraz 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, mające istotny wpływ na wynik sprawy, przez zawarcie w zaskarżonej interpretacji uzasadnienia prawnego, które w ocenie skarżącej nie jest dostatecznie wyczerpujące oraz nie wynika z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy elementy stanu faktycznego oraz argumenty skarżącej; 6. art. 120 oraz 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej przez wydanie interpretacji podatkowej sprzecznej z interpretacją indywidualną Dyrektora KIS z 28 czerwca 2021 r., wydaną podobnym stanie faktycznym i tym samym stanie prawnym, w której Dyrektor KIS - po uwzględnieniu prawomocnego wyroku WSA w Warszawie z 6 lutego 2020 r. o sygn. akt III SA/Wa 699/19, uznał za prawidłowe stanowisko zainteresowanych, zgodnie z którym po utworzeniu PGK, spółki tworzące PGK będą mogły korzystać z mocy ochronnej wynikającej z poszczególnych interpretacji podatkowych uzyskanych przed utworzeniem PGK, również w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, na zasadach określonych w art. 14k- 14n Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że jako spółka wchodząca w skład PGK, zobowiązana jest do stosowania takich samych przepisów, jakie były przedmiotem interpretacji indywidualnych wydanych na jej rzecz przed utworzeniem PGK. Skoro będzie ona w dalszym ciągu stosować przepisy, na podstawie których zostały wydane interpretacje indywidualne i na które nie ma wpływu zawiązanie PGK, interpretacje takie powinny dalej pełnić funkcję ochronną dla spółki przewidzianą w przepisach Ordynacji podatkowej. Organ bezzasadnie też przyjął, że to PGK nie będzie objęta ochroną uzyskanych przez skarżącą przed utworzeniem PGK interpretacji indywidualnych, podczas gdy pytanie dotyczyło określenia, czy to skarżąca będzie objęta mocą ochronną uzyskanych przez nią interpretacji indywidualnych przed utworzeniem PGK. W ocenie spółki, Dyrektor KIS bez żadnego uzasadnienia pozbawił ją podmiotowości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych. W ślad za powyższym skarżąca nie zgodziła się również ze stanowiskiem organu wyrażonym w uzasadnieniu do interpretacji, że "Istotą PGK jest odebranie podmiotowości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych poszczególnym spółkom wchodzącym w jej skład.". Przepisy u.p.d.o.p. nie zawierają żadnych regulacji wyłączających całkowicie podmiotowość podatkową członków PGK. Jej utworzenie jest równoznaczne z ograniczeniem niektórych obowiązków związanych pełnioną na gruncie u.p.d.o.p. funkcją podatnika, nie jest natomiast równoznaczne z całkowitym wyłączeniem obowiązków związanych z tą funkcją, gdyż podmioty należące do PGK w dalszym ciągu są indywidualnie zobowiązane do samodzielnego obliczania wyniku podatkowego, na który składają się przychody oraz koszty podatkowe. Tym samym, jeśli interpretacja indywidualna wydana przed zawiązaniem PGK dotyczy zagadnienia prawnopodatkowego, dla którego utworzenie i funkcjonowanie PGK nie ma żadnego znaczenia i w żaden sposób nie wpływa na prawa i obowiązki spółki, taka utrata mocy ochronnej takiej interpretacji indywidualnej byłaby bezpodstawna. Nie istnieje bowiem jakiekolwiek prawne uzasadnienie dla podejścia, że samo utworzenie PGK pozbawia skarżącą mocy ochronnej uzyskanych przez nią przed zawiązaniem PGK interpretacji indywidualnych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Z tego względu, w ocenie skarżącej, organ w wydanej interpretacji zaprezentował błędną wykładnię art. 14b § 1 w zw. z art. 14k-14m Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji stanowisko Dyrektora KIS jest niezasadne i nie znajduje uzasadnienia w brzmieniu obowiązujących przepisów. Organ dokonał też błędnej wykładni art. 14c § 1 oraz art. 14e § 1a w zw. z art. 14k-14m Ordynacji podatkowej, polegającej na przyjęciu, że utworzenie PGK stanowiło okoliczność wyłączającą moc ochronną interpretacji indywidualnych uzyskanych przez spółkę, co w konsekwencji oznacza ich faktyczne wygaśnięcie, mimo iż powyższe nie znajduje pokrycia na gruncie przepisów prawa podatkowego. Odpowiadając na skargę, Dyrektor KIA wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Sąd zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: "P.p.s.a.") skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie bowiem z treścią art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W ramach tak wyznaczonej kompetencji Sąd stwierdza, że skarga jest zasadna. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie koncentruje się na ocenie czy skarżąca będzie objęta mocą ochronną interpretacji indywidualnych, które uzyskała przed utworzeniem PGK, a utworzenie PGK nie wpływa na przedstawiony w tych interpretacjach stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Będące przedmiotem sporu zagadnienie prawne było już rozstrzygane przez sądy administracyjne, w tym również przez Naczelny Sąd Administracyjny (zob. wyroki WSA w Warszawie z: 6 lutego 2020 r., III SA/Wa 699/19 i 5 grudnia 2023 r., III SA/Wa 2036/23 oraz wyrok NSA z 13 stycznia 2021 r., II FSK 2380/20 – dostępne w bazie: publ. CBOSA). Z argumentacją zawartą w powołanych wyżej wyrokach Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie w pełni się zgadza, przyjmując ją jako własną. Na uwzględnienie w pierwszej kolejności zasługuje zarzut naruszenia art. 14n § 1 pkt 1a Ordynacji podatkowej, na którym oparł się Dyrektor KIS wydając i uzasadniając zaskarżoną interpretację indywidualną. Zgodnie z jego treścią, przepisy art. 14k i art. 14m stosuje się odpowiednio w przypadku zastosowania się przez podatkową grupę kapitałową w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem grupy, na wniosek spółki planującej utworzenie tej grupy, w zakresie działalności tej podatkowej grupy kapitałowej. Podkreślić należy, że przepis ten normuje tylko jedną, konkretną sytuację faktyczną, która polega na tym, że przed utworzeniem podatkowej grupy kapitałowej spółka, która weszła później w skład tej grupy, przed wejściem do niej uzyskała interpretację indywidualną w zakresie działalności tej grupy. Przepis ten przesądza, że na ochronną funkcję takiej interpretacji, skierowanej do spółki a nie do grupy, która wówczas jeszcze nie istniała, może powołać się grupa, gdy już powstanie. Natomiast pytanie sformułowane we wniosku przez skarżącą dotyczy innego problemu, a mianowicie problemu objęcia jej (a nie grupy) mocą ochronną wynikającą z interpretacji indywidualnych uzyskanych przez nią przed utworzeniem PGK, jeśli to utworzenie nie wpływa na przedstawiony w tych interpretacjach stan faktyczny. Organ, uznając stanowisko spółki za nieprawidłowe, wyjaśnił jej, że zawiązana PGK, jako odrębny podatnik, nie będzie objęta ochroną jaką dają wydane na wniosek innego podatnika (tj. skarżącej) indywidualne interpretacje podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Jednakże nie o tę kwestię pytała skarżąca i nie tego problemu dotyczyło przedstawione przez nią stanowisko, zatem powoływanie się na cytowany wyżej przepis nie daje odpowiedzi na postawione przez spółkę pytanie. Oczywiście słusznie Dyrektor KIS wskazał w zaskarżonej interpretacji, że podatkowa grupa kapitałowa, po spełnieniu warunków z art. 1a ust. 2 u.p.d.o.p., uzyskuje status odrębnego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Istotą PGK jest odebranie podmiotowości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych poszczególnym spółkom wchodzącym w jej skład, ale – co należy podkreślić - przy jednoczesnym zachowaniu ich podmiotowości prawnej oraz podatkowej w zakresie pozostałych podatków. Istotne jest jednak to, że pomimo utraty podmiotowości prawnej w podatku dochodowym od osób prawnych, stosownie do art. 7a ust. 1 zdanie 3 u.p.d.o.p. dochody i straty spółek wchodzących w skład PGK nadal oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3 u.p.d.o.p. Argumentację organu interpretacyjnego należy uznać za chybioną nie tylko z powodu błędnego powołania się na przepis art. 14n § 1 pkt 1a u.p.d.o.p., ale również z uwagi na treść art. 14k oraz 14m tej ustawy. Natomiast odpowiedź na pytanie skarżącej znajduje swoje źródło w specyficznym statusie PGK jako podatnika, uregulowanym we wspomnianym wyżej art. 7a u.p.d.o.p., zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania jest nadwyżka sumy dochodów poszczególnych spółek z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. PGK nie ma "własnego" przychodu, kosztów jego uzyskania, dochodu, czy straty. Powyższe kategorie przynależą zawsze poszczególnym spółkom, natomiast w odniesieniu do grupy można mówić jedynie o dochodzie sumarycznym bądź sumarycznej stracie. Niemniej jednak, aby te sumaryczne kategorie przynależne grupie ustalić, to należy najpierw posłużyć się tradycyjnymi pojęciami odniesionymi do poszczególnych spółek. Spółki te nadal, po utworzeniu i funkcjonowaniu grupy, prowadzą własną rachunkowość podatkową, ustalają koszty uzyskania przychodu, ustalają swój dochód lub stratę, a dopiero następnie dostarczają grupie (jedynemu podatnikowi) powyższe ustalenia, aby ta ustaliła sumaryczny dochód, bądź sumaryczną stratę. W ocenie Sądu, jeżeli wydana przed utworzeniem grupy interpretacja indywidualna dotyczy problemu prawnopodatkowego, dla którego funkcjonowanie grupy nie ma żadnego znaczenia i w żaden sposób nie wpływa na prawa i obowiązki spółki, brak podstawy prawnej do swoistego "wygaszenia" takiej interpretacji. Nie można jej domniemywać tylko z tego faktu, że interpretację wydano dla spółki jako podatnika, a po utworzeniu grupy ten jej status stał się nieaktualny, gdyż podatnikiem stała się grupa. Należy zgodzić się z organem, że powstanie podatkowej grupy kapitałowej powoduje odebranie podmiotowości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych poszczególnym spółkom, to jednak odebranie to nie jest zupełne. Utworzenie PGK nie zwalnia spółek tę grupę tworzących do samodzielnego posługiwania się podstawowymi kategoriami podatku dochodowego – przychód, koszty jego uzyskania, dochód, strata. Jeżeli w takim zakresie wydano dla spółki interpretację indywidualną i interpretacja ta nie wiąże się w żaden sposób z PGK, a jej powstanie nie zmienia stanu faktycznego w niej przedstawionego, to funkcja ochronna tej interpretacji, uregulowana w przepisach art. 14k – 14m Ordynacji podatkowej, wbrew stanowisku Dyrektora KIS zawartemu w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, pozostaje aktualna. Zasadne okazały się zatem zarzuty skargi sformułowane w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego. Należy też zauważyć, że Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyżej wyroku wskazał, że zgodnie z art. 1a ust. 10 u.p.d.o.p. w przypadku gdy w okresie obowiązywania umowy wystąpią zmiany w stanie faktycznym lub w stanie prawnym skutkujące naruszeniem warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego, dzień poprzedzający dzień wystąpienia tych zmian, z zastrzeżeniem ust. 12, jest dniem, w którym następuje utrata przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika oraz koniec jej roku podatkowego. Ponadto zgodnie z unormowaniem z art. 1a ust. 10a u.p.d.o.p., obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., (także w dniu wydania kontrolowanej interpretacji indywidualnej), w przypadku utraty statusu podatnika spółki tworzące uprzednio podatkową grupę kapitałową są obowiązane w terminie 3 miesięcy od dnia wystąpienia zmian w stanie faktycznym lub prawnym skutkujących naruszeniem warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego rozliczyć podatek dochodowy za okres od drugiego roku podatkowego poprzedzającego dzień wystąpienia tych zmian, liczonego od początku roku podatkowego, w którym to zdarzenie wystąpiło, oraz za okres od początku roku, w którym wystąpiły te zmiany, do dnia poprzedzającego dzień wystąpienia tych zmian – tak jakby podatkowa grupa kapitałowa w tych okresach nie istniała. W przepisie tym przyjęto zatem rozwiązanie, na mocy którego spółki tworzące PGK nie tylko zobowiązane są do obliczania dochodów i strat, które kumulowane są w ramach PGK, ale nałożono na nie w przypadku wystąpienia zmian w stanie faktycznym lub w stanie prawnym skutkujących naruszeniem warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego, obowiązek rozliczenia podatku dochodowego. Dokonuje tego wówczas odrębnie każda z tych spółek, obliczając należne zaliczki na podatek dochodowy oraz należny podatek za poszczególne lata podatkowe od dochodu ustalonego zgodnie z art. 7 ust. 1-3, odpowiednio za poszczególne miesiące i lata, w których podatek był rozliczany przez spółkę dominującą, czyli przez podatnika – PGK. W takim przypadku należy przyjąć, że spółki te uzyskają możliwość stosowania w stosunku do nich także funkcji ochronnej interpretacji indywidualnych, gdyż pomimo tego, że w okresie, w którym nie były podatnikiem podatku dochodowego i tak mogą potencjalnie zostać obciążone obowiązkiem zapłaty podatku. Funkcja ochronna zaś interpretacji indywidualnej dotyczy skutków zastosowania się do interpretacji indywidualnej i zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, a nie posiadania za dany okres formalnego statusu podatnika, w tym także podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Sąd stwierdza, że zaskarżona interpretacja narusza również wskazane w skardze przepisy postępowania. Należy bowiem zgodzić się ze skarżącą, że organ interpretacyjny nie przedstawił argumentów, które znalazłyby uzasadnienie w obowiązujących przepisach prawa, wadliwie i na niekorzyść skarżącej rozszerzył wykładnię art. 14n § 1 pkt 1a Ordynacji podatkowej oraz zlekceważył orzeczenia sądów administracyjnych (w tym NSA), do których w wydanej interpretacji w ogóle się nie odniósł, powielając swoją dotychczasową argumentację. Zgodzić należy się z Dyrektorem KIS, że orzeczenia te nie wiążą go w kontrolowanej sprawie, niemniej jednak w sytuacji, gdy problem prawny w niej występujący był już przedmiotem rozważań WSA i NSA, a sądy te rozstrzygnęły go jednolicie, szczegółowo uzasadniając swoje stanowisko, to w zaskarżonej interpretacji – zgodnie z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych – organ wydający interpretację indywidualną powinien przynajmniej podjąć polemikę z zaprezentowanym w ww. orzeczeniach stanowiskiem, bądź chociaż szerzej uzasadnić swoje stanowisko prawne. Zważywszy powyższe, Sąd na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację, orzekając o kosztach postępowania na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a. w zw. § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687).