I SA/Ol 143/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Brzuzy Sędziowie sędzia WSA Anna Janowska sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 maja 2025 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi E. S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2025 r., nr 0115-KDIT1.4011.504.2024.3.JG w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oddala skargę. Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej jako WSA) w Olsztynie postanowieniem z 14 stycznia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako Dyrektor KIS, Dyrektor, organ interpretacyjny) utrzymał w mocy własne postanowienie z 4 listopada 2024 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku E. S. (dalej jako strona, wnioskodawca, skarżący) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika z przekazanych akt sprawy, skarżący prowadził jednoosobową działalność gospodarczą i osiągane dochody opodatkował na zasadzie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy). Zysk z tej działalności pozostawiał w części w firmie, był on kumulowany przez lata i służył bieżącemu finansowaniu oraz rozwojowi działalności firmy. Następnie na wniosek strony o przekształcenie tej działalności w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, Sąd Rejonowy w [...] postanowieniem z 1 lutego 2023 r. dokonał wpisu spółki z o.o. powstałej z przekształcenia do Krajowego Rejestru Sądowego. W jednoosobowej działalności gospodarczej pozostawał na dzień przekształcenia skumulowany, a nie wypłacony zysk strony. Przed przekształceniem wnioskodawca podjął decyzję, że zysk ten będzie wypłacany przez spółkę na jego prywatny rachunek bankowy sukcesywnie przez okres kilku lat. Obecnie na wniosek strony spółka dokonała wypłaty części tych środków pobierając zaliczkę na podatek dochodowy wg stawki 19%. Uznała je za przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym skarżący zadał pytanie: czy wypłacone przez spółkę na jego prywatny rachunek bankowy środki pieniężne z zysku wypracowanego przed przekształceniem, przejętego przez spółkę w wyniku tego przekształcenia, opodatkowane już wcześniej jako dochód z działalności gospodarczej osoby fizycznej, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? Przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny, Dyrektor KIS uznał za wymagający wyjaśnienia i doprecyzowania. Opis wniosku nie pozwalał na określenie co miałoby być tytułem prawnym do wypłaty problemowych środków – co było istotne dla oceny skutków podatkowych takiej wypłaty. Część podanych w opisie informacji organ uznał za niespójne. Dyrektor wezwał stronę do podania m.in. jaki stosunek prawny pomiędzy wnioskującym a spółką jest podstawą dla przewidzianych na kilka lat, sukcesywnych wypłat środków, które strona nazywa "zyskiem wypracowanym w jednoosobowej działalności gospodarczej"? W szczególności: - jakie zobowiązanie cywilnoprawne spółki mają realizować wypłaty? Kiedy powstało to zobowiązanie? Czy zobowiązanie powstało bądź powstanie w okresie funkcjonowania spółki? Czy spółka przejęła to zobowiązanie w związku z przekształceniem (jeśli tak – jak to możliwe, skoro musiałoby to być zobowiązanie wnioskodawcy jako osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą wobec samego siebie)? - czy wypłata będzie świadczeniem w ramach umowy darowizny pomiędzy wnioskodawcą a spółką (będzie darowizną dla strony od spółki)? A ponadto: - na jakiej podstawie wnioskodawca podjął decyzję, która miała zobowiązać nieistniejącą w momencie podjęcia tej decyzji spółkę do sukcesywnych wypłat na jego rzecz? - dlaczego – skoro celem było/jest, aby "skumulowany, a niewypłacony zysk wypracowany w jednoosobowej działalności gospodarczej" został mu wypłacony – wnioskodawca nie wyłączył składników przedsiębiorstwa odpowiadających wartości tego zysku z majątku przedsiębiorstwa do swojego majątku prywatnego niezwiązanego z działalnością gospodarczą strony, przed przekształceniem tej działalności w spółkę? W odpowiedzi z 18 października 2024 r. podatnik podał, że wypłata omawianych środków nie będzie w żadnym wypadku stanowiła darowizny, jak również wypłata tych środków nie będzie wynikała z faktu bycia wspólnikiem spółki powstałej w wyniku przekształcenia. Zobowiązanie wypłaty tych środków spółka przejęła w wyniku przekształcenia. Ponadto decyzja, która miała zobowiązać nieistniejącą w momencie podjęcia tej decyzji spółkę do sukcesywnych wypłat na jego rzecz, "miała postać "Oświadczenia przedsiębiorcy o przeznaczeniu zysku" z dnia 30.09.2022 r. i dotyczyła ona wartości bilansowej przedsiębiorstwa wynikającej ze sprawozdania finansowego na dzień 30.09.2022 r." . Jak podał, w oświadczeniu tym przedsiębiorca postanowił o przeznaczeniu (już po przekształceniu) kwoty 200.000 zł, na kapitał zakładowy jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstanie w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy, oraz kwoty 9.446.060,21 zł na kapitał zapasowy jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstanie w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy, z przeznaczeniem na wypłaty na rzecz przedsiębiorcy przekształcanego, z tytułu zysku wypracowanego w ramach prowadzonej przez niego przed przekształceniem, jednoosobowej działalności gospodarczej. Wobec otrzymanej odpowiedzi na wezwanie Dyrektor KIS postanowieniem z 4 listopada 2024 r. pozostawił wniosek strony bez rozpatrzenia. Powołał art. 14g § 1 w związku z art. 14r oraz art. 169 § 4 w zw. z art. 14h ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako O.p.). Organ interpretacyjny podał, że odpowiedź na wezwanie nie wyjaśnia wszystkich okoliczności zdarzenia. Nadal pozostają niewyjaśnione istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanej wypłaty środków – tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej. Z tego względu wydanie interpretacji nie jest możliwe. Na skutek zażalenia Dyrektor KIS w wydanym postanowieniu z 14 stycznia 2025 r. uznał, że pomimo próby wyjaśnienia przez skarżącego charakteru prawnego wypłaty zysków, ich charakter nadal budzi wątpliwości. Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że zobowiązanie, o którym mowa we wniosku, powstało przed przekształceniem, a jego źródłem była decyzja wnioskodawcy, jako przekształcanego przedsiębiorcy, o wycofaniu części zysków z działalności gospodarczej. Strona jednak nie precyzuje jakie zobowiązanie wobec wspólnika spółki z o.o., na gruncie prawa cywilnego, ma realizować wypłata. Wnioskodawca zaznacza jedynie, że jest to specyficzne zobowiązanie cywilnoprawne wynikające z sukcesji generalnej. Uprawnienie wspólnika do uzyskania wypłaty środków, strona nazywa w treści uzupełnienia "zyskiem, który został przeze mnie wypracowany w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej nieprzerwanie od 1991 roku, którego nie wypłaciłem przed przekształceniem w spółkę, a który zamierzam fizycznie wypłacić po przekształceniu." Wnioskodawca zamierza "wypłacić całość zysku zgromadzonego do momentu przekształcenia, jednakże wysokość ich wypłaty w poszczególnych okresach będzie uzależniona od kondycji finansowej spółki". Uprawnienie do wypłaty środków ma wynikać wyłącznie z faktu uprzedniego prowadzenia przez stronę takiej działalności i podjęcia decyzji o wycofaniu części zysków z przedsiębiorstwa i przeznaczeniu ich do wypłaty. Jednocześnie jednak skarżący nie wyjaśnia podstawy prawnej istnienia po stronie wspólnika uprawnienia do uzyskania tychże wypłat ze spółki. Skoro wnioskodawca przekształcił jednoosobową działalność gospodarczą w spółkę z o.o., to nie może stosować po przekształceniu zasad obowiązujących przed przekształceniem lub stosować obu zasad równocześnie. Od momentu utworzenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wszelkiego rodzaju wypłaty zysku powinny mieć oparcie w odpowiednich przepisach Kodeksu spółek handlowych. Dyrektor podał, że w przypadku prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej zyski wypracowane przez podatnika są jego własnością. Podatnik może dysponować takimi środkami, w tym "przesunąć" je do majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, na cele prywatne. Takie "przesunięcie", które umownie można nazwać "wypłatą zysków" z działalności – jest prawem, a nie obowiązkiem podmiotu prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą. W żadnym momencie prowadzenia takiej działalności nie powstaje roszczenie podatnika jako osoby prywatnej wobec samego siebie jako przedsiębiorcy o "wypłatę" takich zysków, tj. o przesunięcie ich do majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą. Także przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. nie wiąże się z powstaniem po stronie osoby fizycznej, której działalność jest przekształcana, roszczenia wobec spółki z o.o., która powstanie w wyniku przekształcenia, o "wypłatę" zysków wypracowanych w działalności tej osoby fizycznej. Zysk, który: - był elementem majątku związanego z jednoosobową działalnością, - nie został przesunięty do majątku niezwiązanego z tą działalnością, - stał się majątkiem spółki z o.o., która powstała w wyniku przekształcenia, nie pozostaje już w swobodnej dyspozycji osoby fizycznej. Co prawda osoba fizyczna jako wspólnik spółki z o.o. ma uprawnienia do majątku likwidacyjnego tej spółki, zakres i sposób realizacji tych uprawnień podlega jednak reżimowi prawa spółek handlowych. Spółka z o.o. nie ma absolutnej swobody działania udziałowców. Bez tytułu prawnego tych czynności i ich skuteczności prawnej, nie sposób uznać, że organ powinien był zakończyć postępowanie inaczej niż poprzez pozostawienie wniosku strony bez rozpatrzenia. Organ wyjaśnił, że wszystkie pytania wezwania służyły ustaleniu okoliczności, z którymi związane są problemowe wypłaty. Strona, reprezentowana przez doradcę podatkowego, zaskarżyła do tut. Sądu postanowienie Dyrektora KIS z 14 stycznia 2025 r., żądając jego uchylenia w całości wraz z poprzedzającym je postanowieniem z 4 listopada 2024 r. Zarzuciła naruszenie: 1. art. 14b § 1 O.p. poprzez niewydanie przez organ interpretacji indywidualnej w sytuacji, kiedy złożony przez skarżącego wniosek o jej wydanie spełniał wszystkie przesłanki formalne i merytoryczne wymagane przez stosowne przepisy O.p., 2. art. 169 § 1 w zw. z art. 14h, art. 14g § 1 i art. 14b § 3 O.p. poprzez nieuzasadnione wezwanie do usunięcia braków formalnych wniosku, podczas gdy dokładnie i wyczerpująco przedstawiono we wniosku stan faktyczny sprawy, 3. art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 169 § 4 O.p. poprzez pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia w sytuacji, kiedy skarżący w złożonym wniosku i jego uzupełnieniu wyczerpująco przedstawił stan faktyczny, a organ interpretacyjny w analogicznych stanach faktycznych i prawnych wydawał indywidualne interpretacje podatkowe. W treści skargi podniesiono, że wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego spełniał wymogi formalne art. 14b O.p., w tym w zakresie przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu. Problem, z którym wnioskodawca zwrócił się do organu, dotyczy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiocie interpretacji podatkowych nie mieszczą się zaś przepisy Kodeksu spółek handlowych, ani przepisy Kodeksu cywilnego. Żądanie uzupełnienia wniosku w znacznej części wykraczało poza opis stanu faktycznego. W opisie stanu faktycznego nie mieszczą się bowiem hipotetyczne zachowania pytającego podatnika, a o takie pytał organ, np.: dlaczego (...) nie wyłączył Pan", "uważa Pan, że". Należało ograniczyć się do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenia ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedyne pozwolą na uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy. Skarżący udzielił odpowiedzi na pytania organu wedle swojej wiedzy i dokumentów którymi dysponował. To, że udzielone odpowiedzi nie usatysfakcjonowały organu, nie może powodować negatywnych skutków dla skarżącego. Organ w żądaniu uzupełnienia wniosku, jak też w postanowieniu o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, próbował wymusić na skarżącym analizę przepisów Kodeksu spółek handlowych w zakresie podstaw prawnych relacji pomiędzy podmiotem przekształcanym, a podmiotem powstałym w wyniku przekształcenia. W ten sposób bezzasadnie uchylił się od wydania interpretacji. Dyrektor podał ponadto, że "Osoba fizyczna z bezpośredniego właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie wynikającym z posiadanych udziałów. Co więcej, może realizować te uprawnienia wyłącznie w trybach określonych przepisami Kodeksu spółek handlowych". Organ wskazał zatem jakie zająłby stanowisko i jakiej odpowiedzi udzieliłby podatnikowi. Skarżący miał natomiast prawo oczekiwać, że organ interpretacyjny wyda merytoryczne stanowisko w sprawie tym bardziej, że w identycznych stanach faktycznych organ dokonywał w przeszłości oceny i wydawał interpretacje indywidualne. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko dotychczas prezentowane w sprawie. Powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2023 r., II FSK 1473/22 oraz orzeczenie sądu pierwszej instancji, poprzedzające ten wyrok. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w rozpoznanej sprawie sprowadzał się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy wniosek strony skarżącej o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego umożliwiał merytoryczne jego rozpoznanie, tj. ocenę stanowiska prezentowanego przez wnioskodawcę, co do interpretacji przepisów prawa podatkowego. Źródło tego sporu tkwi w rozbieżności stanowisk stron postępowania co do tego, czy strona skarżąca uzupełniła ten wniosek stosownie do wezwania organu, tj. czy określiła charakter prawny częściowo dokonanej, jak i planowanej sukcesywnej wypłaty środków polegającej na wypłacie przez przekształconą spółkę na rzecz wspólnika, i czy organ mógł dokonać kwalifikacji podatkowej. Skarżący uważa, że jego wniosek umożliwiał wydanie interpretacji i zajęcie przez organ stanowiska w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym wypłaconych środków. Strona zmierza zatem do uzyskania interpretacji, czy zysk wypracowany przed przekształceniem i wypłacany przez przekształconą spółkę, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, oraz czy przekształcona spółka, jako płatnik, obowiązana jest do pobrania tego podatku. Dokonując kontroli postanowienia Dyrektora KIS z 14 stycznia 2025 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Sąd nie stwierdził, aby w związku z jego wydaniem doszło do naruszenia przez organ obowiązujących przepisów prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania zaskarżonego aktu z obrotu prawnego. Postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji uregulowane zostało w Rozdziale 1a Działu II Ordynacji podatkowej, jednakże na mocy art. 14h O.p. ustawodawca zezwolił na odpowiednie stosowanie w tej procedurze niektórych innych przepisów tej ustawy, w tym art. 169 § 1 i 4. Zgodnie z tym przepisem: "Jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia." (§ 1). "Organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie." (§ 4). Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyrokach WSA w Łodzi z 29 maja 2024 r., I SA/Łd 197/24, WSA we Wrocławiu z 8 października 2024 r., I SA/Wr 427/24 i z 25 marca 2025 r., I SA/Wr 714/24 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 stycznia 2024 r., II FSK 73/23, i w dalszej części uzasadnienia posłuży się w odpowiednim zakresie argumentacją przedstawioną w tych orzeczeniach. Sąd stwierdza, że problem w tej sprawie sprowadza się do tego, czy skarżący we wniosku o wydanie interpretacji przedstawił kompletny stan faktyczny, a więc wskazał podstawę prawną samego zdarzenia gospodarczego, tj. jaka jest podstawa prawna (causa) realizacji zobowiązania cywilnoprawnego spółki, które ma realizować wypłaty jako zobowiązanie spółki z o.o. wobec byłego właściciela indywidualnie prowadzonego przedsiębiorstwa do sukcesywnej wypłaty części zysku. Wobec tego kluczowa jest ocena, czy istotnie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie mógł być rozpoznany merytorycznie, lecz wymagał najpierw uzupełnienia, a końcowo formalnego załatwienia poprzez wydanie postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku. Sąd zauważa, że przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy prawa podatkowego, a nie stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Służy ona bowiem wyjaśnieniu wątpliwości co do tego, jakie normy prawne i w jaki sposób mają lub nie mają zastosowania do indywidualnego zdarzenia (już minionego lub przyszłego), w którym uczestniczy wnioskodawca. Jak wynika z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, zainteresowany jej wydaniem, obowiązany był do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu fatycznego albo zdarzenia przyszłego. Wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego należy identyfikować poprzez uwzględnienie problemu prawnego o charakterze podatkowym, którego wyjaśnieniu ma służyć wydana interpretacja indywidualna. A zatem to przez pryzmat wątpliwości interpretacyjnych wyrażonych przez wnioskodawcę na tle materialnoprawnych przepisów prawa podatkowego, trzeba postrzegać zakres niezbędnych informacji, jakie winny znaleźć się we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2018 r., I FSK 498/16). Na gruncie art. 14b O.p. wnioskodawca jest wyłącznym kreatorem tego, co w danym przypadku staje się wątpliwe podatkowo. To on nakreśla problem podatkowy z którym próbuje się zmierzyć, plasując go w określonych okolicznościach jego wywołujących. W gestii wnioskodawcy leży również podanie tych okoliczności, czyli informacji z zakresu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, które są uwzględniane przy ocenie prawnej przez niego wyrażanej i następnie przy ocenie stanowiska wnioskodawcy formułowanej przez organ w interpretacji indywidualnej wydanej na podstawie art. 14c O.p. W myśl art. 14c § 1 i § 2 O.p. organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej – wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym. Aby możliwe było wydanie takiej interpretacji, co oczywiste, muszą zostać podane we wniosku wszystkie dane, które obiektywnie są konieczne do sformułowania prawidłowej oceny prawnej w świetle mających być przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego (tkwiących w nich norm prawnych). Instytucja interpretacji podatkowej służy wykładni przepisów prawa podatkowego, zatem niezbędnym elementem wniosku o wydanie interpretacji jest wskazanie normy materialnoprawnej prawa podatkowego, której treść w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym budzi wątpliwości interpretacyjne. Nie wystarczy przy tym, co umknęło uwadze autora skargi, odwołać się wyłącznie do normy podatkowej określającej podstawę opodatkowania podatkiem przychodu podatnika, lecz konieczne jest wskazanie normy prawnej, która wiąże skutki podatkowe z dokonaniem określonej czynności prawnej, w tej sprawie – z dokonaną już częściową wypłatą zysku osiągniętego w samodzielnej działalności gospodarczej przez wspólnika, zgodnie z zasadnym pytaniem na tle stanu faktycznego wniosku, przez przekształconą spółkę z o.o. Nie wszystkie bowiem czynności prawne wiążą się z opodatkowaniem podatkiem dochodowym. Niezbędne zatem w tej sprawie było wskazanie normy prawno-podatkowej, która wiązałaby po pierwsze skutki podatkowe z wypłatą przez spółkę zysku wspólnikowi, osiągniętego przed przekształceniem samodzielnej działalności gospodarczej w spółkę z o.o., a po drugie, która rodziłaby po stronie spółki takie zobowiązanie, a ściślej, która pozwalałaby na ustanowienie zobowiązania wspólnika (osoby fizycznej) jako przedsiębiorcy względem samego siebie jako osoby prywatnej. Pomimo wezwania wnioskodawca nie wskazał takiej normy prawnej, która byłaby następnie przedmiotem interpretacji podatkowej. Organ interpretacyjny zaś sam takiej normy nie był obowiązany poszukiwać. Z tego powodu Dyrektor KIS zasadnie wezwał do podania: jakie zobowiązanie cywilnoprawne spółki mają realizować omawiane wypłaty? Kiedy powstało bądź powstanie zobowiązanie? Czy zobowiązanie powstało bądź powstanie w okresie funkcjonowania spółki? Czy spółka przejęła to zobowiązanie w związku z przekształceniem (jeśli tak – jak to możliwe, skoro musiałoby to być zobowiązanie osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą wobec samej siebie)? Jako podstawę prawną tego uprawnienia skarżący wskazał własne oświadczenie jako przedsiębiorcy przekształcanego działalność gospodarczą w spółkę z o.o. oraz decyzję, która miała postać "Oświadczenia przedsiębiorcy o przeznaczeniu zysku z 30.09.2022 r.". Jeżeli uznać, że spółka tymi środkami została dokapitalizowana, to skarżący nie wskazał podstawy prawnej wypłaty tych środków z kapitału zapasowego spółki, tj. na jakiej podstawie prawnej została podjęta uchwała wspólników (skarżącego) spółki przekształconej. W odpowiedzi na wezwanie skarżący nie podał z jakiego tytułu prawnego uzyska wskazane środki, a jednocześnie co będzie tytułem prawnym dokonania takiej wypłaty przez spółę z o.o. W szczególności sama "wola udziałowca" (jedynego udziałowca) nie jest tytułem prawnym do wypłaty środków ze spółki kapitałowej. Z treści wniosku i jego uzupełnienia nie wynika przy tym, aby zarząd spółki z o.o. podjął w tej sprawie nawet stosowną uchwałę, co zasadnie odnotował organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę. Zbyt ogólna jest odpowiedź strony o wypłacie środków z kapitału zapasowego spółki z o.o. jako "specyficznym zobowiązaniu cywilnoprawnym wynikającym z charakteru sukcesji generalnej". Słusznie więc organ uznał, że przedstawiony opis stanu faktycznego budzi istotne wątpliwości co do charakteru prawnego planowanej wypłaty środków – tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej. W stanie faktycznym zbieżnym jak w niniejszej sprawie, WSA w Rzeszowie w wyroku z 25 sierpnia 2022 r., I SA/Rz 368/22, utrzymanym przez Naczelny Sąd Administracyjny w mocy wyrokiem z 20 grudnia 2023 r., II FSK 1473/22, powołanym w odpowiedzi na skargę, zajął jednoznaczne stanowisko co do wadliwości wniosku z uwagi na niewskazanie charakteru prawnego czynności. WSA w Rzeszowie wskazał, że charakter prawny czynności ma kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia przedstawionych we wniosku wątpliwości wnioskodawcy: czy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wypłaty pieniędzy z kapitału zapasowego spółki, utworzonego z opodatkowanych przed przekształceniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów osiągniętych w jednoosobowej działalności gospodarczej. Sąd ten uznał, że "Dyrektor KIS nie mógł ocenić skutków podatkowych uzyskania określonego składnika majątku (w przedmiotowej sprawie środków pieniężnych) jeśli nie wiedział/nie miał pewności, jakim tytułem podatnik uzyskał ten składnik." Naczelny Sąd Administracyjny zajął zbliżone stanowisko w przywołanym już wyroku z 11 stycznia 2024 r., II FSK 73/23. Zdaniem NSA skutki podatkowe czynności prawnej, w jakiej uczestniczy podatnik, zależą od charakteru prawnego tej czynności. Organ nie może ocenić skutków podatkowych uzyskania określonego składnika majątku (w tym wypadku środków pieniężnych), jeśli nie wie/nie ma pewności jakim tytułem prawnym podatnik uzyskał ten składnik. Charakter świadczenia – wypłaty na rzecz strony skarżącej, jest kluczowy dla oceny skutków podatkowych tej wypłaty, zarówno po stronie wnioskodawcy – jako podatnika, który miałby otrzymać taką wypłatę, jak i po stronie spółki z o.o., którą utworzył skarżący przez przekształcenie swojej działalności gospodarczej, jako ewentualnego płatnika. NSA podkreślił, że we wniosku należy podać charakter prawny czynności, której elementem ma być świadczenie przekazania środków pieniężnych i jej podstawę prawną. Od wskazania charakteru prawnego czynności oraz jej podstawy prawnej zależała bowiem ocena czy otrzymanie wypłaty będzie powodowało powstanie po stronie wnioskodawcy przychodu, czy taki ewentualny przychód będzie objęty stosownym opodatkowaniem w podatku dochodowym, oraz czy spółka będzie miała obowiązki płatnika w odniesieniu do problemowej wypłaty. Zdaniem Sądu orzekającego w sprawie, organ miał zatem podstawy do wezwania strony do uzupełnienia wniosku, co też uczynił, precyzyjnie wskazując, jakie informacje są niezbędne dla dokonania oceny prawnej. Udzielenie przez wnioskodawcę jednoznacznych odpowiedzi na sformułowane w wezwaniu pytania miało na celu doprecyzowanie okoliczności faktycznych sprawy w taki sposób, aby było pewne jakie skonkretyzowane zdarzenia zaistniały i jakie zdarzenia (w jakim kształcie) zaistnieją u skarżącego, oraz aby pozwoliło organowi na interpretację przepisów mających zastosowanie w sprawie. Skoro więc skarżący – pomimo prawidłowego wezwania organu – nie wskazał charakteru planowanej czynności i podstawy prawnej tej czynności w kontekście podatkowym, to wniosek nie mógł zostać rozpoznany merytorycznie. W sprawie zaistniały zatem podstawy do zastosowania art. 14g § 1 i art. 169 § 4 w zw. z art. 14h O.p. Nie mogą tej oceny zmienić zgłoszone w skardze zarzuty naruszenia art. 14b § 1 O.p., art. 169 § 1 w zw. z art. 14h, art. 14g § 1 i art. 14b § 3 O.p. oraz art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 169 § 4 O.p. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełniał opisanych wyżej przez Sąd wymogów, co spowodowało, że wezwanie strony przez organ do usunięcia braków wniosku okazało się uzasadnione i konieczne, a ponadto stan faktyczny sprawy wymagał uzupełnienia. Organ nie uchylił się więc od wydania interpretacji, jak to podniosła strona w skardze. Przedstawione przez skarżącego we wniosku przedsięwzięcie polegało na przekształceniu podmiotowym przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przeprowadzenie takiej operacji wymaga zatem uwzględnienia szeregu przepisów zamieszczonych w ustawach podatkowych, ustawie o rachunkowości oraz Kodeksie spółek handlowych. Powoduje to, że nie jest zasadne prezentowane w skardze stanowisko, że w przedmiocie interpretacji podatkowych nie mieszczą się przepisy Kodeksu spółek handlowych ani przepisy Kodeksu cywilnego. Pomimo zastrzeżeń autora skargi Dyrektor w zaskarżonym postanowieniu nie podał też jakiej odpowiedzi udzieliłby podatnikowi. Cytowany w tym zakresie w skardze fragment postanowienia Dyrektora KIS z 4 listopada 2024 r. należy odczytywać w kontekście zasadności wzywania skarżącego do usunięcia braków wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W ocenie Sądu, o naruszeniu art. 121 § 1 O.p. nie świadczy natomiast fakt, że w podobnych sytuacjach organy decydowały się na merytoryczną odpowiedź. Należy podkreślić, że każde rozstrzygnięcie zapada na gruncie unikalnych okoliczności danej sprawy w kontekście konkretnych okoliczności faktycznych wskazanych przez wnioskodawcę, które pomimo podobieństw, różnią się jednak między sobą w szczegółach, które mogą mieć decydujące znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej wnioskodawców. Na tle powyższego Sąd stwierdził, że w przeciwieństwie do zastrzeżeń skargi, żądanie uzupełnienia wniosku nie wykraczało poza opis stanu faktycznego, a pytania zadane w wezwaniu organu miały na celu pozyskanie informacji niezbędnych do wydania interpretacji podatkowej. Reasumując Sąd stwierdza, że przy wydaniu zaskarżonego postanowienia nie doszło do zarzucanych w skardze naruszeń przepisów prawa, stąd zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935), oddalił skargę. Przywoływane wyżej orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w internetowej bazie orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.