I FSK 2107/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 5 czerwca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L.N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 sierpnia 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 34/24 w sprawie ze skargi L.N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 31 października 2023 r., nr 2401-IOV2.4103.27.2023/MŚ UP: 2401-23-247350 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2018 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od L.N. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 1.350 (słownie: jeden tysiąc trzysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Skarga kasacyjna. 1.1. L.N., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 12 listopada 2024 r., wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 sierpnia 2024 r., I SA/Gl 34/24. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 31 października 2023 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2018 r. 1.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu: 1. Naruszenie przepisów postępowania, mające wpływ na wynik sprawy a to: - art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej po przez jego niezastosowanie przez Sąd i wobec tego przyjęcie przez Sąd, w ślad za organem II instancji, ustaleń co do stanu faktycznego sprawy, w sytuacji, gdy uzasadnienie decyzji organu II instancji nie spełniało wymogów z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 §, art. 122, art. 181 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak wyjaśnienia rozbieżności m.in. pomiędzy pismami skarżącej oraz pomiędzy pismami skarżącej i zeznaniami świadków, jak również brak wyjaśnienia rozbieżności całkowicie odmiennego ustalenia stanu faktycznego w postępowaniu przygotowawczym w sprawie prowadzonej przez Naczelnika śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach, pod sygn. akt: 4092-4.Ds.588.2022 a niniejszym postępowaniem podatkowym, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 §, art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie wyroku również na podstawie decyzji wydanej na rzecz K.S. i B.S. oraz pism Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gliwicach z dnia 07.04.2021r. dot. K.S., w sytuacji, gdy przepisy ordynacji podatkowej nie przewidują związania organów decyzjami wydanym i wobec kontrahentów podatnika, - art. 145 § 1 pkt 1 lit c.) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów przeprowadzonych w sprawie, dokonanej wybiórczo, wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego polegające na stwierdzeniu przez Sąd, w ślad za organem II instancji, że postanowienie o umorzeniu dochodzenia z 28.12.2022 r. wydane przez Naczelnika śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach, zatwierdzone przez Prokuratora, sygn. akt: 4092-4.Ds.588.Żo22 nie ma wpływu na niniejsze postępowanie podatkowe i tym samym pominięciu tego postanowienia w ogóle, a z którego to postanowienia jednoznaczne wynika, że postępowanie przygotowawcze wszczęte przeciwko K.S. o czyn z art. 271a § k.k. zostało umorzone, gdyż postępowanie przygotowawcze nie dało podstaw do wniesienia aktu oskarżenia do sądu, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie przez Sąd wyroku oddalającego skargę, a nie uchylającej decyzję organu II i l instancji, pomimo tego że organy podatkowe nie zebrały wystarczających dowodów mogących doprowadzić do stwierdzenia, że organ uzyskał pewność co do stanu faktycznego sprawy, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy wskutek rozpatrzenia materiału dowodowego oraz dokonanie ustaleń faktycznych jedynie w oparciu o zeznania świadków, którzy w większości, z uwagi na znaczny upływ czasu, nie byli w stanie udzielić organowi pełnych informacji o zdarzeniach mających miejsce 4 lata przed ich przesłuchaniem, zwłaszcza w zakresie przeprowadzanych przez skarżącą remontów, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów przeprowadzonych w sprawie, dokonanej wybiórczo, wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego polegające na ustaleniu przez Sąd, na podstawie zeznań świadków, że w 2018 r. nie przeprowadzono remontu, a już na pewno remontu w zakresie objętym fakturami i kosztorysami stanowiącymi materiał dowodowy w niniejszej sprawie, co oznacza, że Sąd, w ślad za organem l i II instancji, wyprowadził z dowodów wnioski, które według reguł logiki z nich nie wynikają, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów przeprowadzonych w sprawie, dokonanej wybiórczo, wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego polegające na błędnym interpretowaniu zeznań przesłuchanych w niniejszym postępowaniu świadków a mianowicie, interpretowanie odpowiedzi świadków na pytania organu słowami: "nie pamiętam" w ten sposób, że świadkowie nie pamiętali, aby remonty miały miejsce, w sytuacji, gdy chodziło o to, że świadkowie nie pamiętali, czy takie remonty miały miejsce. Z początkowych wypowiedzi świadków jednoznacznie wynika bowiem, że najmowany przez skarżącą budynek jest bardzo stary, cały czas były w nim przeprowadzane remonty i świadkowie nie umieli sobie przypomnieć kiedy jakie remonty były przeprowadzane i czy były takie remonty, czy też inne, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów przeprowadzonych w sprawie, dokonanej wybiórczo, wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego polegające na błędnym przyjęciu przez Sąd, że skarżąca miała znać personalia osób, które z ramienia S., jak i B. miały wykonywać wskazane w kosztorysach prace, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów przeprowadzonych w sprawie, dokonanej wybiórczo, wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego polegające na błędnym przyjęciu, że okoliczność, że skarżąca nie potrafiła wskazać, w jaki sposób nawiązała współpracę z K.S., oznacza, że wystawione przez niego faktury VAT na rzecz skarżącej, nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w sytuacji, gdy logicznym jest i zgodnym z doświadczeniem życiowym, że w sytuacji, gdy skarżąca przeprowadzała cały czas, przez kilka lat remonty w przedmiotowej nieruchomości i współpracowała z różnymi wykonawcami, nie musiała pamiętać, po tak długim upływie czasu, w jaki sposób nawiązała współpracę z K.S., - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów przeprowadzonych w sprawie, dokonanej wybiórczo, wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego polegające na błędnym ustaleniu przez Sąd, że wskazane kosztorysy zostały sporządzone po dacie wystawienia faktur, bowiem z ich wydruku wynika data ich sporządzenia w 2020 r., w sytuacji, gdy na kosztorysach jest jedynie adnotacja z programu komputerowego do kosztorysowania "[...]", co nie oznacza, że kosztorys został sporządzony w roku 2020 r., - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie wyroku oddalającego skargę, w sytuacji, gdy organ l i II instancji nie przeprowadził w całości postępowania dowodowego, tj. nie przeprowadził dowodu z zeznań świadków Ł.S. i D.K., którzy to świadkowie zostali powołani na okoliczność wykazania, że wykonywali oni faktycznie remonty u skarżącej z ramienia K.S., ponadto sąd wydał wyrok oddalający skargę pomimo tego, że w niniejszym postępowaniu kluczowe było przeprowadzenie oględzin przedmiotowego budynku w trakcie przeprowadzania kontroli podatkowej , a to z kolei spowodowało, że organy obu instancji nie zebrały w sprawie całego materiału dowodowego, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 193 § 1, § 2, § 4, § 5 i § 6 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za nierzetelne faktury VAT wystawione przez B. B.S. oraz S. K.S. o nr: [...] z dnia 12.01.2018 r., [...] z dnia 21.01.2018, [...] z dnia 08.03.2018 r.,[...] z dnia 19.03.2018 r., [...] z dnia 28.03.2018 r., [...] z dnia 09.07.2018 r., [...] z dnia 16.07.2018 r., [...] z dnia 22.07.2018 r. i wobec tego nie uznaniu przez Sąd, w ślad za organami obu instancji, ksiąg podatkowych skarżącej w ww. zakresie, za prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy i jako takie stanowiące dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, co doprowadziło do stwierdzenia, że skarżąca nie była uprawniona do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z ww. faktur, gdyż nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji w zakresie podmiotowym i przedmiotowym, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez wydanie wyroku oddalającego skargę, w sytuacji, gdy organy obu instancji nie przeprowadziły postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, które ew. wątpliwości rozstrzygną na niekorzyść skarżącej. 2. Naruszenie przepisów prawa materialnego, a to: - art. 29a ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o PTU), poprzez ich błędną wykładnię i wobec tego ich niezastosowanie i wobec tego przyjęcie, że faktury VAT wystawione przez B. B.S. oraz przez S. K.S. na rzecz L. N.L. [...] z dnia 12.01.2018 r., [...] z dnia 21.01.2018, [...] z dnia 08.03.2018 r.,[...] z dnia 19.03.2018 r., [...] z dnia 28.03.2018 r., [...] z dnia 09.07.2018 r., [...] z dnia 16.07.2018 r., [...] z dnia 22.07.2018 r. nie mogą stanowić podstawy opodatkowania i nie mogą stanowić podstawy dla odwołującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o PTU poprzez błędne jego zastosowanie i błędne przyjęcie, że faktury VAT wystawione przez B. B.S. oraz przez S. K.S. na rzecz L. N.L. [...] z dnia 12.01.2018 r., [...] z dnia 21.01.2018, [...] z dnia 08.03.2018 r.,[...] z dnia 19.03.2018 r., [...] z dnia 28.03.2018 r., [...] z dnia 09.07.2018 r., [...] z dnia 16.07.2018 r., [...] z dnia 22.07.2018 r. nie mogą stanowić podstawy opodatkowania i nie mogą stanowić podstawy dla odwołującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, - art. 86 ust. 1 i ust. 2 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o PTU poprzez ich niezastosowanie. 1.3. W oparciu o tak sformułowane zarzuty, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu wydającemu zaskarżone orzeczenie oraz o zwrot od organu poniesionych kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. 2. Odpowiedź na skargę kasacyjną i dalsze pisma w sprawie. 2.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 29 listopada 2024 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od strony skarżącej na rzecz strony przeciwnej – Dyrektora lzby Administracji Skarbowej w Katowicach – kosztów postępowania (w tym kosztów zastępstwa procesowego) według norm przepisanych. 2.2. L.N., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 3 lutego 2025 r., wniosła o przeprowadzenie dowodu z wyroku Sądu Rejonowego w Cieszynie z dnia 13 stycznia 2025 r. wraz z uzasadnieniem w sprawie o sygnaturze [...]. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3. Skarga kasacyjna jest niezasadna. 4.1. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że sprawa skarżącej z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych za analogiczny okres podatkowy (2018 r.) także była przedmiotem kontroli sądowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z dnia 8 października 2024 r., I SA/Gl 278/24 uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 22 grudnia 2023 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. oraz odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na ten podatek za luty, marzec i lipiec 2018 r. w części dotyczącej określenia odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za luty, marzec i lipiec 2018 r. oraz oddalił skargę w pozostałym zakresie. Sąd przychylił się zatem do stanowiska organów podatkowych w zasadniczej części sporu dotyczącej rzetelności faktur wystawionych przez S. K.S. oraz B. B.S. Zdaniem Sądu faktury te nie stanowiły podstawy dla odliczenia kosztów uzyskania przychodu, gdyż nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Następnie, Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 4 marca 2025 r., II FSK 14/25, oddalił skargę kasacyjną L.N. wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 października 2024 r., I SA/Gl 278/24. 4.2. Wyroki w sprawie dotyczącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. zapadły na kanwie tożsamego stanu faktycznego. W skardze kasacyjnej wniesionej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 października 2024 r. I SA/Gl 278/24 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz w sprawie poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu zostały podniesione analogiczne zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania i kwestionujące prawidłowość ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe. W rezultacie, wobec tego, że skład orzekający w tej sprawie, w pełni podziela stanowisko przedstawione przez NSA w wyroku z dnia 4 marca 2025 r., II FSK 14/25, zasadne będzie odwołanie się do tez i ocen sformułowanych w tym wyroku w odniesieniu do zarzutów podniesionych w sprawie podatku od towarów i usług. 5.1. W ślad za wyrokiem NSA z dnia 4 marca 2025 r., II FSK 14/25, stwierdzić należy, że niezasadna okazała się zatem grupa zarzutów dotyczących naruszenia przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej (powoływanych w różnej konfiguracji), bowiem Sąd pierwszej instancji w uzasadniony sposób zaaprobował ustalenia organów. 5.2. Z wyczerpującego opisu okoliczności faktycznych znajdującego się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, a znajdującego odzwierciedlenie również w aktach sprawy, jednoznacznie wynika, że kwestionowane usługi remontowo-budowlane nie miały miejsca. 5.3. Fakt ten potwierdzają zgromadzone przez organy protokoły przesłuchań pracowników skarżącej, którzy nie pamiętali, by prace w zakresie ujętym na fakturach wystawionych przez S. i B. zostały wykonane. Wbrew twierdzeniom skarżącej, to, że świadek "nie pamięta" pewnych zdarzeń należy zdaniem składu orzekającego poczytywać w opisanym kontekście jako stwierdzenie, że w istocie nie dostrzegł żadnych znamion tego, by dane zdarzenie (tu: roboty budowlane i remontowe), miało miejsce. Co istotne, świadkowie byli w stanie wskazać jakie inne –konkretnie i kiedy – zaistniały awarie i były wykonywane odpowiadające im prace. Z tego też względu trudno doszukiwać się podstaw do zakwestionowania wypowiedzi pracowników skarżącej, nawet mimo upływu kilku lat od momentu rzekomego wykonania prac do momentu przeprowadzenia przesłuchania. Trafnie zwrócił uwagę też sąd pierwszej instancji, że niemożliwe byłoby niedostrzeżenie przez pracowników rzekomych robót budowlanych, biorąc pod uwagę ich rozmiar oraz charakter i przedmiot działalności przedsiębiorstwa. Działalność w branży spożywczej wymaga bowiem ciągłości procesu technologicznego, jak również zapewnienia warunków sanitarnych, a czynniki te nie mogłyby zostać zachowane w przypadku wymiany posadzek, skuwania tynków oraz wymiany instalacji. 5.4. Podobnie za prawidłowe należy uznać ustalenia organów w zakresie charakteru działalności wystawców faktur, tj. K.S. i B.S., z których wynika, że prowadzone przez nich przedsiębiorstwa S. i B. nie mogły wykonać na rzecz skarżącej usług, które ujęły w fakturach. Nie prowadziły one rzeczywistej działalności gospodarczej. Na wykonanie robót nie pozwalał m.in. stan zdrowia K.S., jak też brak zaplecza technicznego koniecznego do wykonania robót w deklarowanym zakresie. Prace te nie były wykonywane osobiście, przy czym brak też dowodów na zatrudnianie przez ww. podmioty pracowników czy zawierania umów o podwykonawstwo. Okoliczność, że podmiotem zarejestrowanym na B.S. w rzeczywistości zarządzał K.S., była jedną z wielu, które organ wziął pod uwagę przy ocenie charakteru prowadzonych działalności. Choć tego rodzaju praktyka ma miejsce w obrocie gospodarczym, to nie da się nie dostrzec, że nie nosi ona znamion legalności, a nadto jest charakterystycznym faktorem przy oszustwach podatkowych, gdzie przy formalnej mnogości podmiotów rzeczywiste funkcje zarządcze skupione są w rękach jednej osoby (niewielkiej grupy osób). 5.5. Wypada dodać, że wobec rzekomych kontrahentów skarżącej wystawiono decyzje na podstawie art. 108 ustawy o PTU. Choć rzeczywiście przepisy nie przewidują związania organów decyzjami wydanymi wobec kontrahentów podatnika, a decyzje takie, jak i ewentualne dowody zgromadzone w toku powiązanego postępowania prowadzonego w stosunku do kontrahenta, nie są wiążące dla organu prowadzącego postępowanie główne, to mają one moc dowodową równą innym środkom dowodowym oraz podlegają regułom swobodnej oceny. Dowody zaczerpnięte z innych postępowań mogą więc, w świetle art. 180 § 1 oraz art. 181 Ordynacji podatkowej, zostać wykorzystane w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe, bowiem w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Wykorzystanie zatem tychże rozstrzygnięć w kontrolowanym postępowaniu było dopuszczalne. 5.6. Sąd pierwszej instancji trafnie ocenił również ustalenia co do działań samej skarżącej, które także przeczą wykonaniu spornych prac. Wypada zauważyć, że skarżąca składała zmienne wyjaśnienia co do miejsca i zakresu prowadzonych prac, przy czym niektóre z przedłożonych przez nią kosztorysów obejmują roboty, o których podatniczka nie wspominała w składanych wyjaśnieniach, a jednocześnie żaden z nich nie obejmuje spornych prac ujętych na fakturach S. i B. Mimo więc, że sama miała nadzorować wykonywane prace, to w rzeczywistości nie dysponowała wiedzą na ich temat. Z kolei faktury zakupu materiałów nie wskazują na to, by skarżąca dokonała zakupów materiałów niezbędnych do wykonania wskazanych w kosztorysach prac. Także S., jak i B., dowodów potwierdzających zakup takich materiałów nie przedstawiły, a same zakwestionowane faktury dotyczą jedynie wykonania usług. Na marginesie, wobec treści skargi kasacyjnej, wypada zauważyć, że niezależnie od tego, czy program komputerowy do kosztorysowania samoczynnie mógł generować na kosztorysach oznaczenie "(...) 1994-2020", to jednak okoliczność ta pozostaje bez wpływu na stwierdzenie daty, w jakiej te kosztorysy powstały (po dacie wystawienia faktur). 5.7. Zwraca uwagę również to, że zgodnie z umową najmu budynku, w którym rzekomo miały być przeprowadzone roboty, skarżąca uprawniona była we własnym zakresie i na własny koszt wykonywać konserwację i drobne remonty przedmiotu najmu oraz dbać o porządek i czystość w jego otoczeniu. Przy tym jednak wszelkie adaptacje i przeróbki mogły być wykonane po uzyskaniu zgody wynajmującego, pod warunkiem, że nie będą stanowiły zagrożenia i naruszały substancji przedmiotu najmu. Trudno zatem uznać, że na wymianę instalacji, podłóg czy kominów oraz tynkowanie, w świetle powyższej umowy, skarżąca nie musiała uzyskać zgody – a takowej nie przedstawiła. 5.8. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy należy uznać za kompletny, spójny i pozwalający na ustalenie niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego. Skład orzekający nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania poprzez nieprzeprowadzenie dowodów z przesłuchania pracowników świadków Ł.S. i D.K., na okoliczność wykazania, że wykonywali oni faktycznie remonty u skarżącej z ramienia K.S.. Wskazywana okoliczność została już dostatecznie zbadana i na tle zebranego materiału dowodowego oraz treści art. 188 Ordynacji podatkowej przeprowadzenie tychże dowodów byłoby niezasadne i zbędne. Podobnie, w sprawie próżno doszukiwać się uzasadnienia dla przeprowadzenia oględzin budynku na etapie kontroli – czynność ta potwierdziłaby jedynie stan techniczny budynku w 2021 r. i trudno byłoby zakwalifikować ewentualne widoczne wówczas ślady remontów jako wynik remontów przeprowadzonych w okresie wystawiania faktur z 2018 r. 5.9. Skład orzekający nie ma zatem wątpliwości, że zakwestionowane faktury nie są rzetelne zarówno od strony podmiotowej, jak i przedmiotowej. 5.10 Z tego też względu za nieuzasadnione należało uznać zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 193 § 1, § 2, § 4, § 5 i § 6 Ordynacji podatkowej, jak również stawianych odrębnie zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 193 § 1, § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie, oraz art. 193 § 4 i 6 Ordynacji podatkowej, poprzez ich zastosowanie. 6.1. Powyższej konstatacji nie mogą zmienić powoływane zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § (brak wskazania jednostki redakcyjnej w skardze kasacyjnej), art. 122, art. 181 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., jak również art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 191 Ordynacji podatkowej, w zakresie, w jakim skarżąca powołuje się na postanowienia Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 28 grudnia 2022 r., z którego wynika, że śledztwo stypizowane w art. 271a § 1 Kodeksu karnego w sprawie wystawiania faktur przez K.S. i B.S., zostało umorzone, gdyż przeprowadzone postępowanie przygotowawcze nie dostarczyło podstaw do wniesienia aktu oskarżenia do sądu, co zostało potwierdzone przez prokuratora. 6.2. W rozstrzygnięciach tych strona upatruje rzekomego wpływu na kontrolowane postępowanie podatkowe. Tymczasem jednak wypada przypomnieć, że w świetle art. 11 p.p.s.a., sąd administracyjny wiążą jedynie ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnienia przestępstwa, a tym samym postanowienie o umorzeniu postępowania karnego nie może stanowić przeszkody dla przeprowadzenia przez sąd administracyjny autonomicznej oceny materiału dowodowego. Odrębność postępowań karnych i podatkowych jest oczywista. Ustawodawca nie przewidział możliwości automatycznego związania sądu administracyjnego, badającego legalność decyzji podatkowych, wyrokiem lub postanowieniem wydanym w postępowaniu karnym, który nie ma charakteru skazującego. Postanowienie prokuratury o umorzeniu postępowania karnego nie wywiera bezpośredniego wpływu na wynik sprawy podatkowej i pozostawia organom podatkowym możliwość samodzielnego ustalenia stanu faktycznego, zgodnie z wymogami określonymi w Ordynacji podatkowej. Nie oznacza to jednak, że z tego rodzaju rozstrzygnięcia, a właściwe z materiału dowodowego wskazanego w tego rodzaju rozstrzygnięciu, nie mogą wynikać okoliczności faktyczne. Może ono zatem dostarczyć informacji istotnych z punktu widzenia oceny prawidłowości dokonanej przez organ podatkowy kwalifikacji okoliczności wskazanych przez podatnika. 6.3. W realiach niniejszej sprawy organy podatkowe oceniły ogół zgromadzonego materiału dowodowego, we wzajemnym powiązaniu, badając również treść ww. postanowień. Ustalony przez nie samodzielnie stan faktyczny stał się jednak podstawą wydania decyzji, którą zasadniczo zaakceptował sąd pierwszej instancji i w dalszej kolejności NSA. Odmienność celów obu postępowań, jak też odrębność przesłanek odpowiedzialności karnej i określenia zobowiązania podatkowego, determinuje zatem też inny zakres ustaleń faktycznych, co w oczywisty sposób wymagało od organu podatkowego przeprowadzenia własnego postępowania dowodowego. W sprawie nie wymagano przy tym od skarżącej, by podejmowała środki weryfikacji kontrahentów, jakimi dysponują organy ścigania. 6.4. W kontekście powyższego należy też odnieść się do przedłożonego przez stronę przy piśmie z dnia 3 lutego 2025 r. wniosku dowodowego z wyroku Sądu Rejonowego w Cieszynie II Wydziału Karnego z dnia 13 stycznia 2025 r., sygn. akt [...], uniewinniającego L.N. od popełnienia zarzucanych czynów, tj. posłużenia się dokumentami, w których poświadczono nieprawdę, co do okoliczności mających znaczenie prawne w ten sposób, że przyjęła do jej dokumentacji księgowej (wymienione tamże) faktury zakupu wystawione przez B., dokumentujące wykonanie usług remontowych, poprzez ujęcie ich po stronie kosztów uzyskania przychodu, bezpodstawnie je zawyżając w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36L w zakresie podatku dochodowego oraz jego korektach za 2018 r. złożonych Naczelnikowi US w Cieszynie, tj. o przestępstwo powszechne z art. 273 k.k. w zw. z art. 12 § 1 k.k. oraz poprzez bezpodstawne obniżenie podatku naliczonego i ujęcie ich w ewidencjach zakupów VAT oraz w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 i ich korektach za luty, marzec i lipiec 2018 r. złożonych Naczelnikowi US w Cieszynie, tj. o przestępstwo powszechne z art. 273 k.k. w zw. z art. 12 § 1 k.k. Należy podkreślić, że wyrok ten, jako uniewinniający, nie wiąże sądów administracyjnych. Skład orzekający przeanalizował jego treść, jednak biorąc pod uwagę odrębność obu procedur, o czym była już mowa powyżej, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, by ustalenia poczynione w postępowaniu karnym niweczyły wyniki ustaleń organów podatkowych. 7.1. NSA stwierdził ponadto, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie kontrolowanej przez sąd pierwszej instancji decyzji jest logiczne, kompletne i spójne – zawiera opis faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, przez co rozstrzygnięcie poddaje się kontroli. 7.2. Za oczywiście bezzasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. Skarżony wyrok odpowiada prawu, podobnie jak kontrolowana przez sąd decyzja. Skład orzekający nie dopatrzył się w sprawie naruszenia zasady zaufania, jak również nie stwierdził zaistnienia wątpliwości, które należałoby rozstrzygnąć na korzyść strony skarżącej. 8.1. W konsekwencji powyższego, należało uznać niezasadność zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. 8.2. W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty naruszenia art. 29a ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PTU poprzez ich błędną wykładnię i wobec tego ich niezastosowanie, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o PTU poprzez błędne jego zastosowanie oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o PTU poprzez ich niezastosowanie. Ocenie Autora skargi kasacyjnej błędne zastosowanie lub niezastosowanie określonych przepisów było wynikiem wadliwego ustalenia stanu faktycznego. 8.3. Tak skonstruowane zarzuty skargi kasacyjnej nie mogą zostać uwzględnienie, w sytuacji gdy Sąd ocenił, że niezasadne są zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, a organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy. W kategoriach oczywistej omyłki pisarskiej ocenić należy zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o PTU poprzez jego niezastosowanie. Przepis ten został w sprawie zastosowany, co kontestuje skarżąca. Dodatkowo należy wskazać, że skardze kasacyjnej podniesiono zarzut naruszenia art. 29a ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PTU także poprzez ich błędną wykładnię. Autor skargi kasacyjnej nie wyjaśnił jednak, na czym polegał błąd w wykładni tych przepisów i nie wskazał, jak kształtować powinna się prawidłowa interpretacja. 9. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935) – orzekł, jak w sentencji wyroku. 10. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1935). Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA Dominik Mączyński Ryszard Pęk Zbigniew Łoboda