I SA/Bd 253/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 24 czerwca 2025r. sprawy ze skargi G. G. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 marca 2025 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.833.2024.5.MJ w przedmiocie odmowa wydania interpretacji indywidualnej oddala skargę W dniu [...] października 2024 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek Gminy Miasta G. ("Skarżąca", "Gmina", "Miasto", "Wnioskodawca" "Strona"), uzupełniony na wezwanie pismem z [...] listopada 2024r., o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie, która dotyczyła prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki na przebudowę budynku w ramach projektu pn. "Dostosowanie grudziądzkich spichlerzy do pełnienia funkcji na rzecz kultury" (Projekt), który zostanie oddany odpłatnie w użytkowanie instytucji kultury. We wniosku podano, że Miasto realizowało od [...] stycznia 2020 r. do [...] grudnia 2022 r. Projekt, w efekcie którego zmodernizowano budynek (spichlerz) przez przeprowadzenie prac budowlanych i remontowych wraz z instalacjami, dokumentacją techniczną i nadzorem inwestorskim. Prowadzenie prac remontowych i budowlanych (modernizacja majątku nieruchomego gminy) nie jest wskazane jako zadanie własne gminy wynikające z art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.). Faktury, zawierające podatek VAT, dokumentujące wydatki poniesione na realizację inwestycji w budynek były wystawiane z podaniem danych Miasta jako nabywcy. Wartość inwestycji w ramach projektu wyniesie ogółem [...] zł, w tym [...] zł netto i [...] zł VAT; w tym zmodernizowany Budynek [...] zł brutto ([...] zł netto, [...] zł VAT), z czego ze środków własnych [...] zł brutto ([...] zł netto, [...] zł VAT) oraz dofinansowanych w kwocie [...]zł brutto. Budynek został oddany w odpłatne użytkowanie na rzecz instytucji kultury, na podstawie umowy oddania nieruchomości do użytkowania, na czas nieokreślony, do Muzeum [...] (odrębny podatnik VAT), na podstawie art. 37 ust. 4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. 2023 r., poz. 344). Przedmiotowe muzeum, zgodnie z art. 9 ustawy dnia 25 października 1991r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. 2024, poz. 87) powołane zostało przez Wnioskodawcę jako instytucja kultury, gdzie Miasto prowadzi nadzór nad tą jednostką. Kwota czynszu z tytułu oddania od użytkowania jest stała, indeksowana o inflację i naliczana wg stawki procentowej 0,3% wartości nieruchomości – opłata roczna (tj. w takiej samej wysokości, jaka obowiązuje w przypadku opłat z tytułu trwałego zarządu nieruchomości oddanej na cele działalności kulturalnej, zgodnie z art. 83 ust. 2 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami), co w ocenie Wnioskodawcy stanowi wartość rynkową. Wysokość opłaty rocznej może być waloryzowana. Czynność odpłatnego oddania w użytkowanie jest opodatkowana VAT. W konsekwencji, nabyte towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Umowa odpłatnego udostępnienia z jednej strony potwierdzi prawo tej instytucji do zarządzania przekazanym jej budynkiem i pobierania pożytków z jego odpłatnego udostępniania (przede wszystkim w ramach sprzedaży biletów wstępu – wpływy z tego tytułu będą należne instytucji kultury), z drugiej natomiast – Miasto nie będzie musiało angażować swoich aktywów (środków finansowych, pracowników, środków trwałych itp.) celem zarządzania budynkiem. W toku analizy prawnej możliwości udostępnienia budynku na rzecz instytucji kultury (muzeum) stwierdzono, że najwłaściwszą prawnie formą jest odpłatne przekazanie budynku do użytkowania. Zrealizowana inwestycja jest zarządzana przez odrębny podmiot prowadzący działalność kulturalną, co stanowi częstą praktykę wśród jednostek samorządu terytorialnego. Instytucja kultury może bowiem skupić się wyłącznie na zarządzaniu budynkiem, na co nie mogłoby pozwolić sobie Miasto, gdyby to ono miało zarządzać budynkiem (Miasto ma bowiem szereg innych zadań nałożonych na nie jako jednostkę samorządu terytorialnego). Stawka amortyzacji dla budynku wyniesie 2,5%, a odpisów amortyzacyjnych (amortyzacja bilansowa) dokonuje Wnioskodawca. Z tytułu oddania budynku do użytkowania instytucji kultury Miasto pobiera wynagrodzenie. Czynność ta jest dla celów VAT traktowana przez Wnioskodawcę jako świadczenie usług opodatkowanie VAT wg stawki 23%. Gmina uzupełniła stan faktyczny o dane finansowe związane z inwestycją. W związku z powyższym zadano pytanie: Czy zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.t.u.", "ustawa o VAT"), Miasto będzie uprawnione do odliczenia podatku VAT od wydatków na przebudowę budynku oddanego odpłatnie w użytkowanie instytucji kultury, która posiada osobowość prawną i jest odrębnym podatnikiem VAT? Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wydania interpretacji indywidualnej. Po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z dnia [...] marca 2025r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podał, że regulacje prawne normujące zasady wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego zawarte zostały w rozdziale 1a (art. 14a – art. 14s) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111, dalej: "O.p."). Jedną z przesłanek do odmowy wydania interpretacji indywidualnej jest wystąpienie uzasadnionego przypuszczenia, że elementy przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT. Taka sytuacja ma miejsce, kiedy okoliczności sprawy wskazują, że czynność została/zostanie dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, która jest sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Uzasadnione przypuszczenie zachodzi, kiedy na podstawie obiektywnych przesłanek organ domyśla się, że takie nadużycie prawa mogłoby mieć miejsce. Wystarczy więc, że w oparciu o racjonalne podstawy istnieje podejrzenie, że opisana czynność może stanowić nadużycie prawa w rozumieniu cyt. przepisu. W ocenie organu analiza sytuacji przedstawionej we wniosku prowadzi do uzasadnionego przypuszczenia, że ma ona zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych oraz stanowi nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT. W pierwszej kolejności organ zauważył, że w przypadku udostępnienia budynku na rzecz Muzeum na podstawie umowy dzierżawy wynagrodzenie za to udostępnienie nie zostało skalkulowane w sposób uwzględniający wydatki poniesione na opisaną we wniosku inwestycję. Brak jest uzasadnienia ekonomicznego dla tak rażąco niskiej jego wartości. Uwypuklono również niewspółmierność nakładów/wydatków na przebudowę budynku do planowanych przez Miasto przychodów z tytułu udostępnienia budynku na rzecz Muzeum oraz sztuczność planowanego przedsięwzięcia, gdyż cena za ww. udostępnienie została ustalona na nieznajdującym ekonomicznego uzasadnienia poziomie. Okoliczności te wskazują na taki schemat działania, który prowadzi do osiągnięcia korzyści podatkowych, a zatem zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT. Odnosząc się do zarzutów zażalenia, organ wskazał, przedstawiona przez Miasto argumentacja nie znajduje uzasadnienia ekonomicznego oraz gospodarczego. Podniesione przez Miasto okoliczności nie pozwalają stwierdzić, że występuje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem Miasta a świadczeniem wzajemnym. Ustalona wartość kwoty wynagrodzenia uzyskanego z tytułu udostępnienia budynku nie może w ocenie organu zostać uznana za ekwiwalentne świadczenie z tytułu tych usług. Wysokość wynagrodzenia pozwoli zwrócić koszty poniesione na Inwestycje w perspektywie ok. 420 lat w sytuacji gdy ustalona kwota czynszu z tytułu użytkowania zmodernizowanego budynku na poziomie [...] zł rocznie, w stosunku do zwiększonej wartości budynku na poziomie [...] zł, gdzie relacja rocznego czynszu z tytułu użytkowania zmodernizowanego budynku do poniesionych nakładów inwestycyjnych w celu zmodernizowania budynku wynosi ok. 0,24%. Organ zaznaczył, że standardowa stawka amortyzacji waha się (w zależności od rodzaju przedmiotu amortyzacji) od 2,5% do 10% dla budynków, nieruchomości i infrastruktury stale z nimi związanej, których szacowana długość użytkowania liczona jest w dziesiątkach lat. "Tempo zwrotu" całkowitych nakładów inwestycyjnych wyrażone wskaźnikiem ok. 0,33% nie jest adekwatne i budzi zastrzeżenia, ponieważ zapewnia zwrot poniesionych nakładów w bardziej odległej perspektywie czasowej (ok. 306 lat), aniżeli tempo amortyzacji budynków o najniższych wskaźnikach amortyzacji. Z całokształtu przedstawionych okoliczności nie wynika, aby udostępnienie Budynku oddanego odpłatnie w użytkowanie instytucji kultury za tak niską cenę, miało jakiekolwiek uzasadnienie ekonomiczne. Organ wskazał, że zasadność przypuszczeń odpowiada zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...] maja 2024 r. nr [...]. Analiza wniosku wskazuje, że opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku z [...] października 2024 r., odpowiada zagadnieniu będącemu przedmiotem wskazanej wyżej opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Oba wnioski dotyczą podobnego zagadnienia, tj. kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu inwestycji, która po zrealizowaniu przez jednostkę samorządu terytorialnego jest przedmiotem odpłatnej umowy, w której ustalono czynsz na poziomie nieadekwatnym do ponoszonych wydatków z tytułu realizacji ww. inwestycji. Wysokość ustalonego czynszu uzasadnia powstanie wątpliwości co do prawdziwej natury tej czynności. Zatem okoliczności sprawy, dla której Szef KAS wydał opinię z [...] maja 2024 r., jak i okoliczności tej sprawy dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji, wskazują na schemat działania jednostek samorządu terytorialnego, które w swoich skutkach są takie same, tj. takiego ułożenia swoich działań, które prowadzą do osiągnięcia korzyści podatkowych przez te jednostki samorządu terytorialnego. Zatem, w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od poniesionych wydatków związanych z realizacją Inwestycji, zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT. W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia zarzucając naruszenie: I. prawa materialnego mającego wpływ na wynik postanowienia, tj.: 1. art. 5 ust. 5 ustawy o VAT przez jego niewłaściwe zastosowanie i przypuszczenie organu podatkowego, że głównym lub jednym z głównych celów czynności, które zostały opisane we wniosku może być osiągnięcie korzyści podatkowej; 2. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przez jego niezastosowanie i niestwierdzenie, że gminie w związku z realizacją inwestycji sieci wodociągowej (sprawa nie dotyczy sieci wodociągowej- przyp. Sądu) przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wskazanego na fakturach VAT wynikających z realizacji ww. inwestycji; II. prawa procesowego mającego wpływ na wynik postanowienia, tj.: 3. art. 14b § 5b w zw. z art. 14b § 1 O.p. przez stwierdzenie, że przedsięwzięcie opisane we wniosku, budzi uzasadnione przypuszczenie, że może ono stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT, a w konsekwencji uznanie, że istnieje prawo odmowy wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego; 4. art. 14b § 5c w zw. z art. 14b § 5b i art. 14b § 1 O.p. przez uznanie, iż nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ww. ustawy o VAT i wymaga opinii Szefa KAS, a w konsekwencji stwierdzenie, iż wniosek spełnia przesłanki obligującej DKIS do odmowy wydania interpretacji indywidualnej; 5. art. 217 § 2 w zw. z art. 14b § 5b O.p. przez brak należytego uzasadnienia zajętego stanowiska, zgodnie z którym w przedmiotowej sprawie zachodzi przypuszczenie, że elementy opisu sprawy mogą stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku, gdy nie dokonano analizy ogółu obiektywnych czynników stanowiących podstawę do zawarcia przez Miasto umowy odpłatnego udostępnienia; 6. art. 120 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 5b O.p. przez wydanie postanowienia o odmowie wydania interpretacji w wyniku uznania, iż w przedmiotowej sprawie przedstawiony we wniosku opis sprawy budzi uzasadnione przypuszczenie, że może ono stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT, podczas gdy wskazane przez Miasto okoliczności są zgodne z powszechnie praktykowanymi przez wiele innych jednostek samorządu terytorialnego rozwiązaniami, w odniesieniu do których DKIS niejednokrotnie zajmował stanowisko w wydawanych interpretacjach indywidualnych; 7. art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 221 O.p. przez jego niezastosowanie, sprowadzające się do bezpodstawnego uznania, że przedstawiony we wniosku opis sprawy budzi uzasadnione przypuszczenie, że może ono stanowić nadużycie prawa, co w konsekwencji doprowadziło do utrzymania w mocy zaskarżonego przez Miasto postanowienia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. – dalej: "p.p.s.a."). Przedmiotem sporu była ocena zasadności odmowy wydania Gminie Miastu G. interpretacji z uwagi na stwierdzenie zaistnienia przesłanek z art. 14b § 5b pkt 3 O.p. a w sporze tym Sąd przyznał rację Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS"). W ocenie Sądu, skarga nie zawiera bowiem usprawiedliwionych podstaw, gdyż zaskarżone postanowienie odpowiada prawu Stosownie do art. 14b § 5b pkt 3 O.p., nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 u.p.t.u. Jeżeli zatem wnioskodawca przedstawia stan faktyczny, z którego rozważane przypuszczenie w sposób uzasadniony wynika, to postępowanie interpretacyjne nie jest adekwatnym trybem prawnym do merytorycznego załatwienia wniosku spółki. Co więcej, DKIS nie musi posiadać pewności, że taka sytuacja faktycznie będzie występować. Wystarczy, że na podstawie racjonalnych podstaw istnieje podejrzenie, że opisana czynność może stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 u.p.t.u. Dokonując wykładni językowej powołanego powyżej przepisu art. 14b § 5b pkt 3 O.p., należy zauważyć, że wyraża on skierowany do organu interpretacyjnego zakaz wydania interpretacji indywidualnej w zakresie elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 u.p.t.u. Prawidłowa wykładnia art. 14b § 5b pkt 3 O.p. wymaga wyjaśnienia zwrotu "uzasadnione przypuszczenie", przez które należy rozumieć popartą argumentami prognozę możliwości wystąpienia określonego zdarzenia, stanu rzeczy. W przypadku "przypuszczenia" mowa jest jedynie o możliwości, prawdopodobieństwie zaistnienia określonego stanu rzeczy, zjawiska. Przypuszczenie – w przeciwieństwie do dowodu – nie wymaga pozostawania w pewności co do określonego osądu. Przesłanki wykluczające wydanie interpretacji zawarte w art. 14b § 5b pkt 3 O.p. nawiązują do przyszłości, a więc do zdarzenia, które nie tylko nie nastąpiło, ale nawet nie wiadomo, czy w ogóle wystąpi. W odniesieniu do przyszłości przedmiotem rozważań jest pewien stan hipotetyczny, co sprawia, że ocenie (a także wykazywaniu argumentów, mających wskazywać na rzecz tej oceny), podlegać może tylko możliwość ziszczenia się tego stanu. Zauważyć należy, że obowiązek uprawdopodobnienia występuje z reguły wówczas, gdy dokładne przeprowadzenie postępowania dowodowego, a więc dającego pewność co do istnienia faktów prawotwórczych, nie jest praktycznie możliwe lub celowe (por. A. Hanusz, Uprawdopodobnienie jako środek zastępczy dowodu, PP 2004 Nr 3, s. 47), co ma miejsce również w przypadku opisanym w art. 14b § 5b pkt 1 O.p. Jeżeli natomiast chodzi o nadużycie prawa, którego dopatrzył się DKIS, to zgodnie z art. 5 ust. 5 u.p.t.u. pod tym pojęciem rozumie się dokonanie czynności, o których mowa w ust. 1, w ramach transakcji, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy. Konstrukcja nadużycia prawa została ukształtowana jako doktryna orzecznicza Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 21 lutego 2006r. w sprawie C-255/02 Halifax, ECLI:EU:C:2006:121, TSUE wywiódł, że zasada zakazu nadużycia znajduje zastosowanie również w dziedzinie podatku od towarów i usług (pkt 70). Stwierdzenie nadużycia skutkującego odebraniem prawa do odliczenia podatku naliczonego jest możliwe przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek: - po pierwsze, transakcje, pomimo spełniania warunków formalnych ustanowionych przez odpowiednie przepisy wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (obecnie przepisy dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz.U. 2006, L 347, s. 1 ze zm. i ustawodawstwa krajowego transponującego tę dyrektywę), skutkowały osiągnięciem korzyści finansowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy (przesłanka obiektywna); - po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności wynika, że zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej (przesłanka subiektywna). Doktryna ta została potwierdzona w bogatym orzecznictwie Trybunału, m.in. w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-525/06 Part Service, ECLI:EU:C:2008:108 (por. pkt 42-45 i 58-63), z 22 maja 2008 r. w sprawie C-162/07, Ampliscientifica i Amplifin, ECLI:EU:C:2008:301 (pkt 27-32), z 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-103/09 Weald Leasing, ECLI:EU:C:2010:804 (pkt 28-30), z 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-277/09 RBS Deutschland, ECLI:EU:C:2010:810 (pkt 49), z 17 grudnia 2015 r. w sprawie C-419/14 WebMindLicences, ECLI:EU:C:2015:832 (pkt 36), z 3 września 2014 r. w sprawie C-589/12 GMAC, ECLI:EU:C:2014:2131 (pkt 45), z 22 listopada 2017 r., Edward Cussens, C-251/16, ECLI:EU:C:2017:881 (pkt 70), z 16 czerwca 2022 r. w sprawie C-596/20 DuoDecad, ECLI:EU:C:2022:474 (pkt 41). Przy ocenie wystąpienia ewentualnego nadużycia należy brać pod uwagę ewentualny pozorny charakter transakcji, jej rzeczywisty cel oraz powiązania pomiędzy podmiotami będącymi stronami transakcji. W tym kontekście, zdaniem Sądu, w zaskarżonym postanowieniu przedstawiono w sposób wyczerpujący i kompetentny analizę przesłanek warunkujących odmowę wydania interpretacji indywidualnej. Argumentacja zawarta w motywach kontrolowanego postanowienia jest przekonywująca i zasługuje na uwzględnienie. Dokonując badania zgodności z prawem zaskarżonych postanowień Sąd stwierdza, że w uzasadnieniu tych aktów wyjaśniono jakie wątpliwości powziął organ i dlaczego odwołał się do opinii Szefa KAS z [...] lipca 2024r. nr [...]. Następnie posiłkując się powyższą opinią DKIS trafnie poddał ocenie przedstawione zdarzenie i okoliczności przez pryzmat przywołanego nadużycia prawa z art. 14b § 5b pkt 3 O.p. w zw. z art. 5 ust. 5 u.p.t.u., co czyni zarzuty skargi w tym zakresie pozbawionymi podstaw. Przeprowadzając kompleksową ocenę, organ jednoznacznie wskazał, że z przedstawionego przez Gminę zdarzenia przyszłego nie wynika żadne ekonomiczne oraz gospodarcze uzasadnienie dla ustalenia wartości czynszu z tytułu odpłatnego użytkowania na tak niskim poziomie. Zwrócił uwagę, że zadania własne z zakresu organizacji działalności kulturalnej Gmina ma zamiar realizować przy wykorzystaniu majątku stanowiącego własność Gminy, który odpłatnie ma udostępnić na rzecz Muzeum na podstawie umowy oddania nieruchomości do użytkowania. Tym samym, jednym z kluczowych założeń takiego ukształtowania wzajemnych relacji między ww. podmiotami, jest realizacja przez Gminę jej zadań za pośrednictwem ww. podmiotu. Przyjął też za Szefem KAS, że czynsz jaki Gmina ma zamiar pobierać, nie ma większego znaczenia dla budżetu Gminy, w związku z czym jedynym uzasadnieniem dla pobierania go wydaje się być uzyskanie przez Gminę prawa do odliczenia podatku VAT od kosztów poniesionych w związku z inwestycją. Czynsz z tytułu odpłatnego użytkowania w żaden sposób nie jest bowiem kalkulowany w odniesieniu do rozmiaru inwestycji i poniesionych nakładów. Gmina wprost wskazała, że czynsz ten będzie znikomą częścią jej budżetu i nie czynnik dochodowy będzie decydował o zawarciu umowy. Słusznie w tym miejscu DKIS zaakcentował dysproporcję pomiędzy poniesionymi kosztami inwestycyjnymi o wysokością czynszu – który jest wielokrotnie niższy od wartości rynkowej inwestycji. Z całą pewnością, nie jest to zatem czynsz odpowiadający ekwiwalentności świadczeń. Słusznie organ podkreślił, że wysokość wynagrodzenia pozwoli zwrócić poniesione koszty inwestycji w perspektywie ok. 420 lat. Takie podejście sprzeczne jest z rynkowym działaniem, w którym podstawą jest prognozowanie przynajmniej zwrotu poniesionych nakładów, nie mówiąc już o osiągnięciu korzyści. Należy więc zgodzić się z organem, że w istocie może chodzić o uzyskanie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego, które mogłoby być ograniczone w przypadku, gdyby organizacja działalności kulturalnej nie była realizowana przez zewnętrzny podmiot. W każdym razie przypuszczenie DKIS w tym zakresie było uzasadnione, a Gmina nie przedstawiła na żadnym etapie postępowania argumentów, które skutecznie podważyłyby tą obawę. Przyznanie prawa do pełnego odliczenia w tej sytuacji byłoby – pomimo spełnienia formalnych wymagań – sprzeczne z celem, któremu służą przepisy regulujące zasady obniżania podatku należnego. Przepisy te nie rodzą bowiem po stronie podatników praw, gdy transakcje leżące u podstaw odliczenia miałyby mieć sztuczny charakter, pozbawiony ekonomicznego i gospodarczego uzasadnienia. Sąd zauważa, że organ zasadnie odwołał się do opinii Szefa KAS z dnia [...] lipca 2024r., wydanej na tle stanu faktycznego, który odpowiada stanowi faktycznemu przedstawionemu przez Gminę a w której to opinii Szef Kas potwierdził uzasadnione podejrzenie organu interpretacyjnego co do sztuczności opisanych we wniosku czynności. DKIS w zaskarżonych postanowieniach we właściwy sposób przeanalizował i zaaprobował wnioski wypływające z powyższej opinii. Z tych powodów DKIS nie mógł wydać interpretacji w niniejszej sprawie, czego oczekiwała Gmina. Organ interpretacyjny będąc pośrednio związany wydaną przez Szefa KAS opinią, nie mógł uchylić się od obowiązku przeanalizowania jej treści. Przyjęcie założenia o braku związania opinią poddawałoby w wątpliwość cel wprowadzenia jej do regulacji prawnej, zaś uznanie bezwzględnie wiążącego charakteru opinii, czyniłoby iluzoryczną sądową kontrolę odmowy wydania interpretacji indywidualnej. Podsumowując powyższe rozważania podkreślić należy, że organ interpretacyjny prawidłowo odwołał się do opinii wskazanej w art. 14b § 5c O.p. W świetle zawartych w niej argumentów i konkluzji, trafnie rozpoznano w postępowaniu interpretacyjnym przesłankę wymienioną w art. 14b § 5b pkt 3 O.p., która zobowiązywała Dyrektora KIS do wydania postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej. Treść opinii Szefa KAS, bezpośrednio bazuje na konkretnym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i w tym kontekście wyjaśnia obiektywny charakter przesłanki uzasadnionego przypuszczenia, o której stanowi art. 14b § 5b pkt 3 O.p. Natomiast zagadnienie, na ile uzasadnione przypuszczenie może przybrać postać stanowczego stwierdzenia podlega, co do zasady, o czym była mowa, rozstrzygnięciu nie w trybie interpretacyjnym, lecz w rezultacie odrębnego postępowania. W zaskarżonych postanowieniach organ interpretacyjny wyraźnie wskazał, na jakiej podstawie uznał, że działanie wnioskodawcy ma na celu osiągnięcie korzyści podatkowej. Precyzyjnie uzasadnił przesłanki, którymi się kierował. Organ interpretacyjny, wydając kwestionowane rozstrzygnięcie działał w ramach procedur obowiązujących w postępowaniu w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, na podstawie ściśle określonego przepisu (art. 14b § 5b pkt 3 O.p.). Słusznie kwestię zasadności swoich przypuszczeń poddano weryfikacji pod kątem ocen wyrażonych w opinii Szefa KAS. Z treści tej opinii wynika jednoznacznie, że również Szef KAS ocenił czynności, odpowiadające opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jako mogące stanowić nadużycie prawa o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT. W tej sytuacji, jak zostało to już zaznaczone powyżej, wobec jednoznacznej normy prawnej wynikającej z art. 14b § 5b O.p. w zw. z art. 5 ust. 5 u.p.t.u., organ interpretacyjny był zobowiązany do wydania postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej, z uwzględnieniem zawartego w opinii stanowiska Szefa KAS. Wbrew twierdzeniom Skarżącej, odmienne działanie organu byłoby naruszeniem powyższych przepisów. Wobec powyższego organ nie naruszył art. 5 ust. 5 i art. 86 ust. 1 u.p.t.u. W ocenie Sądu w sprawie nie doszło także do uchybienia ogólnym zasadom Ordynacji podatkowej, w szczególności zasadzie zaufania do organów . Zamierzonego rezultatu nie mogły także odnieść zarzuty naruszenia art. 217, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 O.p., które zostały prawidłowo zastosowane przez organ. Reasumując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie, jak i poprzedzające je postanowienie pierwszoinstancyjne, odpowiadają prawu, a zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie. W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.