III SA/Wa 519/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Baran (sprawozdawca), asesor WSA Maciej Borychowski, Protokolant referent stażysta Maria Pawlik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lipca 2023 r. sprawy ze skargi A. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2017 r. i 2018 r. oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej jako "Naczelnik", "organ I instancji") decyzją z [...] sierpnia 2022 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności A.O. (dalej jako: "skarżąca"), jako prezesa zarządu N. Sp. z o. o., wraz z ww. spółką za zaległości podatkowe w podatku dochodowym z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za czerwiec 2017 r. w kwocie 5.693,00 zł, lipiec 2017 r. w kwocie 4.876,00 zł, sierpień 2017 r. w kwocie 163,49 zł, wrzesień 2017 r. w kwocie 133,36 zł, październik 2017 r. w kwocie 93,11 zł, listopad 2017 r. w kwocie 3.737,00 zł, grudzień 2017 r. w kwocie 4.365,00 zł, lipiec 2018 r. w kwocie 319,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 8.059,00 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 1.240,32 zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji powołał się, m.in., na zapisy art. 10, art. 11 i art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze obowiązującym do dnia 31.12.2015 r. (Dz. U. 2015 r., poz. 233) ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2017 r., poz. 1508 oraz z 2018 r. poz. 149 i 398) art. 108, art. 107 § 1 i § 2, art. 116 § 1 ordynacji podatkowej, art. 21 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej i art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). Na powyższa decyzję Naczelnika skarżąca wniosła odwołanie z 19 września 2022 r. do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej jako: "Dyrektor", "organ odwoławczy"). Skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego i proceduralnego, a w szczególności błąd w ustaleniach faktycznych polegający na niezbadaniu istoty sprawy, pominięciu szeregu dowodów z dokumentów czy źródeł osobowych a jedynie inkwizycyjne, stronnicze wyartykułowanie podstaw prawnych do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności jako prezesa zarządu K. Sp. z o. o. wraz ze Spółką. Skarżąca wniosła o: — zmianę zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania ewentualnie — uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Skarżąca zaakcentowała, że nie zgadza się z decyzją organu podatkowego, który przedstawione dowody świadczące o zaangażowaniu jej w poprawę sytuacji finansowej spółki (po jej okradzeniu przez osoby wskazane do sprawy), uznał za niewystarczające od uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości spółki, podczas gdy działania skarżącej zaskutkowały zasądzeniem w postępowaniach cywilnych około 1.500.000,00 zł wierzytelności. Wskazała, że gdy objęła funkcję prezesa Spółki K. Sp. z o. o., ujawniła, że w spółce są pieniądze, wirtualne. Ujawniła również, że M.C., A.J. wyprowadzali i wyprowadzają pieniądze ze Spółki. Po szybkiej reakcji w postępowaniach sądowych, sądy cywilne zasądziły na rzecz Spółki od M.C. kwotę ponad 70 tyś. zł, od A.J. kwotę 134.330,00 zł, P.S. kwotę 759.296,02 zł i inne. Również, co zostało pominięte przez organ pierwszej instancji – podniosła skarżąca, prawie rok próbowała odzyskać dokumenty spółki od księgowej powiązanej z M.C. i A.J. Księgowa K.O. szantażowała Stronę, że jak dalszych pieniędzy wyżej wymienieni nie będą mogli ze Spółki wyprowadzać to nigdy dokumentów nie odzyska. Bez dokumentów Spółki, z zerowym kontem i z zasądzonymi wierzytelnościami na prawie 1,5 min zł, Strona nie była wstanie nawet przygotować wniosku o zgłoszenie upadłości. K.O., M.C. i A.J. ukrywali zobowiązania, przesunięcia magazynowe czy wewnętrze pożyczki pieniędzy w Spółce (poprzedni prezes podpisał umowę z samym sobą). Wyrazem walki o utrzymanie Spółki, odzyskanie pieniędzy Spółki i odzyskanie równowagi finansowej Spółki, co również zostało całkowicie pominięte przez organ pierwszej instancji, były liczne zawiadomienia Strony do Prokuratury o możliwości popełnienia przestępstw przez ww. osoby. Również wskazuje, że tylko w czasie interwencji Policji i nowego biura rachunkowego Stronie udało się odzyskać część dokumentów Spółki od byłej księgowej K.O. Niezrozumiały dla skarżącej jest fakt, że w uzasadnieniu decyzji organ podatkowy kilkukrotnie przepisuje treść art. 116 § 1 ordynacji podatkowej podkreślając, co mogło spowodować uwolnienie skarżącej od odpowiedzialności podatkowej (vide str. 2, 3, 6 i 7) a nie zbadał przedłożonych przez nią dokumentów na okoliczności tam podniesione. Zdaniem skarżącej, organ pierwszej instancji wbrew wszelkim zasadom postępowania i bez jakiegokolwiek dalszego uzasadnienia, uznał tylko i wyłącznie w jednym jedynym zdaniu (vide str. 11 akapit 4), że "zaangażowanie w celu poprawy sytuacji finansowej Spółki nie przyniosło oczekiwanego rezultatu". Skarżąca zaznaczyła, że decyzja liczy 14 stron, a organ pierwszej instancji wszystkie zgłoszone dowody z dokumentów i źródeł osobowych ocenił tym ww. jednym zdaniem. Według skarżącej, z tych powodów orzeczenie winno zostać uchylone tak, aby mogła ona sama, a następnie kontrolujący mogli dokonać weryfikacji użytych zasad logicznego myślenia organu pierwszej instancji a także wskazań wynikających z zasad doświadczenia życiowego. Dopiero prawidłowo uzupełniony materiał dowodowy, oceniony zgodnie z zasadami postępowania podatkowego może być podstawą prawidłowej decyzji procesowej. Skarżąca dodała, że nie można pominąć przepisów ordynacji podatkowej i przepisów ustaw użytych w sprawie, zawierających zobligowanie wszystkich organów procesowych do dołożenia maksymalnych starań i wyczerpania wszelkich dostępnych środków dla poznania prawdy materialnej stanowiącej cel każdego postępowania podatkowego. Tego w ocenie skarżącej w niniejszej sprawie zabrakło. Po rozpoznaniu odwołania, decyzją z [...] grudnia 2022 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa {t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, dalej jako "ordynacja podatkowa") Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika z [...] sierpnia 2022 roku. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor wskazał, że zaległości podatkowe K. Sp. z o. o. powstały wskutek niezapłacenia w terminie płatności zobowiązania podatkowego wynikającego z deklaracji PIT-4R za 2017 rok i 2018 rok, w związku z czym powstała zaległość podatkowa za ww. okres. Przy czym zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej jako "u.p.d.o.f.") płatnicy przekazują kwoty pobranych zaliczek, na rachunek bankowy urzędu skarbowego. Termin płatności zobowiązania podatkowego za czerwiec 2017 r. upłynął w dniu 20 lipca 2017 r., lipiec 2017 r. upłynął w dniu 21 sierpnia 2017 r., sierpień 2017 r. upłynął w dniu 20 września 2017 r., wrzesień 2017 r. upłynął w dniu 20 października 2017 r., październik 2017 r. upłynął w dniu 20 listopada 2017 r., listopad 2017 r. upłynął w dniu 20.12.2017 r., grudzień 2017 r. upłynął w dniu 22.01.2018 r., lipiec 2018 r. upłynął w dniu 20 sierpnia 2018 r. Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że w z związku z nieuregulowaniem przez K. Sp. z o. o. wykazanych w deklaracji PIT-4R za 2017 i 2018 rok zobowiązań podatkowych, organ egzekucyjny: — tytułem wykonawczym nr [...], doręczonym do Spółki w dniu 16 lipca 2018 r., objął zaległość podatkową PIT-4R za 06/2017 r.; — tytułem wykonawczym nr [...], doręczonym do Spółki w dniu 16 lipca 2018 r., objął zaległość podatkową PIT-4R za 07/2017 r.; — tytułem wykonawczym nr [...], doręczonym do Spółki w dniu 16 lipca 2018 r., objął zaległość podatkową PIT-4R za 08/2017 r.; — tytułem wykonawczym nr [...] z, doręczonym do Spółki w dniu 16 lipca 2018 r., objął zaległość podatkową PIT-4R za 09/2017 r.; — tytułem wykonawczym nr [...], doręczonym do Spółki w dniu 16 lipca 2018 r., objął zaległość podatkową PIT-4R za 10/2017 r.; — tytułem wykonawczym nr [...], doręczonym do Spółki w dniu 16 lipca 2018 r., objął zaległość podatkową PIT-4R za 11/2017 r.; — tytułem wykonawczym nr [...], doręczonym do Spółki w dniu 16 lipca 2018 r., objął zaległość podatkową PIT-4R za 12/2017 r.; — tytułem wykonawczym nr [...], doręczonym do Spółki w dniu 16.04.2019 r., objął zaległość podatkową PIT-4R za 07/2018 r. Postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej skarżącej za zaległości podatkowe w podatku dochodowym z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za okres 06-12/2017 r. i 07 018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania, zostało wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. 01.07.2022 r. (data doręczenia postanowienia nr [...] z [...] czerwca 2022 r.). Dyrektor wyjaśnił, że w toku postępowania stwierdzono, iż w momencie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych spółki z tytułu podatku dochodowego za okres od czerwca do grudnia 2017 r. oraz lipca 2018 r., skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu K. Sp. z o. o. Okoliczność pełnienia funkcji członka zarządu ww. spółki przez A.O. potwierdza znajdujący się w aktach sprawy protokół Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 30 czerwca2017 r., na mocy którego Skarżąca z dniem 29 czerwca 2017 r. została powołana na stanowisko prezesa zarządu K. Sp. z o. o. Powyższą okoliczność potwierdza również odpis z Krajowego Rejestru Sądowego nr [...], z którego wynika, że Skarżąca została wpisana do KRS jako członek - prezes zarządu w dniu 26 października 2017 r. i pełniła tę funkcję do dnia 12 października 2020 r. – stwierdził organ odwoławczy. Dalej Dyrektor wskazał, że do majątku spółki została skierowana egzekucja, lecz po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak majątku ruchomego i nieruchomego, środków pieniężnych oraz innych wierzytelności i praw majątkowych umożliwiających podjęcie skutecznych czynności egzekucyjnych prowadzących do wyegzekwowania zaległości podatkowych, a także fakt, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie uzyska się kwot przewyższających wydatki egzekucyjne, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z [...] listopada 2019 r. działając na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi na jego bezskuteczność. Jak wynika z treści ww. postanowienia – podniósł organ odwoławczy - ustalił również, że spółka składała pliki JPK, ale nie wykazywała w nich bieżącej sprzedaży. Ostatnia złożona deklaracja VAT-7 dotyczyła stycznia 2018 r., co w opinii organu egzekucyjnego mogło świadczyć o zaniechaniu prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie oznacza, że spółka nie generuje dochodu pozwalającego na regulowanie zobowiązań. Jednocześnie organ ustalił, że spółka posiada udziały w P. Sp. z o.o. oraz K. Sp. z o. o. Sp. k. Na podstawie aplikacji WRO System ustalono, że obie spółki nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej (brak składania JPK, w których wykazywana jest sprzedaż, nie są czynnymi podatnikami VAT). Wobec braku prowadzenia bieżącej działalności wartość tych podmiotów w ocenie organu egzekucyjnego była znikoma, w związku z czym odstąpił od zajęcia udziałów w tych podmiotach. Zdaniem Dyrektora, spółka nie wykonywała wymagalnych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za okres luty - grudzień 2017 r. i lipiec 2018 r. oraz posiadała zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, który poinformował, że na koncie płatnika figuruje zadłużenie z tytułu składek na: • ubezpieczenie społeczne za grudzień 2016 r., styczeń - grudzień 2017 r., lipiec 2018 r. w łącznej kwocie 172.636,25 zł; • ubezpieczenie zdrowotne za grudzień 2016 r., styczeń - grudzień 2017 r., lipiec 2018 r. w łącznej kwocie 47.692,86 zł; • FPiPGŚP za grudzień 2016 r., styczeń - grudzień 2017 r., lipiec 2018 r w łącznej kwocie 13.975,42 zł. Z uwagi na powyższe, w ocenie Dyrektora, spółka stała się niewypłacalna w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, zgodnie z którym dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Ilość zobowiązań i czas ich powstania czyniło uzasadnionym stwierdzenie, że Spółka trwale zaprzestała płacenia swoich zobowiązań, co wyczerpuje przewidziane ustawą przesłanki. Stan nieuregulowanych zobowiązań od momentu powstania zaległości za grudzień 2016 r. wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, następnie poprzez wygenerowanie kolejnych zaległości wobec ww. instytucji jak też wobec organu podatkowego, znacząco pogłębiał się. Zdaniem Dyrektora, w stosunku do spółki obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpił w 30 dniu od terminu płatności zobowiązania za marzec 2017 roku. Wówczas po stronie spółki wymagalne już były zaległości wobec ZUS za grudzień 2016 r., styczeń, luty, marzec 2017 r. oraz za luty i marzec 2017 r. wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Spółka wniosku nie złożyła co potwierdziło pismo Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Gospodarczy z dnia 21 kwietnia 2022 roku. Według Dyrektora, w okresie pełnienia przez skarżącą obowiązków w zarządzie spółki miało miejsce niepłacenie wymagalnych zobowiązań podatkowych. Zdaniem organu odwoławczego, pełniąc funkcję prezesa zarządu spółki działając z należytą starannością, skarżąca powinna zainteresować się w dokumentacji spółki - czy zostały dopełnione wszelkie formalności związane z jej działaniem a przede wszystkim mieć na uwadze czy należności względem Skarbu Państwa są na bieżąco regulowane. Dyrektor podniósł, że skarżąca nie wskazała też żadnych składników majątkowych należących do K. Sp. z o. o., z których możliwe byłoby skuteczne przeprowadzenie egzekucji. Dyrektor zaakcentował, że w trakcie pełnionej przez skarżącą funkcji jako prezes zarządu, K. Sp. z o. o. prowadziła działalność, co potwierdza charakter podatku dochodowego z tytułu wynagrodzeń pracowników za 2017 i 2018 rok. Spółka będąca płatnikiem w rozumieniu art. 8 O.p., pobrała zaliczki na podatek dochodowy i nie przekazała w całości zadeklarowanych kwot pobranych zaliczek na rachunek bankowy urzędu skarbowego. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych (od wynagrodzeń pracowników) został określony w art. 38 ust. 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym płatnicy przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego. Zdaniem Dyrektora, z dniem powołania skarżącej na funkcję prezesa zarządu K. Sp. z o. o., stała się ona odpowiedzialna za sprawy ww. spółki. Podjęła się działań mających na celu pobranie należnych Spółce wierzytelności, pomijając istotę wygenerowanego wobec Skarbu Państwa długu. Brak podjęcia żadnych w tym zakresie działań w obliczu doprowadzenia do zasądzenia od poprzedniego prezesa zarządu nakazu zapłaty, czy wobec innych dłużników Spółki, może być przejawem wybiórczego działania ze szkodą dla budżetu państwa. Na powyższą decyzję organu odwoławczego skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności błąd w ustaleniach faktycznych polegający na niezbadaniu istoty sprawy, pominięciu szeregu dowodów z dokumentów czy źródeł osobowych a jedynie inkwizycyjne, stronnicze wyartykułowanie podstaw prawnych do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącej jako prezesa zarządu K. Sp. z o.o. wraz ze spółką. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, iż dla organów podatkowych nie było wystarczającym, że była w stanie w postępowaniach cywilnych uzyskać korzystne wyroki na około 1 500.000,00 zł wierzytelności z uwagi na działalność innych osób decyzyjnych w spółce, wobec czego należało orzec o odpowiedzialności solidarnej z podatnikiem. Zdaniem skarżącej, pominięte przez organy podatkowe zostało, że przez prawie rok podejmowała próby odzyskania dokumentacji rachunkowej spółki od księgowej. Skarżąca zauważyła, że bez dokumentów spółki, z zerowym kontem i z zasądzonymi wierzytelnościami na prawie 1.5 min zł nie byłaby w stanie nawet przygotować wniosku o zgłoszenie upadłości. Podkreśliła, że wyrazem jej starań o utrzymanie spółki, odzyskanie pieniędzy spółki i odzyskanie równowagi finansowej, co również miało zostać całkowicie pominięte przez organy podatkowe, były liczne zawiadomienia skarżącej do Prokuratur o możliwości popełnienia przestępstw przez wymieniane osoby. W ocenie skarżącej pomimo wielokrotnego cytowania art. 116 ordynacji podatkowej przez organy podatkowe - dokumenty na okoliczność wyłączenia odpowiedzialności skarżącej miały nie zostać zbadane. Według skarżącej, organy podatkowy I jak i II instancji, wbrew wszelkim zasadom postępowania i bez jakiegokolwiek dalszego uzasadnienia, miały uznać tylko i wyłącznie w jednym zdaniu, że zaangażowanie skarżącej w celu poprawy sytuacji finansowej spółki nie przyniosło oczekiwanego rezultatu. Reasumując, skarżąca prezentuje stanowisko, iż ze wskazanych powodów zaskarżona decyzja winna zostać wyeliminowana z obrotu prawnego. Skarżąca wniosła o: uchylenie zaskarżonej decyzji w całości; ewentualnie - uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania; zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania. Dyrektor, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z treścią art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej jako "ppsa") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (...). Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie, a zarazem przedmiotem sporu, jest orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności A.O. jako prezesa zarządu, za zaległości spółki K. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako: "spółka" lub "spółka K.") z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych przez spółkę wynagrodzeń za okres od czerwca do grudnia 2017 roku lipiec 2018 roku wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Przypomnieć na wstępie należy, że granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki kapitałowej określają przepisy rozdziału 15 działu III Ordynacji podatkowej. W analizowanej sprawie przepisy tej ustawy znajdują zastosowanie w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 roku. W myśl art. 107 § 1 ordynacji podatkowej, w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zakresem tej odpowiedzialności objęte zostały również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, a także koszty postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy odnoszące się do odpowiedzialności osób trzecich stanowią inaczej (art. 107 § 2 pkt 2 i 4 ordynacji podatkowej). W sprawie niniejszej ma również zastosowanie przepis art. 116 ordynacji podatkowej, z tym, że w jego brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 roku. Przepis art. 116 § 1 pkt 1) ordynacji podatkowej stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Natomiast zgodnie z treścią art. 116 § 2 ordynacji podatkowej, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że organy podatkowe zobowiązane są do wykazania przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członka zarządu. Te przesłanki - w ocenie sądu –zostały wykazane w toku postępowania w niniejszej sprawie. W pierwszej kolejności należy wskazać, że skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu spółki w dacie wymagalności zobowiązań tej spółki będących przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie. Ta okoliczność pozostaje poza sporem w niniejszej sprawie. Znajduje ona również potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w niniejszej sprawie. W aktach sprawy znajduje się odpis z Krajowego Rejestru Sądowego spółki (KRS nr [...]), z którego wynika, że skarżąca była ujawniona jako prezes zarządu tej spółki w okresie od 26 października 2017 roku do 12 października 2020 roku (odpis z KRS spółki k. 27 akt administracyjnych). Fakt pełnienia przez skarżącą funkcji prezesa zarządu potwierdza również protokół Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki K. z 30 czerwca 2017 roku (uchwała nr 5 protokół k. 32 i k. 39 akt administracyjnych). Zdaniem sądu, organ odwoławczy także prawidłowo ustalił, że w sprawie została wykazana przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 ordynacji podatkowej, nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 233/06 i wyrok Sądu Najwyższego z 23 marca 2012 r., sygn. akt II UK 152/11). Potwierdzeniem bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki, którą zarządzała skarżąca jest znajdujące się w aktach sprawy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Urzędu Skarbowego w W. z [...] września 2021 roku o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki K. (postanowienie k. 21 akt administracyjnych). Z uzasadnienia powyższego postanowienia w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że spółka nie posiada żadnego majątku, z którego możliwe byłoby zaspokojenie wierzytelności będących przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie. Nieskuteczne okazały się zajęcia rachunków bankowych spółki K. Nieskuteczne były również zajęcia wierzytelności tej spółki u jej kontrahentów. W toku postepowania w sprawie nie zostały odnalezione żadne składniki majątku spółki ani w jej siedzibie w W., ani też w G. W toku postępowania egzekucyjnego ustalono również, że spółki, w których spółka K. posiada udziały (P. sp. z o.o. i K. sp. z o.o. sp. k.) nie prowadzą działalności gospodarczej; nie składają jednolitych plików kontrolnych, w których wykazywana jest sprzedaż, nie są również czynnymi podatnikami VAT. Zauważyć należy, że ustaleń poczynionych przez organ egzekucyjny i przedstawionych w uzasadnieniu postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, skarżąca nie podważał ani w toku postępowania przed organami podatkowymi, ani też w skardze wniesionej do sądu. Również po wydaniu postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, skarżąca nie zaskarżyła go (działając jako prezes zarządu spólki). Wobec powyższego - zdaniem sądu - organ odwoławczy prawidłowo uznał, że w rozpoznawanej sprawie doszło do spełnienia dwóch pozytywnych przesłanek pozwalających na wydanie orzeczenia w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego. W orzecznictwie podnosi się również, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu, organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Tylko bowiem niezłożenie wniosku o upadłość w terminie (w tzw. czasie właściwym w rozumieniu ustawy upadłościowej) czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie przepisu art. 116 § 1 ordynacji podatkowej. Do powyższego wniosku, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, prowadzi wnioskowanie a contrario: skoro członek zarządu nie odpowiada, jeśli we właściwym czasie zgłoszono upadłość, to odpowiadać może tylko wtedy, kiedy upadłości we właściwym czasie nie zgłoszono. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, kiedy ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym natomiast przypadku należy ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony. W powyżej wykazanej uchwale NSA podkreślił, że odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłościowe. W tym zakresie należy odwołać się przepisów prawa upadłościowego. Zgodnie z treścią art. 10 prawa upadłościowego, upadłość ogłasza się wobec dłużnika, który stał się niewypłacalny. Z kolei zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 i art. 11 ust. 1a prawa upadłościowego, dłużnik jest niewypłacalny jeśli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Z kolei z art. 11 ust. 2 prawa upadłościowego wynika, że dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Jak stanowi natomiast przepis art. 21 ust. 1 prawa upadłościowego, dłużnik jest obowiązany nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnik jest osobą prawną lub inną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1 spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (art. 21 ust. 2 prawa upadłościowego). W oparciu o powołane przepisy organ odwoławczy stwierdził, że stan niewypłacalności spółki K. nastąpił w maju 2017 roku – organ odwoławczy stwierdził, że obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpił w 30 dniu od terminu płatności zobowiązania za marzec 2017 roku. Zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za marzec 2017 roku było drugim z kolei zobowiązaniem wobec organu podatkowego (po zobowiązaniu z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za luty 2017 roku. Trzeba również wskazać, co słusznie podniesiono w zaskarżonej decyzji, że we wskazanym okresie po stronie spólki istniały wymagalne zobowiązania wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych – za grudzień 2016 roku oraz za okres od stycznia do marca 2017 roku (pismo ZUS z 20 lipca 2022 roku k. 72 akt administracyjnych). W sprawie niniejszej pozostaje poza sporem, że skarżąca w ogóle nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości spółki K. Okoliczność tę potwierdza również znajdujący się w aktach sprawy odpis z KRS ww. spółki. Rubryka 5 Działu 6 (Informacja o postępowaniu upadłościowym) nie zawiera wpisów, co oznacza, że również żaden inny uprawniony podmiot nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości ww. spółki. Niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki K. potwierdza również treść pisma Sądu Rejonowego dla W. [...] wydział Gospodarczy z 21 kwietnia 2022 roku (pismo k. 74 akt administracyjnych). Organ odwoławczy prawidłowo również wskazał, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie może być mowy o braku winy skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki K. Sąd wyjaśnia, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 lutego 2011 r., sygn. akt II UK 265/10). Sąd przyjmuje za własny wyrażany w orzecznictwie pogląd, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób z przyczyn obiektywnych - przewidzieć, że zaistniała w spółce sytuacja finansowa wymagała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Profesjonalizm wymagany od członka zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwala na przyjęcie, że jest on obowiązany kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie. (por. wyrok WSA w Warszawie z 25 listopada 2020 roku w sprawie sygn. akt III SA/Wa 57/20). Podsumowując tę część rozważań należy wskazać, że w sprawie niniejszej nie zostały przez skarżącego podniesione żadne okoliczności, które świadczyłyby o braku winy (we wskazanym wyżej rozumieniu) w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. Sąd dostrzega działania liczne działania skarżącej podejmowane przez nią w celu odzyskania majątku, środków finansowych w sposób nieuprawniony "wyprowadzanych" ze spółki. Te działania, pomimo ich skali i skuteczności, w świetle powołanych wyżej przepisów ordynacji podatkowej, nie mogą jednak w żadnym stopniu wpłynąć na wynik niniejszej sprawy. Zdaniem sądu, w sprawie niniejszej skarżący nie wykazał również zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2) ordynacji podatkowej. Słusznie wskazał organ odwoławczy, że w toku postępowania w niniejszej sprawie skarżąca nie wskazał mienia spółki K., z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych tej spółki w znacznej części. Majątek taki nie został wskazany również w skardze wniesionej do tutejszego sądu. W świetle powyższego, jako niezasadne należało ocenić zarzuty podniesione w skardze. Zaskarżona decyzja organu odwoławczego odpowiada bowiem prawu i nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, prawidłowo oceniony przez organ odwoławczy był wystarczający dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. W konsekwencji skarga, jako niezasadna, została oddalona na podstawie art. 151 ppsa, o czym sąd orzekł w sentencji wyroku. Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem internetowym www.orzeczenia.nsa.gov.pl.