I SA/Gd 1394/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Szczepkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 marca 2023 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 25 października 2022 r., nr 2201-IEW.603.3.2022/BK w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki oddala skargę. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku w dniu 28 kwietnia 2017 r. wydał decyzję, którą orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako członka zarządu P., za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za: 12/2011 r., II - IV kwartał/2013 r., I - IV kwartał/2014 r., I kwartał 2015 r., I kwartał 2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, I kwartał 2013 r. i IV kwartał 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz za II kwartał 2015 r. i II kwartał 2016 r. wraz z kosztami egzekucyjnymi. Po rozparzeniu odwołania Skarżącego od ww. decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z 6 grudnia 2017 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku 28 kwietnia 2017 r. w zakresie dotyczącym orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności M. S. jako członka zarządu P., za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za: 12/2011 r., II - IV kwartał 2013 r., I - IV kwartał 2014 r., I kwartał 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, I kwartał 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz za II kwartał 2015 r. i II kwartał 2016 r. wraz z kosztami egzekucyjnymi, jednocześnie umorzył postępowanie w zakresie dotyczącym orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności M. S. jako członka zarządu P., za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za: IV kwartał 2015 r. i I kwartał 2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. M. S. 25 stycznia 2018 r. zaskarżył ostateczną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 6 grudnia 2017 r. Jednocześnie pismem z 18 stycznia 2018 r. Skarżący zwrócił się do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego ww. zaskarżoną decyzją na podstawie art 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku postanowieniem 13 marca 2018 r. wznowił na wniosek Skarżącego postępowanie w sprawie zakończonej ww. decyzją z 6 grudnia 2017 r. Postępowanie to zostało zawieszone od 6 kwietnia 2018 r. do 13 kwietnia 2022 r. z uwagi na toczące się postępowanie kasacyjne od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 18 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 217/18 oddalającego skargę Skarżącego na ww. decyzję z 6 grudnia 2017 r. Wyrokiem z dnia 30 listopada 2021 r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie sygn. akt III FSK 123/21 oddalił skargę kasacyjną M. S. od ww. wyroku WSA. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z 29 lipca 2022 r. odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 6 grudnia 2017 r. z powodu nie stwierdzenia istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W dniu 8 sierpnia 2022 r. Skarżący złożył odwołanie od ww. decyzji. Decyzją z 25 października 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 29 lipca 2022 r., którą odmówiono skarżącemu - po wznowieniu postępowania - uchylenia w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 6 grudnia 2017 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 28 kwietnia 2017 r. w zakresie dotyczącym orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności M. S. jako członka zarządu P., za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za: grudzień 2011 r., II - IV kwartał 2013 r., I - IV kwartał 2014 r., I kwartał 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, I kwartał 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz za II kwartał 2015 r. i II kwartał 2016 r. wraz z kosztami egzekucyjnymi. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał, że instytucja wznowienia postępowania jest jednym z nadzwyczajnych trybów wzruszenia decyzji, stanowiącym wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznych. Ma ona na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy, jeżeli postępowanie było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi enumeratywnie w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W sprawie niniejszej skarżący inicjując postępowanie w sprawie wznowienia postępowania podatkowego we wniosku z 18 stycznia 2018 r. powołał się na art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Uzasadniając powyższe skarżący wskazał na "przykładowe" zawiadomienie o zajęciu wierzytelności pieniężnej oraz na pismo z 1 grudnia 2017 r., w którym zawarto informację, że Spółka "przekazała urzędowi" informację o co najmniej 123 wierzytelnościach Spółki na łączną kwotę "co najmniej 75.000,00 zł, z których nie została przeprowadzona dotychczas egzekucja". Skarżący wskazał, że organ egzekucyjny pozostawał w zwłoce z podjęciem czynności egzekucyjnych do majątku Spółki przez 4 tata i "dopiero obecna argumentacja wywarła skutek w postaci przyjęcia przez organ do wiadomości istnienia wierzytelności u wskazanych przez stronę wierzycieli Spółki i podjęcia pierwszych czynności egzekucyjnych. Organ wskazał, że w ocenie strony powyższe stanowi istotną okoliczność z punktu widzenia zapadłego w sprawie rozstrzygnięcia oraz oznacza, że M. S. wskazał nieegzekwowany dotychczas majątek Spółki, co powinno skutkować uznaniem, że organ "co najmniej przedwczesne przyjął, iż egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna". W ocenie organu żądanie wznowienia postępowania skarżący oparł nie na nowo "ujawnionych" okolicznościach faktycznych i nowych dowodach, lecz zażądał nowej interpretacji okoliczności faktycznych już badanych w toku postępowania zwykłego. Zdaniem organu, aby można było stwierdzić, że zaistniała w sprawie przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej dowody i okoliczności faktyczne muszą być nowe i istotne. Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, które to okoliczności lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania zwykłego, a ponadto okoliczności te lub dowody muszą być istotne dla sprawy - mogące mieć wpływ na odmienne jej rozstrzygnięcie, co wywoła konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Natomiast sformułowanie "wyjdą na jaw", użyte w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi. Organ odwoławczy stwierdził, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w decyzji z 29 lipca 2022 r. - działając w przedmiotowej sprawie jako organ pierwszej instancji - prawidłowo ocenił, że na gruncie postępowania zakończonego wydaniem decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 6 grudnia 2017 r. nie zaistniały przesłanki określone w art 240 § 1 Ordynacji podatkowej uzasadniające jej wzruszenie. W związku z czym organ ten w ww. decyzji zasadnie orzekł o odmowie uchylenia ww. decyzji z 6 grudnia 2017 r. Podnoszonych przez stronę okoliczności dotyczących czynności egzekucyjnych, prowadzonych w odniesieniu do wierzytelności P. nie można uznać za dowody i okoliczności faktyczne nowe i istotne. Wskazywane przez stronę wierzytelności były w części znane organowi podatkowemu. W przedmiocie przedłożonego przez stronę wykazu wierzytelności (objętych następnie czynnościami egzekucyjnymi przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku) Dyrektor tut. Izby Administracji Skarbowej wypowiedział się już w decyzji z 6 grudnia 2017 r. zauważając, że samo wskazanie wydruku listy kontrahentów nie może stanowić przesłanki wyłączającej odpowiedzialność strony za zaległości podatkowe P. gdyż samo podanie jako mienia Spółki jej "wierzytelności" (których istnienie nie zostało nawet uprawdopodobnione) wobec kontrahentów - bez przedłożenia dokumentów to potwierdzających - jest niewystarczające. Organ wskazał również, że w myśl orzecznictwa sądowego mienie musi być realne, niesporne i ściągalne bez użycia nadmiernych i nieadekwatnych środków. Natomiast samo wystawienie faktury VAT przez Spółkę nie dowodzi, iż usługa ta została przez kontrahenta świadomie zamówiona oraz że do zawarcia umowy doszło. Powyższa argumentacja organu znalazła następnie potwierdzenie w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec tych należności. Z odpowiedzi udzielonych przez kontrahentów Spółki w wyniku zajęć wierzytelności (dokonanych w okresie czasu wskazywanym we wniosku o wznowienie) wynika, że zdecydowana większość podmiotów, które według twierdzeń strony były kontrahentami P., nie potwierdziły posiadania zobowiązań wobec Spółki. Co więcej - jak słusznie zauważył organ pierwszej instancji - z ww. odpowiedzi wynika, że poczynania Spółki noszą znamiona działań nieuczciwych oraz że powództwa przeciw tym podmiotom są w toku lub były oddalane przez Sąd, co potwierdzało, że przedstawiane przez stronę wierzytelności są wierzytelnościami spornymi. Tym samym strona nie wskazała w sprawie konkretnego mienia Spółki, lecz ewentualny sposób na to, gdzie organ może poszukiwać kwot służących uregulowaniu przedmiotowych zaległości. Organ odwoławczy wskazał nadto, że postępowanie dowodowe i ocena dowodów przeprowadzona przez organy podatkowe w ww. postępowaniu dotyczącym orzeczenia solidarnej odpowiedzialności za zaległości Spółki ocenione zostało przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który w wyroku z 18 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 217/18 stwierdził, że z uwagi na okoliczność, iż w toku podejmowanych przez organ egzekucyjny działań do majątku Spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela w całości lub w znacznej części, zasadne jest stwierdzenie bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie ww. Sądu zasadnie organ podatkowy stwierdził, że w wyniku prowadzonej egzekucji do dnia wydania decyzji organu pierwszej instancji na poczet objętych tą decyzją należności nie uzyskano kwoty należności głównej i odsetek, co pozwala na stwierdzenie, że egzekucja okazała się bezskuteczna. Ostatni wpływ środków uzyskanych z egzekucji nastąpił w dniu 24 października 2016 r., a prowadzone postępowania egzekucyjne wykazały, że Spółka nie posiada środków na rachunkach bankowych (pojawiające się na rachunkach kwoty były sukcesywnie przekazywane przez banki, nie zaspokoiły jednak w znacznej części dochodzonych zobowiązań), na zajętych przez organy egzekucyjne rachunkach bankowych występowały zbiegi egzekucji z komornikami i ZUS; Spółka nie posiada majątku nieruchomego i nie figuruje w Elektronicznej Księdze Wieczystej; posiada pojazd o znikomej wartości rynkowej; egzekucja z wierzytelności wskazywanych przez Spółkę w trakcie postępowania egzekucyjnego (przed wszczęciem postępowania w stosunku do Skarżącego jako osoby trzeciej) prowadzona była do grudnia 2014 r. i okazała się bezskuteczna. Wszystkich tych twierdzeń (co podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 listopada 2021 r. sygn. akt III FSK 123/21) strona nie podważyła skutecznie w skardze kasacyjnej, tym bardziej, że pisząc o bezskuteczności egzekucji strona skupiła się na kwestii wskazania mienia, z którego można przeprowadzić egzekucję. Organ wskazał ponadto, że w wyniku czynności egzekucyjnych, na które strona się powołuje, prowadzonych w odniesieniu do wierzytelności P. wykazanych przez stronę w postępowaniu odwoławczym od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 28 kwietnia 2017 r. uzyskano do dnia 7 lipca 2022 r. jedynie kwotę w wysokości 489,54 zł. W okresie od 7 lipca 2022 r. do 6 października 2022 r. nie odnotowano zmian w stanie ww. zaległości. Mając zatem na uwadze, iż kwota należności P., wobec których orzeczono solidarną odpowiedzialność, wynosiła 144.073,43- zł - organ pierwszej instancji w kwestionowanej przedmiotowym odwołaniem decyzji zasadnie stwierdził, że nie może zgodzić się ze stroną, iż prowadzenie, po wydaniu decyzji organu odwoławczego egzekucji (do wykazanych przez Pana wierzytelności) stanowi okoliczność istotną z punktu widzenia zapadłego rozstrzygnięcia w sprawie, ani że wskazując te wierzytelności strona wykazała mienie Spółki, z którego możliwe było zaspokojenie przedmiotowych należności. Dyrektor IAS wskazał, że organ egzekucyjny i wierzyciel pomimo wydania decyzji o orzeczeniu odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki zawsze mają prawo wznawiać i podejmować czynności zmierzające do wyegzekwowania swoich należności i nie świadczy to o tym, że organ w postępowaniu dotyczącym orzeczenia solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej przedwcześnie przyjął, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna. Organ wskazał, że skoro w zakresie wykazania mienia umożliwiającego egzekucję, ciężar dowodzenia obciąża osobę trzecią, to argumentację strony, że w przypadku Spółki doszło jedynie do składania oświadczeń zmierzających do bezpodstawnego uchylenia się dłużników od zapłaty, co nie zwalniało jednak organu egzekucyjnego od podjęcia dalszych czynności egzekucyjnych zmierzających do wyegzekwowania przedmiotowych zaległości - należy uznać za chybioną. Nie jest bowiem rolą organu egzekucyjnego dochodzenie wierzytelności podatnika za tego podatnika. Ponadto nadal bez odpowiedzi pozostaje postawione w decyzji z 6 grudnia 2017 r. pytanie, że skoro ww. wierzytelności są łatwe do uzyskania, to dlaczego Spółka ich do tej pory nie odzyskała. W ocenie organu odwoławczego w sprawie niniejszej nie zaistniały przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, obligujące organ podatkowy do uchylenia decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania. W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku M. S. zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 241 § 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej nieznane organowi podatkowemu. W ocenie Skarżącego organy podatkowe obu instancji przedwcześnie przyjęły, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna. Powyższa okoliczność oraz pozostawanie przez organ egzekucyjny "w zwłoce przez okres czterech lat", a w konsekwencji - powstanie po stronie Skarżącego realnej szkody w postaci orzeczenia Jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki w trybie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, winny stanowić podstawę uchylenia w całości decyzji ostatecznej w toku postępowania wznowieniowego. - art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122 oraz art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich wadliwe zastosowanie i naruszenie przysługującego Skarżącemu prawa do czynnego udziału w postępowaniu, w szczególności prawa do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału. Organ drugiej instancji - mimo złożenia przez pełnomocnika Skarżącego nowych wniosków dowodowych - nie zawiadomił ponownie Skarżącego w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej o przysługującym mu prawie do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym lub treścią postanowienia z dnia 25 października 2022 r. o odmowie przeprowadzenia zawnioskowanych przez Skarżącego dowodów. W tym samym dniu, tj. 25 października 2022 r. organ drugiej instancji wydał decyzję merytoryczną w sprawie, której przysługuje już walor ostateczności, - art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 180 § 1 i art. 181, a także art. 188 i art. 191 oraz art. 199 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego przez organy podatkowe obu instancji w sposób wybiórczy i niepełny. Organy nieprawidłowo przyjęły, że zawnioskowane przez Skarżącego środki dowodowe w postaci złożonych dokumentów oraz dowodu z przesłuchania Skarżącego w charakterze strony są zbędne z uwagi na to, iż "dotyczą zdarzeń nie istniejących w dniu wydania decyzji, lecz mających miejsce już po jej wydaniu. Zdaniem Skarżącego powyższe działanie doprowadziło do niewyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy, w szczególności co do stanu bezskuteczności egzekucji, - art. 120, 121 § 1 i 122 w związku z art. 180 § 1 i 181 oraz 199 Ordynacji podatkowej poprzez ich nieuzasadnione niezastosowanie i zaniechanie dopuszczenia na wniosek Skarżącego, a nawet z urzędu dowodu z zeznań Skarżącego w charakterze strony, podczas gdy zeznania Skarżącego niewątpliwie przyczyniłyby się do rzetelnego i pełnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, w szczególności w zakresie ustalenia ewentualnego zawinienia Skarżącego w niezłożeniu w terminie wskazanym przez organy podatkowe wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co stanowi przesłankę konieczną do orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki, - art. 120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez jego wadliwe zastosowanie i oparcie zaskarżonej decyzji na rozstrzygnięciu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2021 r. w sprawie sygn. akt III FSK 123/21, zapadłym w stosunku do Skarżącego w innej sprawie, podczas gdy ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w danej sprawie tylko organy, których działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, a także sam sąd, nie zaś wszystkie organy we wszystkich sprawach toczących się z udziałem tego samego podatnika. Wskazując na powyższe Skarżący M. S. wniósł o uwzględnienie skargi w całości i uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji - w całości, i na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. umorzenie postępowania lub przekazanie sprawy Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku działającemu jako organ pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Jednocześnie Skarżący złożył wniosek o przeprowadzenie dowodu z dokumentów - zawiadomień z dnia 28 stycznia 2022 r. oraz 9 marca 2022 r. o zajęciu wierzytelności Spółki z rachunku bankowego - na okoliczność ustalenia, że czynności egzekucyjne wobec Spółki były skutecznie podejmowane przez organ egzekucyjny nawet po wydaniu postanowienia o umorzeniu egzekucji z uwagi na jej bezskuteczność; przykładowych dowodów zapłaty należności podatkowych z tytułu VAT oraz wniosku o przeksięgowanie wpłaty z dnia 10 czerwca 2020 r. na okoliczność dokonywania przez Spółkę dobrowolnych wpłat z tytułu należnego podatku VAT za okresy objęte niniejszym postępowaniem przed wydaniem przez organ egzekucyjny postanowienia o umorzeniu egzekucji wobec Spółki z uwagi na jej bezskuteczność, ponadto skarżący wniósł przeprowadzenie dowodu z akt postępowania podatkowego prawomocnie zakończonego w stosunku do Skarżącego wyrokiem NSA z dnia 30 listopada 2021 r. sygn. akt III FSK 123/21 w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe: 12.2011 r., od II do IV kwartału 2013 r., od I do IV kwartału 2014 r. oraz I kwartał 2015 r. znak sprawy Dyrektora IAS w Gdańsku. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Przedmiotem sądowej kontroli jest decyzja utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie odmawiające uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora IAS z dnia 6 grudnia 2018 r., wydanej w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności skarżącego ze spółką jako członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe. W tym miejscu należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 128 zdanie drugie O.p. uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznych, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Wznowienie postępowania podatkowego uregulowane w art. 240 – 246 O.p. jest zatem wyjątkiem od zasady trwałości decyzji, dając możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji w wymienionych enumeratywnie w art. 240 § 1 O.p. przypadkach. Postępowanie wznowieniowe toczy się w ściśle określonych ramach prawnych, a jego przedmiotem nie może być ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, lecz jedynie zbadanie, czy wystąpiły wyjątkowe okoliczności, precyzyjnie wyliczone w art. 240 § 1 O.p. Wznowienie postępowania, w ramach którego dopuszczalna jest weryfikacja decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym, nie może więc zastępować kontroli sprawowanej w postępowaniu zwykłym w ramach postępowania odwoławczego. Wyłącznym celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zakończone ostateczną decyzją dotknięte było jedną z kwalifikowanych wad przewidzianych w art. 240 § 1 O.p., a następnie, w zależności od poczynionych ustaleń, wydanie jednego z możliwych rozstrzygnięć, wymienionych w art. 245 § 1 O.p. Powyższe rozgraniczenie zakresów obu rodzajów postępowań, a mianowicie postępowania zwykłego, w ramach którego wydana została ostateczna decyzja z dnia 6 grudnia 2017 r., od postępowania nadzwyczajnego zakończonego zaskarżoną do sądu decyzją o odmowie uchylenia - w wyniku wznowienia postępowania - objętej wnioskiem Strony decyzji ostatecznej, ma istotne znaczenie dla prawidłowej oceny zasadności zarzutów skargi. Jak już wyżej wskazano instytucja wznowienia postępowania podatkowego nie może być bowiem wykorzystywana do ponownej pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, ponieważ nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne, nadzwyczajne postępowanie. Toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p. i w takim też zakresie rozstrzygnięcie organu podatkowego podlega kontroli sądowej. Zgodnie z art. 241 § 1 pkt 2 wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. następuje na żądanie strony po przedstawieniu jakie to nowe fakty i dowody nie znane wcześniej organowi, organ ten ma wziąć pod uwagę ustalając na nowo stan faktyczny i oceniając ponownie nowo zebrane dowody. Musi być ocena nowych dowodów nieznanych organowi, a nie nowa ocena dowodów już we wcześniejszym postepowaniu ocenianych przez organ. Organ prawidłowo zastosował art. 241 § 1 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i tym samym podzielić należy stanowisko organu, że przedmiotem postępowania wszczętego na skutek wniosku o wznowienie postępowania nie może być ocena prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu zwykłym dotyczącym tych samych dowodów. Z uzasadnienia skargi, wynika bowiem, że Skarżący powołując się na pojawienie się nowych okoliczności, tj. istnienie wierzytelności Spółki umożliwiających skuteczne wyegzekwowanie przez organ egzekucyjny jej zaległości, dokonuje własnej oceny dowodów wcześniej zebranych w trakcie zakończonego postępowania w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości Spółki. Co w jego ocenie skutkuje wnioskiem, że organy podatkowe obu instancji przedwcześnie przyjęły, iż egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna. Mieć bowiem należy na uwadze, że co do wierzytelności wskazywanych przez Spółkę w trakcie postępowania egzekucyjnego (przed wszczęciem postępowania w stosunku do Skarżącego jako osoby trzeciej), prowadzona była egzekucja do grudnia 2014 r. i okazała się ona bezskuteczna. Znalazło to również wyraz w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 listopada 2021 r. sygn. akt III FSK 123/21, w którym wskazano, że Skarżący takiego stanowiska organu i aprobującego to stanowisko WSA, nie podważył skutecznie w skardze kasacyjnej. Prowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się zatem bezskuteczna, co skutkowało uznaniem, że wystąpiła przesłanka pozytywna wymieniona w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. W świetle art. 107 § 1 w zw. z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej skarżący odpowiada solidarnie ze spółką za jej zaległości podatkowe i może się ekskulpować od tej odpowiedzialności na zasadzie pkt 2 ww. art. 116 § 1 i to tylko gdy w tamtym postępowaniu oraz gdy wykaże, że wskazane przez niego mienie spółki umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej i to w znacznej części. W sytuacji, gdy jest wskazywane mienie spółki, zwłaszcza jak w sprawie niniejszej o małej wartości (również częściowo wskazywane wcześniej), to nie tylko, że taka okoliczność musi obligować organ egzekucyjny do prowadzenia egzekucji z tego mienia przeciwko spółce uwagi na solidarną odpowiedzialność, to w żadnym razie nie może stanowić podstawy do wzruszenia ostatecznej decyzji wobec skarżącego. Wskazywanie przez członka zarządu spółki mienia tej spółki po wydaniu przez organ decyzji ostatecznej o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki, ma jedynie ten skutek, że egzekucja będzie prowadzona ze wskazanego mienia tej spółki, o ile będzie skuteczna, skutkować będzie zmniejszeniem potencjalnego zobowiązania tego członka zarządu w tym zakresie. Zatem w ocenie sądu organ egzekucyjny i wierzyciel pomimo wydania decyzji o orzeczeniu odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki w każdym czasie mają prawo wznawiać i podejmować czynności zmierzające do wyegzekwowania swoich należności, gdy tylko zaistnieje taka możliwość. Prawidłowo wskazano w zaskarżonej decyzji, że w wyniku czynności egzekucyjnych, na które się Skarżący powołuje (prowadzonych w odniesieniu do wierzytelności P. do dnia 7 lipca 2022 r. uzyskano jedynie kwotę w wysokości 489,54 zł. W okresie od 7 lipca 2022 r. do 6 października 2022 r. nie odnotowano zmian w stanie ww. zaległości. Powyższe tym samym nie świadczy o tym, że organ w postępowaniu dotyczącym orzeczenia solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej przedwcześnie przyjął, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna. W takim stanie sprawy sąd nie przeprowadził zawnioskowanych w skardze dowodów i uznał, że wnioski te pozostają poza istotą rozstrzygnięcia w sprawie niniejszej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku w przedmiotowej sprawie nie naruszył również art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122 oraz art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 Ordynacji. Skarżący miał zapewniony wgląd w akta sprawy zarówno na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji jak i organem odwoławczym, o czym był informowany zawiadomieniem z 11 lipca 2022 r. oraz zawiadomieniem z 30 września 2022 r. Z powyższego prawa Skarżący skorzystał 20 lipca 2022r. i 11 października 2022 r. składając również nowe wnioski dowodowe. Oceny żądań dowodowych Skarżącego dokonały organy podatkowe obydwu instancji poprzez ich odmowę Organ podatkowy pierwszej instancji postanowieniem z 29.07.2022r. odmówił przeprowadzenia ww. dowodów. Skarżący nie wykazał również, że gdyby wyznaczono Mu ponownie termin w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej, wynik sprawy byłby inny. W sprawie nie doszło także do naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 180 § 1 i art. 181, a także art. 188 i art. 191 oraz art. 199 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa, podejmując konieczne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, przy udziale Skarżącego. Wszystkie fakty i okoliczności mające miejsce w niniejszej sprawie, istotne z punktu widzenia możliwości dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia zostały należycie wyjaśnione i ocenione. Zgromadzony w aktach postępowania materiał dowodowy jest kompletny i wystarczający do oceny stanu faktycznego, w tym również ustalenia czy w sprawie zachodzą przesłanki art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Sąd uznał, że w niniejszej sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej nieznane organowi podatkowemu. Skarżący żądanie wznowienia oparł nie na nowo ujawnionych okolicznościach faktycznych i nowych dowodach, lecz zażądał nowej interpretacji okoliczności faktycznych już badanych w toku postępowania zwykłego. Nie można zatem z zarzucić, że organy podatkowe w przedmiotowej sprawie naruszyły art. 241 § 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, nie zaistniały bowiem przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, obligujące organ podatkowy do uchylenia decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania. Z uwagi na powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ww. ustawy oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną.