I SA/Łd 389/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Asesor WSA Tomasz Furmanek, , po rozpoznaniu w dniu 10 września 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi J. W. Spółki jawnej z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 9 maja 2025 r. nr 1001-IOV-3.4033.8.2025.4.U08.JT w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2024 roku oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z 9 maja 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, po rozpatrzeniu zażalenia "J.W." Spółki jawnej z siedzibą w Ł., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z 10 lutego 2025 r. w sprawie przedłużenia do 30 września 2025 r. terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2024 r. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ podatkowy przedstawił następujący stan sprawy: 26 grudnia 2024 r. Spółka złożyła deklarację VAT-7 (plik JPK_V7M) za listopad 2024 r., wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 142.722 zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni kwotę 140.000 zł, do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy kwotę 2.722 zł. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty powziął wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia przez Spółkę podatku za wskazany okres rozliczeniowy i w związku z koniecznością zweryfikowania zasadności zadeklarowanego zwrotu, postanowieniem z 10 lutego 2025 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do 30 września 2025 r. W toku czynności sprawdzających Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty ustalił, że w badanym okresie głównym wystawcą faktur na rzecz Strony była Spółka z o.o. A. Organ I instancji wskazał, mając na względzie ustalenia za inne okresy rozliczeniowe, tj. za grudzień 2023 r. oraz za styczeń, marzec, kwiecień i lipiec 2024 r., że podjęte czynności wykazały znaczący wzrost udziału sprzedaży leków recepturowych w sprzedaży ogółem. Ponadto w toku kontroli podatkowej prowadzonej za okresy od maja 2023 r. do stycznia 2024 r., jak i w trakcie czynności sprawdzających prowadzonych za te okresy rozliczeniowe ujawniono, że na wnioskowaną kwotę zwrotu bezpośredniego za miesiące od grudnia 2023 r. do marca 2024 r. miała wpływ m.in. różnica pomiędzy nabyciem towarów opodatkowanych stawką 23 %, a dostawą towarów opodatkowanych stawką 8 %. Jednocześnie organ I instancji wskazał, że struktura nabyć za okresy od sierpnia 2024 r. do listopada 2024 r. nie odbiega od wcześniejszych nabyć wykazywanych za grudzień 2023 r., styczeń, marzec, kwiecień i lipiec 2024 r. Organ I instancji podkreślił również, że na kwotę zwrotu za listopad 2024 r. bezpośredni wpływ mają rozliczenia za wcześniejsze miesiące (od sierpnia do listopada 2024 r.), w których kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przenoszona jest na kolejne okresy rozliczeniowe. Weryfikacja rozliczenia podatku od towarów i usług za ww. miesiące nie zakończyła się, dlatego też organ podatkowy pierwszej instancji uznał za uzasadnione przedłużenie terminu zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Nie godząc się z ww. postanowieniem Spółka złożyła zażalenie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i dokonanie wnioskowanego zwrotu podatku za ww. okres rozliczeniowy, zarzucając naruszenie: (1) art. 210 § 4 w zw. z art. 217 oraz art. 219 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wskazania konkretnych przyczyn, rzeczywiście uzasadniających odmowę dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym; (2) art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przedłużenie terminu zwrotu VAT w sytuacji, gdy brak ku temu rzeczywistych podstaw, zaś prowadzone postępowanie w żaden sposób nie przyczyni się do ustalenia nowych okoliczności mających wpływ na ocenę zasadności tego zwrotu; (3) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez określanie działalności Strony terminem "proceder", a zatem poczynienie apriorycznego założenia, że działalność ta nie jest zgodna z przepisami prawa, co w oczywisty sposób stoi w sprzeczności z zasadą zaufania do organów podatkowych. Organ drugiej instancji nie uwzględnił zażalenia i wskazanym na wstępie postanowieniem utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy przywołał treść art. 87 ust. 2 i art. 87 ust. 2b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podkreślając, że przywołane przepisy nie wymagają udowodnienia, iż zwrot podatku jest niezasadny, a jedynie wykazanie, że zasadność zwrotu wywoływała uzasadnione wątpliwości powodujące konieczność przedłużenia terminu zwrotu podatku. Następnie organ odwoławczy wskazał na następujące okoliczności, które w jego ocenie przemawiają za przedłużeniem terminu zwrotu podatku. Spółka prowadzi działalność gospodarczą od 2007 r. Od stycznia 2011 r. do kwietnia 2023 r. nie występowała o zwrot podatku od towarów i usług, a w rozliczeniach za te okresy wykazywała kwoty do wpłaty lub nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym rozliczaną w kolejnych okresach. Od maja 2023 r. Spółka zaczęła wykazywać zwroty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Od maja 2023 r. nastąpił gwałtowny wzrost wartości nabywanych komponentów do produkcji leków recepturowych, opodatkowanych stawką 23% i dostaw tych leków, opodatkowanych stawką 8%. Z informacji przekazanych przez Łódzki Oddział Wojewódzkiego Narodowego Funduszu Zdrowia w Łodzi wynika, że realizacja przez Spółkę recept na lek recepturowy w okresie od 16 lipca 2023 r. do 31 lipca 2023 r., na kwotę refundacji 385.835,21 zł, nastąpiła z naruszeniem obowiązujących przepisów dotyczących refundacji. Przeprowadzona weryfikacja wykazała, że w przypadku 175 recept leki zostały sporządzone w bardzo krótkim czasie, uniemożliwiającym ich prawidłowe sporządzenie i w związku z tym, na skutek wezwania NFZ, J. W. skorygował kwotę ww. refundacji w wysokości 385.835,21 zł, usuwając kwestionowane przez NFZ recepty na leki recepturowe. Z uwagi na fakt, że w działalności Spółki od maja 2023 r. nastąpił znaczny wzrost realizacji recept na leki recepturowe, a Strona zaczęła wykazywać znaczne kwoty związane z nabyciami komponentów do produkcji tych leków, głównie od Spółek: A i B, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty podjął szereg działań, zarówno w trakcie kontroli podatkowej, jak i na etapie czynności sprawdzających, w celu ustalenia stanu faktycznego dotyczącego rozliczeń Strony, przebiegu transakcji z ww. podmiotami, jaki i innymi firmami, zakupów oraz wykazanych dostaw. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty w trakcie prowadzonych czynności przeprowadził dowód z przesłuchania wspólników Spółki, tj. J. W. i A. C.. Z treści tych zeznań wynika też, że współpraca z hurtowniami B i A została nawiązana za pośrednictwem Internetu. Strona nie zawierała z tymi podmiotami pisemnych umów o współpracy handlowej (w przeciwieństwie do umów zawieranych z firmami dostarczającymi inne leki), wszystkie uzgodnienia były dokonywane telefonicznie lub mailowo, tym samym kontakt z tymi podmiotami odbywał się wyłącznie telefonicznie. Spółka wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 9 maja 2025 r., w której zarzuciła naruszenie: 1) art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej - poprzez doręczenie zaskarżonego postanowienia pełnomocnikowi strony nie pod adres wskazany w pełnomocnictwie, tj. e-doręczenia albo ePUAP, lecz przez platformę e-Urząd Skarbowy; 2) art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez prowadzenie postępowania w sposób, który nie jest wnikliwy i szybki, nie posługując się przy tym możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do załatwienia sprawy, co narusza zasadę szybkości i prostoty postępowania podatkowego określoną w tym przepisie; 3) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239, art. 274b Ordynacji podatkowej i art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług - poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, podczas gdy zasadność zwrotu VAT w rzeczywistości nie wymaga dodatkowej weryfikacji, gdyż organy dysponują już wystarczającą wiedzą na temat realizowanych transakcji, jak również w sprawie został zgromadzony obszerny materiał dowodowy, zaś stwierdzenie organu I instancji, że jego obowiązkiem jest "uzyskanie szczegółowych informacji z NFZ, w tym dotyczących poprawności przyznanej refundacji", należy uznać za przekroczenie kompetencji organu podatkowego. W związku z powyższym skarżąca Spółka wniosła o: uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wynikające z zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga jest niezasadna. W pierwszej kolejności zauważyć należy, że rozpoznawana sprawa dotyczy skargi Spółki na postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu do dokonania zwrotu zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2024 r. Tutejszy Sąd kontrolował legalność kierowanych do skarżącej Spółki postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2023 r. (sprawy o sygn. akt: I SA/Łd 35/25 i I SA/Łd 203/25), za styczeń 2024 r. (sprawa o sygn. akt I SA/Łd 202/25), za marzec 2024 r. (sprawa o sygn. akt I SA/Łd 201/25), za kwiecień 2024 r. (sprawa o sygn. akt I SA/Łd 204/25) i we wszystkich wymienionych sprawach skargi oddalił (wyroki wraz z uzasadnieniami są dostępne w centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W ocenie Sądu także w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji, wydając postanowienia o przedłużeniu terminu do wypłaty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2024 r., nie naruszyły art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r., poz. 361, powoływanej dalej w skrócie jako: "ustawa o VAT"), ani mających zastosowanie w sprawie przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r., poz. 111, powoływanej dalej w skrócie jako: "O.p."). Zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 5b, 6, 6a i 6d, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika [...]. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Orzecznictwo sądów administracyjnych na tle art. 87 ust. 2 ustawy o VAT stoi na stanowisku, że zastosowanie tego przepisu opiera się na uznaniu administracyjnym, przy czym jest ono limitowane okolicznością w postaci stwierdzenia, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Stwierdzenie to powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Przewidziany warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny (tak: wyrok NSA z 5 października 2016 r., I FSK 87/15). Sąd podkreśla również, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 13 października 2008 r., K 16/07, uznał, że art. 87 ust. 2 ustawy VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.) jest zgodny z art. 2 i art. 64 ust. 1 i 2 w zw. z art. 31 Konstytucji. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji z prawem unijnym, w szczególności dyrektywą 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE. nr 347, poz. 1). Powołując się na orzecznictwo TS (m.in. na wyrok z 18 grudnia 1997 r., w sprawach połączonych Garage Molenheide, C-286/94; Peter Schepens, C-340/95; Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV, C-401/95 i Sanders BVBA, C-47/96) TK uznał, że prawo unijne dopuszcza przedłużenie terminu zwrotu podatku w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku. Trybunał nie zakwestionował więc instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku, wskazując m.in. na cel jej przyjęcia, którym jest "(...) możliwość kontroli przez organy podatkowe, że wykazywana przez podatnika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym jest zgodna z rzeczywistością". Regulacja ta ma służyć zwalczaniu oszustw podatkowych i nadużyć. Kwestionowany przepis powinien być traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i interesów Skarbu Państwa. W świetle zatem art. 87 ust. 2 ustawy VAT przedłużenie terminu zwrotu jest możliwe, gdy jego zasadność wymaga dodatkowej weryfikacji (sprawdzenia). Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu Państwa i unikaniu dokonywania zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej mogłyby okazać się nienależnymi. Przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ podatkowy wątpliwość co do zasadności zwrotu (por. wyrok WSA w Warszawie z 8 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2384/15). W ocenie Sądu postanowienie przedłużające podatnikowi termin zwrotu podatku od towarów i usług, powinno wskazywać konkretne przyczyny uzasadniające konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności tego zwrotu i zawierać w tym względzie należyte uzasadnienie. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe wywiązały się z tych powinności wskazując, iż istnieją wątpliwości dotyczące zasadności zwrotu podatku naliczonego nad należnym za wskazany okres rozliczeniowy. Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że podobnie jak w okresach wcześniejszych, głównym dostawcą skarżącej Spółki była Spółka z o.o. A, od której w okresie od sierpnia do listopada 2024 r. skarżąca Spółka nabyła komponenty do wytworzenia leków recepturowych oraz opakowania do tych leków, których wartość stanowiła 68,04 % wszystkich transakcji zakupu towarów. Organ wskazał również, że podjął próby doręczenia skarżącej Spółce wezwań do złożenia dokumentów niezbędnych do weryfikacji rozliczenia za listopad 2024 r., jednak próby te zakończyły się niepowodzeniem. Zważywszy na powyższe i wątpliwości w rozliczeniach za poprzednie okresy rozliczeniowe, które spowodowały, że terminy zwrotu nadwyżek podatku naliczonego nad należnym zostały przedłużone, już tylko podnoszony przez organ brak kontaktu ze wspólnikami Spółki uzasadniał, potrzebę przedłużenia terminu, o którym stanowi art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że wobec Strony prowadzona jest kontrola podatkowa (wszczęta 22 kwietnia 2024 r.) w zakresie zasadności zwrotu bezpośredniego podatku od towarów i usług za grudzień 2023 r. oraz sprawdzenia prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od maja 2023 r. do stycznia 2024 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty w trakcie prowadzonych czynności przeprowadził dowód z przesłuchania wspólników skarżącej Spółki, tj. J. W. i A. C.. Z treści tych zeznań wynika też, że skarżąca Spółka nawiązała współpracę ze Spółką A – swoim głównym dostawcą - za pośrednictwem Internetu. Skarżąca Spółka nie zawarła z tym podmiotem pisemnej umowy o współpracy handlowej (w przeciwieństwie do umów zawieranych z innymi dostawcami leków). Wszystkie uzgodnienia były dokonywane telefonicznie lub mailowo. Z zeznań wynika również, że żaden ze wspólników skarżącej Spółki nie był w siedzibie lub miejscu prowadzenia działalności tego dostawcy. Z zeznań J. W. wynika, że: nie pamięta adresu tej spółki, nie zna żadnych nazwisk osób będących jej przedstawicielami, a rozmawiał tylko z pracownikiem Spółki A o imieniu D.. W ocenie Sądu brak elementarnej wiedzy wspólników skarżącej Spółki na temat podmiotu, który był głównym dostawcą towarów, nie tylko w listopadzie 2024 r. ale również w we wcześniejszych okresach rozliczeniowych, budzi uzasadniane wątpliwości, co do rzeczywistego charakteru transakcji z tym podmiotem, co oznacza, że przedłużenie terminu zwrotu jest uzasadnione. Zarzut naruszenia art. 145 § 2 O.p., polegający zdaniem strony skarżącej na tym, że zaskarżone postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącej 9 maja 2025 r. na platformie e-Urząd Skarbowy, podczas gdy adresami do doręczeń elektronicznych wskazanymi w pełnomocnictwie były adresy ePUAP oraz e-Doręczenia, jest niezasadny, ponieważ - jak przyznaje sam autor skargi - zakładając konto w e-Urzędzie Skarbowym, wyraził zgodę na otrzymywanie pism właśnie w tym systemie, zgodnie z przepisem art. 35e ust. 1 ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej. Skoro pełnomocnik wyraził zgodę na doręczanie pism wydawanych przez organy krajowej administracji skarbowej na konto w e-Urzędzie Skarbowym, to organ był zobligowany doręczać mu korespondencję za pośrednictwem tego systemu od dnia następującego po dniu udzielenia zgody (art. 35e ust. 4 pkt 2 u.k.a.s.), a obowiązku tego nie zniosło również podanie przez pełnomocnika adresu e-PUAP (por. postanowienie NSA z 30 maja 2025 r. sygn. akt I FZ 41/25). Zarzut naruszenia art. 125 O.p. również nie zasługuje na uwzględnienie. Podkreślić należy, że z przepisu tego wynika, iż organy podatkowe powinny działać w sprawie zarówno szybko jak i wnikliwie. Szybkość załatwienia sprawy nie ma zatem priorytetu. Obowiązek podejmowania działań wnikliwych wprost nawiązuje do zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.). Chodzi tu o wyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Zasada szybkości postępowania nie może prowadzić do pominięcia innych reguł prowadzenia postępowania, w tym zasady prawdy obiektywnej. Zarzut naruszenia zasady szybkości postępowania w rozpoznawanej sprawie jest tym bardziej nieuzasadniony, że – jak wynika z uzasadnienia postanowienia organu podatkowego pierwszej instancji - skarżąca Spółka nie odbierała wezwań organu podatkowego do okazania dokumentów niezbędnych do weryfikacji rolicznia podatku, tj. faktur dokumentujących nabycie i sprzedaż towarów wraz z potwierdzeniami płatności. W ocenie Sądu organy podatkowe nie przekroczyły swoich kompetencji występując do NFZ o uzyskanie szczegółowych informacji dotyczących poprawności przyznanej refundacji za leki, ponieważ jak trafnie podniesiono w postanowieniach organów podatkowych obu instancji, cena surowców i opakowań niezbędnych do wyprodukowania leków recepturowych wpływa zarówno na wysokość kwoty refundacji, jak i na wysokość podatku naliczonego, a w konsekwencji wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazywanej przez Spółkę do zwrotu na rachunek bankowy. Podkreślić również należy, że na podstawie informacji uzyskanych od NFZ, organy podatkowe mogą wnioskować o nieprawidłowym rozliczeniu VAT za listopad 2024 r., w sytuacji gdy w odniesieniu do wcześniejszych rozliczeń (z udziałem tych samych kontrahentów) J. W. skorygował kwotę refundacji za leki w wysokości 385.835,21 zł, usuwając kwestionowane przez NFZ recepty na leki recepturowe. Reasumując Sąd uznał, że organy podatkowe nie naruszyły zarówno wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak i przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Dopuszczone prawem przedłużenie terminu zwrotu podatku i prowadzenie weryfikacji rozliczenia podatnika w toku czynności sprawdzających, nie może być odbierane jako naruszenie zasady szybkości postępowania (art. 125 § 1 O.p.). Wbrew zarzutom skargi uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest wyczerpujące i jasne, zaś organ odwoławczy wskazał i rozważył okoliczności, które uzasadniały konieczność przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku. Za niezasadne w tej sytuacji Sąd uznał również zarzuty naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 274b O.p. w związku z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r.,poz. 935) oddalił skargę. ds