III SA/Gl 1789/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Asesor WSA Aleksandra Żmudzińska, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2022 r. sprawy ze skargi Fundacji F. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 6 października 2021 r. nr zaskarżonego aktu: SKO.FD/41.4/95/2021/12394 w przedmiocie określenia i zwrotu dotacji pobranej nienależnie oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO, Kolegium) decyzją z 6.10. 2021r. nr SKO.FD/41.4/95/2021/12394, po rozpatrzeniu odwołania Fundacji E w K. (dalej: strona, skarżąca) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia 28.07.2021 r. nr [...] zobowiązującą do zwrotu część dotacji udzielonej z budżetu Miasta R. w okresie od stycznia 2018 r. do grudnia 2018 r. na prowadzenie E [...] w R. jako pobranej nienależnie w kwocie 30.000 z i wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 163.891,70 zł wraz z wraz z należnymi odsetkami. W podstawie prawnej decyzji SKO powołało art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tj.: Dz.U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm., dalej: K.p.a.) oraz art. 1 ustawy z 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j.: Dz. U. z 2018 r., poz. 570 ze zm.). Stan sprawy jest następujący ; Fundacja E. otrzymała z budżetu Miasta R. dotację podmiotową na prowadzenie przedszkola, na podstawie złożonego wniosku o udzielenie dotacji w łącznej kwocie [...] zł za 2018 r. W wyniku audytu przeprowadzonego u skarżącej przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach stwierdzono, iż Fundacja sfinansowała z dotacji otrzymanej z budżetu Miasta R. w całości zajęcia z języka angielskiego oraz legorobotyki. Zajęcia z języka angielskiego prowadzone były przez M Sp. z o.o. w grupach przedszkolnych Przedszkola [...] w R. Zgodnie z umową Spółka zobowiązała się do prowadzenia zajęć w wymiarze 4 godzin dziennie w każdej grupie, oraz przeprowadzania zajęć językowych według ustalonych parametrów, pełnej opieki lektorskiej i metodycznej, jak również przygotowania i dostarczania autorskich materiałów nauczania dla uczniów przedszkola na każde zajęcia. Za wykonanie przedmiotu umowy Zleceniobiorca otrzymywać miał kwotę w wysokości 80,00 zł za 60 minut zajęć, a następnie 100,00 zł. Z przedłożonej przez Fundację dokumentacji dot. nauczania języka angielskiego sporządzonego przez C Sp. z o.o. wynikało, że 2 lektorki i native speaker zrealizowali łącznie 2 200 godzin języka angielskiego, podczas gdy z wystawionych przez to [...] faktur wynikało, iż Fundacja dokonała płatności za 2500 godzin języka angielskiego. W toku postępowania pełnomocnik Fundacji wyjaśniła, iż w rozliczeniu dotacji za 2018 rok nastąpił błąd w zaksięgowaniu i zakwalifikowaniu faktury o numerze [...] dotyczącej nauki języka angielskiego dla dzieci w Przedszkolu E (...) gdyż księgowa Fundacji pomyliła fakturę za usługi językowe w Żłobku Fundacji E z fakturą za usługi w Przedszkolu i wadliwie umieściła ją w zestawieniu przedszkolnym i wysłała do zapłaty z konta dotacyjnego Przedszkola. Dokonano także analizy umów o świadczeniu usług wychowawczo opiekuńczo - edukacyjnych, zawarte pomiędzy rodzicami dzieci uczęszczających do przedszkoła, a Fundacją E z których wynikało, iż w ramach czesnego dzieci uczestniczyć miały w codziennych zajęciach dodatkowych z języka angielskiego, przedszkolnych zajęciach dodatkowych oraz wewnętrznych atrakcjach przygotowanych przez przedszkole. W oparciu o § 4 pkt 8 przedmiotowych umów stwierdzono iż "dzieci objęte kształceniem specjalnym zwolnione są z opłaty wpisowej i opłaty stałej - korzystają z usług wychowawczo - opiekuńczo - edukacyjnych świadczonych przez Przedszkole E bezpłatnie. Koszt ich całodziennego pobytu, wyżywienia, uczestnictwa w zajęciach terapeutycznych, indywidualnych i grupowych, dodatkowych oraz dowóz spoza terenu gminy R. pokrywany jest ze środków dotacji oświatowej na realizację zadań wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki i metod pracy oraz ze środków Fundacji E jako koszt własny". Zatem rodzice dzieci objętych kształceniem specjalnym zwolnieni byli z ponoszenia kosztów za zajęcia z języka angielskiego. W konsekwencji organ ustalił, że wyżej wymienione zajęcia były finansowane z czesnego pokrytego przez rodziców dzieci przedszkolnych. W związku z powyższym nastąpiło podwójne finansowanie tego samego wydatku. Skoro wydatek związany z korzystaniem z zajęć został pokryty przez rodziców, tym samym nie mógł być rozliczony z dotacji otrzymanej z jednostki samorządu terytorialnego. Rodzice dzieci posiadających orzeczenia o potrzebie kształcenia specjalnego oraz opinie o wczesnym wspomaganiu rozwoju nie ponosili opłat czesnego, zatem w przypadku tych dzieci opłaty za zajęcia z języka angielskiego mogły zostać sfinansowane z dotacji otrzymanej z Miasta R. Pozostałe opłaty za zajęcia z języka angielskiego dotyczące dzieci nie posiadających orzeczenia o potrzebie kształcenia specjalnego oraz opinii o wczesnym wspomaganiu rozwoju organ uznał, iż zostały pokryte dotacją z budżetu Miasta wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Organ kwotę nieprawidłowo rozliczonego wydatku z dotacji za zajęcia z języka angielskiego obliczył na podstawie proporcji liczby dzieci pełnosprawnych, za których rodzice ponieśli koszty za czesne do liczby wszystkich dzieci uczęszczających w poszczególnych miesiącach w 2018 roku do przedszkola. Zajęcia z języka angielskiego miały miejsce w miesiącach styczeń- grudzień 2018 r. Średnią liczbę dzieci obliczono na podstawie liczby dzieci zgłoszonych w miesięcznej informacji o liczbie uczniów za poszczególne miesiące. Ustalono, iż koszty poniesione na naukę języka angielskiego w 2018 r. łącznie wynosiły 220000,00 zł (pomniejszone o błędnie ujętą fakturę VAT nr [...] na kwotę 30 000,00 zł), z czego 31 % stanowił udział dzieci posiadających orzeczenia o potrzebie kształcenia specjalnego bądź opinie o wczesnym wspomaganiu rozwoju przy 69% udziału dzieci pełnosprawnych, których rodzice ponosili pełną odpłatność czesnego. Łączna wartość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem z tytułu nauki języka angielskiego wynosiła 151 800,00 zł, co zostało ustalone na podstawie wyliczenia: 220 000,00 zł x 69% = 151 800,00 zł. Dokonano także analizy dokumentacji dot. prowadzenia zajęć z legorobotyki gdzie stwierdzono, iż na podstawie zawartych umów w roku szkolnym 2017/2018 "w ramach czesnego, dzieci uczestniczą w codziennych zajęciach dodatkowych z języka angielskiego, przedszkolnych zajęciach dodatkowych według harmonogramu oraz biorą udział w wewnętrznych atrakcjach przygotowanych przez Przedszkole E". Zgodnie zaś z § 4 pkt 8 przedmiotowych umów "dzieci objęte kształceniem specjalnym zwolnione są z opłaty wpisowej i opłaty stałej - korzystają z usług wychowawczo - opiekuńczo - edukacyjnych świadczonych przez Przedszkole E bezpłatnie. Koszt ich całodziennego pobytu, wyżywienia w czasie pobytu w przedszkolu, uczestnictwa w zaplanowanych zajęciach terapeutycznych, indywidualnych i grupowych, uczestnictwa w zajęciach dodatkowych oraz dowóz spoza terenu gminy R. pokrywany jest ze środków dotacji oświatowej na realizację zadań wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki i metod pracy oraz ze środków Fundacji E jako koszt własny". W konsekwencji powyższego organ ustalił, iż z dotacji powinny być pokryte koszty za zajęcia z legorobotyki dotyczące tylko dzieci posiadających orzeczenie o specjalnych potrzebach edukacyjnych, tym samym kwota 11 698,20 zł stanowi dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Podczas audytu dokonano także analizy wyciągów bankowych z rachunku, na który Urząd Miasta w R. przekazywał dotacje w 2018 roku i w jego wyniku ustalono, że Fundacja dokonała wypłat z bankomatu na łączną kwotę 110.490,00 zł gdzie od dokonywanych wypłat z bankomatu pobierane były opłaty które łącznie stanowiły kwotę 393,50 zł. Organ stwierdził, iż ponoszenie wydatków z tytułu wypłaty gotówki z bankomatu w celu regulowania płatności wobec kontrahentów w formie gotówkowej nie jest związane z kształceniem, wychowaniem bądź opieką zatem te wydatki nie mogą zostać zaliczone do wydatków, pokrywanych dotacją oświatową , w tej części zatem kwota 393,50 zł stanowi dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Organ po przywołaniu art. 35 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych, art. 251 ust. 4 ustawy o finansach publicznych stwierdził, iż dotacja w kwocie 193891,70 zł nie została wykorzystana na realizację zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej co skutkować musi obowiązkiem zwrotu a to po myśli art. 252 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o finansach publicznych. W odwołaniu strona organowi zarzuciła naruszenie: I. art. 77 § 1 k.p.a. w związku z art. 7 k.p.a. przez oparcie ustaleń faktycznych wyłącznie o sprawozdanie z przeprowadzonego audytu o nr [...] sporządzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w dniu 6 października 2020 r., z pominięciem wszystkich innych źródeł dowodowych; II. art. 80 k.p.a. przez ustalenie, że: a) zajęcia z języka polskiego - w zakresie dzieci nie posiadających ani orzeczenia o potrzebie kształcenia specjalnego, ani opinii o wczesnym wspomaganiu rozwoju, b) zajęcia z robotyki - w zakresie dzieci nie posiadających orzeczenia o potrzebie kształcenia specjalnego, ani opinii o wczesnym wspomaganiu rozwoju - zostały sfinansowane z "czesnego" opłaconego przez rodziców tychże dzieci, a który to wniosek został oparty wyłącznie o interpretację § 4 ust. 6 umów zawieranych przez audytowanego oraz rodziców dzieci oraz bez ustalenia przez organ relacji § 4 ust. 6 przedmiotowych umów z § 4 ust. 1-5 oraz § 5 ust. 1 i 2 przedmiotowych umów, a także bez poczynienia ustaleń w zakresie sposobu realizacji przedmiotowych umów, to jest stronę i rodziców dzieci. Strona wyjaśniła, że w sprawozdaniu bezpodstawnie utożsamiono pojęcia czesnego i opłaty, które to pojęcia mają w umowach odmienne znaczenie. "Czesne" obejmuje zbiór źródeł finansowania pobytu dziecka w przedszkolu, zatem i "opłatę" i środki pieniężne pochodzące z dotacji. Natomiast wyrażenie "opłata", to wyłącznie środki pochodzące od rodziców. Zdaniem Skarżącej organ bezrefleksyjnie oparł się na ustaleniach sprawozdania audytu, a powinien dokonać własnych ustaleń w oparciu o przesłuchanie stron przedmiotowych umów, w celu ustalenia faktycznego źródła finansowania zajęć z języka angielskiego i robotyki, z uwzględnieniem zasady wyrażonej w art. 66 § 2 k.c., w myśl której dokonując wykładni oświadczeń woli w przypadku umów należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu. Kolegium nie uwzględniło odwołania i zaskarżoną decyzją utrzymało w mocy sporną decyzję. Zaznaczyło przy tym, iż podstawę prawną przyznania dotacji w niniejszej sprawie stanowił art. 16 u.f.z.o., a nie jak wskazał w decyzji organ 1 instancji art. 90 ust. 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty gdyż ten przepis w 2018 roku już nie obowiązywał. Podzieliło przy tym na tle tych przepisów zasadność obowiązku zwrotu w/w dotacji jako wydatkowanej niezgodnie z przeznaczeniem i pobranej nienależnie . Kolegium stwierdziło, iż analiza przedmiotowej umowy pozwala jednoznacznie stwierdzić, że w przypadku dzieci pełnosprawnych koszty dodatkowych zajęć, także z języka angielskiego ponoszą rodzice/opiekunowie prawni. Nie sposób doszukać się w treści umowy, by wolą stron było pokrywanie tychże kosztów z innych środków, aniżeli pochodzące od rodziców. Postanowienia umowy wskazują, że pojęcie "opłaty" za pobyt w przedszkolu jest pojęciem szerszym aniżeli "czesne"(nie na odwrót jak twierdzi Skarżąca), skoro w pkt 1 mowa jest o tym, że z opłaty miesięcznej wynoszącej 1250 zł, opłatę w wysokości 350 zł opłacają rodzice. Pojęcie "czesnego" ewidentnie odnosi się do opłaty pobieranej od rodziców, skoro użyto tego zwrotu w postanowieniu dotyczącym możliwości obniżenia odpłatności za pobyt dziecka (pkt 5), czy w postanowieniu o zmianie wysokości odpłatności z zastrzeżeniem obowiązku poinformowania rodziców (pkt 6). Według Kolegium nie ma wątpliwości, że użyte w pkt 7 pojęcie czesnego, jako źródła pokrycia kosztów dodatkowych zajęć, odnosi się li tylko i wyłącznie do środków pochodzących od rodziców. Ponadto Kolegium zauważyło, że gdyby wolą organu prowadzącego było pokrywanie z dotacji kosztów zajęć z języka angielskiego i innych zajęć dodatkowych dla wszystkich dzieci (pełnosprawnych i niepełnosprawnych), to nie byłoby potrzeby wprowadzania zapisu (na zasadzie wyjątku od zasady), że koszt tych zajęć w odniesieniu do dzieci objętych kształceniem specjalnym pokrywany jest ze środków dotacji oświatowej. Względnie wprowadzono by taki zapis (dotyczący pokrywania kosztów z dotacji) również w odniesieniu do dzieci pełnosprawnych. Zdaniem organu nic nie wskazuje na to, by wolą stron było nadanie słowu "czesne" innego znaczenia, aniżeli przyjęło się uważać w języku potocznym. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) czesne to opłata za naukę w szkole prywatnej lub społecznej. Z takim rozumieniem tego słowa zdaje się pokrywać treść umowy o świadczenie usług przez Przedszkole E. Tym samym Kolegium nie dało wiary wyjaśnieniom strony (oświadczenie z dnia 23 września 2020 r. podpisane przez Panią M. K.), że zajęcia z robotyki i języka angielskiego były nieodpłatne. Zasadnie zatem w ocenie Kolegium organ wyliczył jako dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem kwotę w wysokości 163.498, 20 zł. Kwota wynika z procentowego udziału dzieci pełnosprawnych w liczbie wszystkich dzieci uczestniczących w zajęciach z angielskiego i legorobotyki i kosztów wskazanych jako rozliczone z dotaeji (poza fakturą VAT [...]). Kwotę dotacji do zwrotu wyliczono wedle proporcji dzieci pełnosprawnych do wszystkich uczestników zajęć. Kolegium po przywołaniu obowiązujących przepisów oraz treści § 4 umów o świadczenie usług wychowawczo-opiekuńczo- edukacyjnych zawieranych przez Fundację z rodzicami lub prawnymi opiekunami, podzieliło stanowisko organu I instancji w zakresie rozliczenia wydatków na zajęcia dodatkowe. Stwierdziło, iż strona nie wykazała, by wbrew zapisom umowy o świadczenie usług przez Przedszkole, finansowanie zajęć dodatkowych dla dzieci pełnosprawnych nie odbywało się ze środków rodziców. Za słuszną uznało ocenę organu co do nałożenia na stronę obowiązku zwrotu dotacji jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Za niedopuszczalne uznało podwójne finansowanie zadań, na które przekazano dotację. Także za prawidłowe uznało ocenę, iż kwoty opłat bankowych za wypłaty gotówki z bankomatu w wysokości 393,50 zł nie są wydatkami choćby pośrednio związane z kształceniem, wychowaniem bądź opieką i muszą być zakwalifikowane jako wydatkowanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. W skardze do Wojewódzkiego Sądu administracyjnego Fundacja wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie organowi : I. art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. - kodeks postępowania administracyjnego2 (zwanej dalej: k.p.a.) przez przyjęcie, że w postępowaniach administracyjnych mających za przedmiot rozliczenie dotacji udzielonej beneficjentowi ze środków publicznych ciężar udowodnienia wykorzystania tejże dotacji zgodnie z przeznaczeniem spoczywa wyłącznie na beneficjencie dotacji, nie zaś na beneficjencie oraz organie. II. art. 75 k.p.a. w związku z art. 140 k.p.a. przez przyjęcie, że w postępowaniach administracyjnych mających za przedmiot rozliczenie dotacji udzielonej beneficjentowi ze środków publicznych fakty istotne dla ustalenia prawidłowości przeznaczenia tejże dotacji przez beneficjenta dotacji powinny być stwierdzone dokumentami, nie zaś wszelkimi dowodami mogącymi przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie sprzecznymi z prawem - niezależnie od formy dowodu, III. art. 77 § 1 k.p.a. w związku z art. 7 k.p.a. w związku z art. 140 k.p.a. przez oparcie ustaleń faktycznych wyłącznie o sprawozdanie z przeprowadzonego audytu o nr: [...] sporządzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w dniu 6 października 2020r. (zwanego dalej: przedmiotowym sprawozdaniem) w Niepublicznym Przedszkolu E w R. (zwanym dalej: przedmiotowym przedszkolem), z pominięciem wszelkich innych źródeł dowodowych, IV. art. 80 k.p.a. w związku z art. 140 k.p.a. w związku z art. 65 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (zwanej dalej: k.c.) w związku z art. 65 § 1 k.c. w związku z art. 6 k.p.a. przez ustalenie, że: a. Zajęcia z języka angielskiego - w zakresie dzieci nie posiadających ani orzeczenia o potrzebie kształcenia specjalnego, ani opinii o wczesnym wspomaganiu rozwoju, b. Zajęcia z robotyki - w zakresie dzieci nie posiadających ani orzeczenia o potrzebie kształcenia specjalnego, ani opinii o wczesnym wspomaganiu rozwoju - zostały sfinansowane z "czesnego" opłacanego przez rodziców tychże dzieci w oparciu o interpretację § 4 ust. 7 umów zawieranych przez skarżącego oraz rodziców dzieci w przedmiocie świadczenia usług wychowawczo-opiekuńczo- edukacyjnych przez przedmiotowe przedszkole przyjętą w przedmiotowym sprawozdaniu, bez ustalenia przez organ relacji § 4 ust. 7 przedmiotowych umów z § 4 ust. 1 - 6 i 8 - 9 przedmiotowych umów oraz § 5 ust. 1 i 2 przedmiotowych umów, a także bez poczynienia ustaleń w zakresie sposobu realizacji przedmiotowych umów przez strony przedmiotowych umów, to jest skarżącego i rodziców dzieci. W konsekwencji powyższego wniesiono o: uchylenie zaskarżonej decyzji - w całości, przyznanie od organu zwrotu należnych kosztów postępowania, W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Spór w niniejszej sprawie wymaga rozstrzygnięcia, czy w świetle zgromadzonego w toku postępowania administracyjnego materiału dowodowego strona skarżąca jako organ prowadzący Przedszkole [...] w R. prawidłowo została obciążona zwrotem otrzymanej w 2018 r. dotacji oświatowej jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Przy czym spór w sprawie w głównej mierze dotyczy obowiązku zwrotu kwoty 160000 zł. Strona utrzymuje, iż zajęcia z języka angielskiego i legorobotyki dla dzieci w przedszkolu nie były odpłatne i nie były pokrywane środkami pochodzącymi z opłat rodziców co ma wynikać chociażby z wyjaśnień M.K., zaś organ jest przeciwnego zdania swój pogląd w sprawie opierając o treść umów z rodzicami. Utrzymuje, że zajęcia z robotyki i języka angielskiego były nieodpłatne. Sąd podziela pogląd organu co do wykorzystania w/w kwoty niezgodnie z przeznaczeniem. Odnosząc się na wstępie do zarzutów skargi natury procesowej należy stwierdzić, że nie mogły one odnieść pożądanych skutków prawnych. Organy działały na podstawie przepisów prawa zgodnie z brzmieniem art. 6 K.p.a. i nie naruszyły art. 7, art. 77 § 1, art. 80 K.p.a. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej: "W toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli." (art. 7 K.p.a.). Stosownie do treści art. 77 § 1 K.p.a.: "Organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy". W myśl art. 80 K.p.a.: "Organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona" (zasada swobodnej oceny dowodów). Organy działały zgodnie z treścią przywołanych przepisów. Zebrany materiał dowodowy w tym ustalenia wynikające z przeprowadzonego audytu pozwalał na rozstrzygnięcie sprawy wykorzystania dotacji na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola prowadzonego przez skarżącą fundację. Podnieść należy, że przedmiotem zaskarżonej decyzji było orzekanie o obowiązku zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z jej przeznaczeniem. Zatem przedmiot orzekania obejmował kwestię związaną z rozliczeniem przyjętej przez skarżąca dotacji publicznej. Nie ulega wątpliwości, że przyjęta dotacja oznaczała obciążenie skarżącej obowiązkiem należytego dokumentowania jej wykorzystania. Wobec powyższego wbrew twierdzeniom skargowym to na skarżącej ciążył obowiązek przedstawienia dokumentacji księgowej jako materiału dowodowego w sprawie a organowi pozostawał obowiązek jego oceny. Także na fundacji spoczywał obowiązek wykazania udowodnienia organowi wykorzystania tejże dotacji zgodnie z przeznaczeniem. Zarzuty skargi, że organ naruszył art. 7, art. 8 i 77 K.p.a. poprzez pominięcie dowodów w sprawie w postaci m.in. zeznań M.K., że zajęcia z robotyki i języka angielskiego były nieodpłatne nie finansowane ze środków pochodzących z czesnego płaconego przez rodziców dzieci uczęszczających do przedszkola są bezzasadne. Organ w sprawie dokonał kompleksowej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w tym umów zawartych z rodzicami i w/w wyjaśnień nie dając wiary iż zajęcia językowe i z legorobotyki były nieodpłatne. Ten pogląd organu znajduje potwierdzenie w aktach sprawy. Nie można także czynić organowi zarzutu, że nie wziął pod uwagę przedstawionych przez skarżącą fundację dowodów w sytuacji gdy ten przeanalizował przedstawione dowody jednak uznał je za niewiarygodne . Przed przystąpieniem do dalszych rozważań przytoczyć należy uregulowania znajdujące zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. Zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2019 r., poz. 869 ze zm., dalej u.f.p.) dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Brak jest przy tym definicji legalnej "dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem". W doktrynie przyjmuje się, że jest to wydatkowanie przez beneficjenta przekazanych mu środków finansowych w całości bądź w części na realizację innych zadań lub celów niż określone dla danego rodzaju dotacji w umowie dotacyjnej lub w przepisach powszechnie obowiązującego prawa (zob. Stawiński Michał. Art. 252. w: Ustawa o finansach publicznych. Komentarz. Wolters Kluwer Polska, 2019). Tym samym dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, to taka, która została wydatkowana na inne cele aniżeli te, na które została udzielona bądź nie służyła pokryciu wydatków, na które miała być wykorzystana. Jeżeli okaże się, że wydatki, na pokrycie których dotacja została przeznaczona nie wystąpiły, to także i taka dotacja nosi znamiona dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (zob. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 21 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 235/18, Lex nr 2521406). Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 i ust. 6 pkt 1 u.f.p. zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, pobrana nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego naliczane są począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem; następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Jednocześnie do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60 u.f p., w tym do kwot dotacji podlegających zwrotowi w przypadkach określonych w ustawie stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej, natomiast decyzję w sprawie określenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi wydaje wójt, burmistrz, prezydent miasta, starosta albo marszałek województwa (art. 67 w związku z art. 60 pkt 1 i art. 61 ust. 1 pkt 2 u.f.p.). Zagadnienia związane z przyznawaniem dotacji uregulowane są w ustawie z 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz. U. z 2020r. poz. 17). Zgodnie z treścią art. 16 prowadzone przez osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego oraz osoby fizyczne publiczne przedszkola niebędące przedszkolami specjalnymi otrzymują na każdego ucznia z budżetu gminy dotację w wysokości równej podstawowej kwocie dotacji dla przedszkoli, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na takiego ucznia niepełnosprawnego przedszkola w części oświatowej subwencji ogólnej dla gminy. Zgodnie z art. 34 ust. 1 u.f.z.o. w brzmieniu obowiązującym w 2018 roku dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25 ust. 1-4 i 8, art. 26 ust. 1, 2 i 8 oraz art. 28-30, są przekazywane na rachunek bankowy przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, o której mowa w art. 2 pkt 6, 7 i 8 ustawy - Prawo oświatowe, lub zespołu szkół lub placówek, w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca, z tym że części za styczeń i za grudzień są przekazywane w terminie odpowiednio do dnia 20 stycznia oraz do dnia 15 grudnia roku budżetowego. Uchwałą nr [...] Rady Miasta R. z dnia 25 stycznia 2018 r. ustalony został tryb udzielania i rozliczania dotacji dla przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego oraz szkół, prowadzonych na terenie R. przez osoby prawne i fizyczne niezliczane do sektora finansów publicznych, zasady kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania oraz termin i sposób rozliczania dotacji. Zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. roku dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-30 i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej, w tym na podstawie umowy cywilnoprawnej, w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - w wysokości nieprzekraczającej miesięcznie(...) b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach, c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci i młodzieży, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania.(........) 3. Dotacja, o której mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-30 i art. 32, może być wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadań określonych w ust. 1, poniesionych w roku budżetowym, na który dotacja została udzielona, niezależnie od tego, którego roku dotyczą te zadania. Z powołanych przepisów wynika, iż dotację oświatową można wydatkować na cele ściśle związane z procesem kształcenia uczniów przedszkola. Rola dotacji oświatowej nie polega bowiem na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez przedszkole bądź jednostkę je prowadzącą, czy też pokrywania wszelkich ich wydatków. Nie sposób przyjąć, że dotacja może być wydatkowana na każdy cel. Dotacja przysługuje na każdego ucznia i w tym zakresie ma charakter podmiotowy, jednakże przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań szkoły (kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna) i w tym zakresie przyznawana dotacja ma charakter celowy (por. wyroki NSA z dnia: 15 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1403/13; 28 maja 2014 r., sygn. akt II GSK 229/13; 9 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1616/14, wszystkie wymienione w uzasadnieniu wyroki są dostępne w internetowej bazie orzeczeń nsa.gov.pl). Skoro zaś dotacja oświatowa pochodzi ze środków publicznych, to nie ulega wątpliwości, że swoboda wydatkowania dotacji nie jest nieograniczona i musi być wydatkowana na ściśle określone cele. W konsekwencji powyższego nie można uznać za słuszne twierdzeń skarżącej, iż z dotacji pokrywane mogły być koszty zajęć z języka angielskiego i legorobotyki dla wszystkich dzieci (pełnosprawnych i niepełnosprawnych). Ta okoliczność nie wynika z akt sprawy. Wręcz przeciwnie z treści zapisów umów zawartych przez rodziców dzieci ich opiekunów prawnych wynika, iż usługi świadczone przez przedszkole E są płatne, a opłata za pobyt w Przedszkolu E wynosi 1250 zł miesięcznie - z czego 350 zł opłaca rodzic/opiekun prawny. W ramach czesnego, dzieci uczestniczą w codziennych zajęciach z języka angielskiego, przedszkolnych zajęciach dodatkowych wg harmonogramu oraz biorą udział w wewnętrznych atrakcjach przygotowanych przez Przedszkole E. Przedszkole E może poszerzać lub zmieniać swoją ofertę zajęć dodatkowych. Dzieci zaś objęte kształceniem specjalnym zwolnione są z opłaty wpisowej i opłaty stałej - korzystają z usług wychowawczo-opiekuńczo-edukacyjnych świadczonych przez Przedszkole E bezpłatnie. Koszt ich całodziennego pobytu, wyżywienia w czasie pobytu w przedszkolu, uczestnictwa w zaplanowanych w harmonogramie zajęciach terapeutycznych, indywidualnych i grupowych, uczestnictwa w zajęciach dodatkowych oraz dowóz spoza oraz z terenu gminy pokrywany jest ze środków dotacji oświatowej na realizację zadań wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki i metod pracy oraz środków Fundacji E jako koszt własny. Przywołane zapisy umowy wskazują wprost zatem, iż w zakresie dzieci pełnosprawnych koszty dodatkowych zajęć w tym z języka angielskiego finansują rodzice/opiekunowie prawni, a jedynie w przypadku dzieci niepełnosprawnych korzystają one z usług wychowawczo-opiekuńczo-edukacyjnych świadczonych przez Przedszkole E bezpłatnie. W tym miejscu Sąd zaznacza wobec argumentacji skargowej co do konieczności badania w wypadku umów zgodnego zamiaru stron i celu umowy, iż w niniejszej sprawie cel umów zawieranych przez fundację z rodzicami opiekunkami prawnymi był jednoznacznie sformułowany - świadczenie usług opiekuńczo dydaktyczno - wychowawczych i w ramach tych umów dzieci w ramach czesnego uczestniczyły w codziennych zajęciach dodatkowych z języka angielskiego oraz zajęciach dodatkowych wg harmonogramu. Sąd podziela pogląd organu, iż pojęcie "czesnego" odnosi się do opłaty pobieranej od rodziców, na co wskazuje chociażby zapis z pkt 5 umowy co do możliwości obniżenia odpłatności za pobyt dziecka w przypadku uczęszczania dwójki dzieci, czy zapis o zmianie wysokości odpłatności z zastrzeżeniem obowiązku poinformowania rodziców (pkt 6 umowy). Zdaniem Sądu pojęcie czesnego, jako źródła pokrycia kosztów dodatkowych zajęć, odnosi się jedynie do środków pochodzących od rodziców. Na słuszność tego wniosku wskazuje także zapis umowy z którego wynika, iż w przypadku dzieci niepełnosprawnych koszt zajęć z języka angielskiego w odniesieniu do dzieci objętych kształceniem specjalnym pokrywany jest ze środków dotacji oświatowej. W konsekwencji powyższego nie można zatem uznać poniesionych wydatków w kwocie 160.000 zł jako poniesionych zgodnie z ww. zasadami określonymi w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Reasumując, ustalenia organów są prawidłowe, wyczerpujące i dające podstawę do zastosowania art. 251 i art. 252 ustawy o finansach publicznych celem nałożenia obowiązku zwrotu kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z jej przeznaczeniem. Pieniądze publiczne muszą być wydatkowane oszczędnie i w celu w jakim zostały przyznane. Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę jako nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 p.p.s.a.