III SA/Wa 1824/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi [...]Bank S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz [...] Bank S.A. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia 24 marca 2009 r., uzupełnionym w wyniku wezwania Ministra Finansów przy piśmie z dnia 27 kwietnia 2009 r., – [...] Bank S.A. z siedzibą w W. (zwana dalej "Skarżąca"), wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń. We wniosku Skarżąca przedstawiła stan faktyczny w którym wskazała, iż w związku z prowadzoną działalnością zamierza podjąć współpracę z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą niepowiązanym ze Skarżącą kapitałowo ani osobowo (zwanym dalej "partnerem"), w celu zaoferowania pracownikom tego partnera preferencyjnych warunków nabywania określonych produktów bankowych oraz zapewnieniu tym pracownikom dostępu do bankomatu i terminala płatniczego. Celem porozumienia jest zwiększenie obrotów Skarżącej oraz zapewnienie przez partnera preferencyjnych warunków nabywania usług bankowych dla swoich pracowników. Skarżąca podała we wniosku, że podstawą podjęcia współpracy będzie porozumienie zawarte pomiędzy nią a partnerem, należące z punktu widzenia cywilnoprawnego do kategorii umów nienazwanych. W ramach zawartego porozumienia Skarżąca będzie oferowała i aktualizowała ofertę specjalną produktów bankowych dla pracowników partnera (zwaną dalej "ofertą specjalną"), ponadto zapewni, że w określonym przez strony terminie w siedzibie partnera zainstalowany zostanie przez podmiot trzeci bankomat, a także dostarczy do siedziby partnera terminal umożliwiający dostęp serwisów banku w tym do strony Skarżącej oraz serwisu transakcyjnego, umożliwiającego dokonywanie płatności on-line. Jednocześnie w celu zrealizowania przedmiotu porozumienia partner zapewni ze swej strony możliwość zaprezentowania przez Skarżącą swoim pracownikom oferty specjalnej a także zapewni na terenie swojej siedziby miejsce dla zainstalowania bankomatu oraz terminala dostarczonych przez Skarżącą. Dodatkowo partner zamieszczać będzie w wewnętrznej sieci intranet materiały informacyjne dotyczące produktów i usług oferowanych przez Skarżącą. W związku z realizacją przedmiotu porozumienia, każda ze stron ponosić będzie określone koszty. Skarżąca zauważyła dalej, że założeniem porozumienia jest przyniesienie jego stronom (zarówno jemu jak i partnerowi), w zamian za poniesione koszty, wymiernych korzyści w postaci zwiększonej sprzedaży produktów po stronie Skarżącej oraz zapewnienia przez partnera preferencyjnych warunków cenowych usług bankowych swoim pracownikom, co stanowi dodatkowy atut partnera w procesie rekrutacji nowych pracowników. Skarżąca podkreśliła, że ani on ani partner nie będą otrzymywali żadnego wynagrodzenia od drugiej strony z tytułu czynności wykonywanych w ramach realizacji zawartego porozumienia. W związku z przedstawionym stanem faktycznym Skarżąca zwróciła się z pytaniem czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym nie stanowią dla Skarżącego przychodu z nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.), zwanej dalej "u.p.d.o.p", koszty ponoszone przez partnera w ramach organizacji i realizacji oferty stron? Czy z tego względu Skarżąca nie będzie zobowiązana do oszacowania wartości świadczeń wykonywanych przez współorganizatora w ramach oferty stron zgodnie z art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p i wykazania jej jako przychodu w swym rachunku podatkowym? Skarżąca stanęła na stanowisku, iż w opisanych powyżej okolicznościach, nie stanowią dla niego przychodu z nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p, koszty ponoszenie przez partnera w ramach organizacji i realizacji oferty stron. Z tego względu Skarżąca nie będzie zobowiązana do oszacowania wartości świadczeń wykonywanych przez współorganizatora w ramach oferty stron zgodnie z art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p i wykazania jej jako przychodu w swym rachunku podatkowym. Zdaniem Skarżącej czynności dokonywane przez nią oraz partnera w ramach oferty specjalnej nie skutkują powstaniem w majątku tych podmiotów konkretnego przysporzenia majątkowego. Na realizację programu składają się liczne czynności o charakterze promocyjnym i marketingowym, które w żaden sposób nie wzbogacają jednego podmiotu kosztem drugiego. Ewentualne korzyści z prowadzonej wspólnie akcji będą dopiero efektem realizacji oferty specjalnej. Aby osiągnąć ten cel każdy ze współorganizatorów będzie musiał ponieść określone koszty, związane z organizacją i realizacją programu. Skarżąca wskazała, iż przyjęcie odmiennego stanowiska i uznanie, że ponoszenie przez nią i partnera w ramach oferty specjalnej, określonych w umowie kosztów należy traktować jako wzajemne świadczenie usług, skutkujące powstaniem po stronie tych podmiotów przychodu z nieodpłatnego świadczenia, stanowiłoby rozszerzającą wykładnię art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p, co jest niedopuszczalne na gruncie art. 217 Konstytucji RP. Działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w W. w interpretacji indywidualnej z dnia [...] czerwca 2009 r., Nr [...] uznał za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2009 r. W uzasadnieniu organ powołał się na art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p . Organ wskazał również sposoby w jaki określa się wartość nieodpłatnych świadczeń określone w art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p. Organ uznał, że nieuzasadnione jest stanowisko Skarżącej, która twierdzi, że zawarte porozumienie stanowi kooperację mającą na celu zwiększenie obrotów każdej ze stron umowy, zaś przysporzenie jakie otrzyma Skarżąca w postaci czynności o charakterze promocyjnym i reklamowym nie będzie miało charakteru nieodpłatnego świadczenia. Nieodpłatne świadczenie obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Bezpłatne korzystanie przez Skarżącej z reklamy i promocji świadczonej przez partnera samo w sobie stanowi korzyść o konkretnym wymiarze finansowym. A zatem w wypadku, kiedy Skarżąca uzyskuje konkretną korzyść finansową i nie ponosi z tego tytułu kosztów, to uzyskanie przez nią korzyści ekonomicznej jest ewidentne. W związku z powyższym organ stwierdził, iż w niniejszej sprawie nie można wskazać konkretnego rodzaju wzajemnych świadczeń współpracujących podmiotów oraz określić na ich tle istniejących bezpośrednich i jasno zindywidualizowanych korzyści po obu stronach umowy. Na realizację programu składać się będą czynności partnera względem Skarżącej o charakterze promocyjnym i marketingowym, które będą stanowiły przysporzenie majątkowe wnioskodawcy, co na tle art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p należy uznać za świadczenie nieodpłatne. Skarżąca będzie zobowiązana do oszacowania wartości świadczeń wykonywanych przez współorganizatora w ramach oferty stron zgodnie z art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p i wykazania jej jako przychodu w swym rachunku podatkowym. Skarżąca nie zgadzając się z wydaną interpretacją, pismem z dnia [...] lipca 2009 r. wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa dokonanego wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia [...] czerwca 2009 r. uznającej stanowisko Skarżącej zawarte we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej za nieprawidłowe. Wobec braku odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację indywidualną. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie: 1. art. 12 ust. 1 pkt 2 i art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p poprzez błędną wykładnię polegającą na stwierdzeniu, że czynności partnera względem Skarżącej podejmowane w ramach akcji marketingowej ("oferty specjalnej") będą stanowiły dla niego świadczenie nieodpłatne, a zatem Skarżąca będzie zobowiązana do oszacowania wartości tego świadczenia i wykazania jej jako przychodu w swym rachunku podatkowym. 2. art. 14c §1 i §2 w związku z art. 14a i art. 14e §1 oraz art. 121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) zwana dalej "O.p", poprzez brak merytorycznego ustosunkowania się przez Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważniania Ministra Finansów, w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej do przytoczonego przez Skarżącą we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej orzecznictwa sądów administracyjnych, w szczególności do wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. sygn. akt I FSK 291/08. W skardze podniesiono, że między stronami porozumienia nie istnieje wola świadczenia na rzecz drugiej strony. Skarżąca argumentuje, że ponosząc koszty związane z rozpowszechnianiem informacji o ofercie specjalnej obecnym i potencjalnym pracownikom partner kieruje się swoim własnym interesem dążąc do osiągnięcia dla siebie wymiernych korzyści tj. budowania korzystnego wizerunku siebie jako pracodawcy, co ma mu ułatwić rekrutację nowych pracowników a także zwiększyć motywację i tym samym efektywność pracy obecnego personelu. Czynności te przyniosą wprawdzie w założeniach korzyści również drugiej stronie , lecz okoliczność ta (potencjalna przyszła korzyść Skarżącego) nie determinuje decyzji o przystąpieniu do programu i nie jest przejawem jakiejkolwiek woli partnera w zakresie popularyzacji produktów Skarżącej. Z kolei Skarżąca ponosząc koszty promocji programu rabatowego, liczy wyłącznie na to, że pracownicy partnera, zachęceni warunkami usług bankowych, a także ich łatwą dostępnością (w związku z zainstalowaniem na terenie siedziby partnera bankomatu oraz terminala), zdecydują się skorzystać z oferty Skarżącej. Zdaniem Skarżącej czynności dokonywane przez Skarżącą i partnera nie spełniają warunku do uznania ich za świadczenie nieodpłatne, gdyż pomiędzy stronami nie ma woli świadczenia na rzecz drugiej strony. Skarżąca wskazała również, że brak jest konkretnego przysporzenia majątkowego po stronie Skarżącej i partnera. Skarżąca powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazała, że aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód w rozumieniu art. 12 ust 1 pkt 2 u.p.d.o.p, musi ono prowadzić do rzeczywistego przysporzenia majątkowego tj. zwiększenia aktywów świadczeniobiorcy. Z kolei zdaniem Skarżącej czynności dokonywane przez niego i partnera w ramach oferty specjalnej nie spełniają powyższego warunku, albowiem bezpośrednio nie skutkują powstaniem w majątku tych podmiotów konkretnego przysporzenia majątkowego. Na realizację programu składają się bowiem liczne czynności o charakterze promocyjnym i marketingowym, które w żaden sposób nie wzbogacają jednego podmiotu kosztem drugiego. Ponadto Skarżąca wskazała, że wyrok NSA z dnia 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 291/08 zapadł na tle stanu faktycznego analogicznego do będącego przedmiotem analizy w niniejszej sprawie. Tym samym organ podatkowy w efekcie dokonał oceny prawnopodatkowego charakteru działań podejmowanych w ramach wspólnej akcji marketingowej ("oferty specjalnej") w sposób odmienny aniżeli dokonał tego NSA w uzasadnieniu w/w wyroku. Tym samym zdaniem Skarżącego organ podatkowy naruszył art. 14c §1 i § 2 w związku z art. 14a i art. 14e §1 oraz art. 121 §1 O.p. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art.1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – określanej dalej jako "p.p.s.a."),w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Mając na względzie powołaną regulację należało uznać skargę za zasadną. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do stwierdzenia, czy w związku z zawartym porozumieniem i ponoszonymi przez partnera kosztami w ramach organizacji i realizacji tego porozumienia powstaje dla Skarżącej przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo nieodpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Zagadnienie nieodpłatnych świadczeń było wielokrotnie omawiane w piśmiennictwie ( por. Podatek dochodowy od osób prawnych – 2009 , pod red. Janusza Marciniuka , Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2009 str.228 – 231 , Podatek dochodowy od osób prawnych Komentarz 2003 - L.Błystek, B.Dauter, B.Gruszczyński, B.Hnatiuk, H.Łysiakowska, E.Madej, A.Murdecki, M.Niezgódka –Medek, R.Pek,KWujek, J.Zubrzucki , str. 199-202) oraz znajduje ugruntowane stanowisko w orzecznictwie sądów administracyjnych. Kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, ażeby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Należą do nich te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenia w majątku podatnika, które mają konkretny wymiar finansowy. Przy czym przyjmuje się, że warunkiem uznania takiego świadczenia za przychód jest jego otrzymanie przez podatnika. (np. wyroki NSA z dnia 18 kwietnia 2001r. sygn. SA/Sz 85/2000, z dnia 19 stycznia 2000 r. sygn. I SA/Wr 880/98 , z dnia 10 października 2001 r. sygn. III S.A. 121/00 ). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1361/07, opublikowany w zbiorze: LEX nr 499993.) podkreślił, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilnym, gdyż w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawe, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy. Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji zdarzenia przyszłego wynika, że założeniem porozumienia stron jest przyniesienie jego stronom, w zamian za poniesione koszty wymiernych korzyści w postaci zwiększonej sprzedaży produktów bankowych po stronie Skarżącej oraz zapewnienie przez partnera preferencyjnych warunków cenowych usług bankowych swoim pracownikom, co stanowi dodatkowy atut partnera w procesie rekrutacji nowych pracowników, a także pomaga w zatrzymaniu i dodatkowym umotywowaniu obecnego personelu. Natomiast w ocenie organu korzyści ekonomiczne z tego przedsięwzięcia uzyska jedynie Skarżąca, nie ponosząc z tego tytułu kosztów. Bowiem na realizację programu składać się będą czynności partnera względem Banku o charakterze promocyjnym i marketingowym, które będą stanowiły przysporzenie majątkowe Skarżącej, co należy uznać za świadczenie nieodpłatane. W ocenie Sądu prezentowane powyżej stanowisko organu jest w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego nieprawidłowe. Należy podkreślić, że w ramach zawartego porozumienia pomiędzy partnerami ma być wykonywanych szereg czynności takich jak; umieszczanie w wewnętrznej sieci partnera-intranet materiałów informacyjnych dotyczących produktów i usług oferowanych przez Skarżącą, w tym informacji o ofercie specjalnej dla pracowników partnera, czy zapewnienie możliwości pozostawienia na terenie siedziby w miejscu ogólnodostępnym materiałów reklamowych Banku. Zdaniem Sądu przy tego rodzaju czynnościach można mówić o ekwiwalentności wzajemnych świadczeń. Skarżąca ponosi korzyść poprzez zwiększenie sprzedaży własnych produktów, natomiast partner Skarżącej uzyskuje możliwość oferowania swoim pracownikom preferencyjnych produktów bankowych, co jednocześnie wpływa na jego korzystny wizerunek jako pracodawcy . Ponadto należy zauważyć, że organ podatkowy uznając wykonywane czynności przez partnera jako czynności o charakterze promocyjnym i marketingowym stwierdził, że Skarżąca będzie zobowiązana do oszacowania wartości świadczeń wykonywanych przez współorganizatora w ramach oferty stron zgodnie z art. 12 ust.6 u.p.d.o.p. i wykazania jej jako przychodu w swym rachunku podatkowym. Należy podkreślić, że zgodnie z art.12 ust. 6 u.p.d.o.p. wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się: 1) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców, 2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu, 3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu, 4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. W przepisie tym wymienione są sposoby obliczania nieodpłatnych świadczeń w zależności od kategorii wyszczególnionego rodzaju usług. Ustawodawca w odmienny sposób określił sposób obliczania wartości dla każdej z tych kategorii usług będących przedmiotem świadczenia. Zatem dla potrzeb wykazania, iż dane świadczenie jest przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. konieczne jest jego przyporządkowanie do jednej z kategorii usług wymienionych w tym przepisie, aby móc zastosować właściwą metodę obliczenia wartości świadczenia. W tym miejscu trzeba podkreślić, iż ustawodawca nie przewidział możliwości ustalania wartości nieodpłatnych świadczeń w inny sposób niż określony w przepisach ustawy. Inaczej mówiąc, jeśli nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych przepisami tej ustawy, nie można podatnikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu. W związku z powyższym organ uznając, że Skarżąca uzyskuje świadczenie nieodpłatne winien wskazać, do której z kategorii wymienionej w art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p. możliwe jest przypisanie czynności Partnera polegające na zamieszczaniu w wewnętrznej sieci intranet materiałów informacyjnych, czy umożliwianie pozostawienia w jego siedzibie materiałów reklamowych. Należy zauważyć, że organ podatkowy w udzielonej interpretacji nie wskazał, który z wymienionych w przepisie sposobów ustalenia wartości nieodpłatnych świadczeń dotyczyłby świadczeń uzyskanych przez Skarżącą. W ocenie Sądu tego rodzaju czynności nie mieszczą się w żadnej z kategorii wymienionej w art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p. Mając na uwadze wskazaną powyżej ekwiwalentność świadczeń oraz niemożliwość zakwalifikowania wymienionych czynności do kategorii wymienionych w art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p., czynności obejmujące koszty związane z dostosowaniem oprogramowania terminala do sieci wewnętrznej Partnera, czy związane z realizacją oferty poprzez umieszczanie informacji o produktach bankowych Skarżącej w sieci wewnętrznej intranet, a także udostępnianie miejsca w siedzibie partnera celem pozostawienia materiałów reklamowych nie stanowią nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Natomiast odnosząc się do kosztów związanych z umieszczeniem w siedzibie Partnera bankomatu oraz terminala Skarżącej, to w ocenie Sądu tego rodzaju czynności niewątpliwie ułatwiają korzystanie z usług bankowych oferowanych przez Skarżącą, jednakże związane z tym czynności podjęte przez partnera nie mają charakteru promocyjnego i marketingowego, a jedynie polegają na udostępnieniu miejsca w jego siedzibie celem instalacji i dalszego użytkowania tych urządzeń. W przedstawionym stanie przyszłym Skarżąca wskazała, że bankomat zostanie zainstalowany przez podmiot trzeci, a Skarżąca będzie ponosić koszty serwisu, obsługi oraz opłat na rzecz właściciela bankomatu. Natomiast z przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynika, kto ( właściciel bankomatu czy Bank) zobowiązany jest do ponoszenia kosztów wynajęcia powierzchni, na której znajdować się ma bankomat. W związku z powyższym organ podatkowy ponownie wydając interpretację indywidualną winien wezwać stronę o wyjaśnienie kto zobowiązany jest do ponoszenia kosztów z tytułu umieszczenia i użytkowania bankomatu w lokalu podmiotu trzeciego. Następnie organ dokona oceny czy brak odpłatności z tytułu umieszczenia i użytkowania bankomatu, a także terminala w siedzibie partnera może stanowić o uzyskanym przychodzie przez Skarżącą z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Natomiast niezasadny jest zarzut naruszenia art. 14c § 1 i § 2 w związku z art. 14a i art. 14e § 1 oraz art. 121 § 1 O.p. Organ podatkowy w uzasadnieniu wydanej interpretacji wskazał, że powołany przez Skarżącą wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 października 2008 r. sygn. akt I FSK 291/08 zapadł w odmiennym stanie faktycznym od przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. W wyroku tym NSA uznał, że nie stanowią wzajemnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wspólne działania marketingowe dwóch podmiotów gospodarczych, których celem jest zachęcenie ich klientów do dokonania zakupów towaru u jednego z nich przy wykorzystaniu produktu drugiego. Odmienne stanowisko organu od stanowiska Skarżącej w zakresie braku analogii przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do stanu faktycznego będącego podstawą rozstrzygnięcia wyroku NSA nie stanowi w ocenie Sądu podstawy do uwzględnienia powyższego zarzutu. Wydając ponownie interpretację indywidualną organ podatkowy uwzględni zawartą powyżej ocenę prawną. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a., o kosztach postępowania sądowego orzeczono, zgodnie z art. 200 p.p.s.a.