III SA/Wa 269/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Protokolant Agata Rogosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi W. B. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynności egzekucyjne 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. prowadził wobec Skarżącego – W. B. postępowanie egzekucyjne. Organ egzekucyjny wezwaniem z [...] sierpnia 2005 r. dokonał zajęcia nieruchomości położonej w K., gm. S., będącej współwłasnością małżonków J. i W. B. Na powyższą czynność egzekucyjną Skarżący wniósł skargę z [...] sierpnia 2005 r. Jego zdaniem niedopuszczalna była egzekucja z majątku wspólnego małżonków w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne prowadzone było tylko wobec jednego z nich. Postanowieniem z [...] września 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. oddalił skargę egzekucyjną jako nieuzasadnioną. W zażaleniu na to postanowienie Skarżący wniósł o jego uchylenie oraz o uchylenie zajęcia nieruchomości. Zarzucił naruszenie art. 27c ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968, z późn. zm.) – dalej "u.p.e.a." oraz art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 26 u.p.e.a. przez przyjęcie, iż możliwe jest prowadzenie egzekucji z majątku wspólnego małżonków w sytuacji, gdy tytuł wykonawczy wystawiony został tylko w stosunku do jednego z nich. Postanowieniem z [...] sierpnia 2006 r. Minister Finansów zaskarżone postanowienie utrzymał w mocy. Przytoczył przepisy u.p.e.a. dotyczące egzekucji z nieruchomości. Uznał, iż organ egzekucyjny przepisów tych nie naruszył. Jego zdaniem czynność egzekucyjna zajęcia nieruchomości spełniała bowiem wymogi formalne przewidziane przepisami, a zawiadomienie o zajęciu nieruchomości zawierało niezbędne elementy i pouczenie o możliwości wniesienia skargi. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 27c u.p.e.a. oraz art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 26 u.p.e.a. Minister Finansów wskazał, iż pierwszy z wymienionych przepisów określa warunki, jakie winien spełniać tytuł wykonawczy, aby dopuszczalna była egzekucja zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych. W jego ocenie z brzmienia tego przepisu wynika, że jeżeli nie wystawiono tytułu wykonawczego na oboje małżonków, niedopuszczalne jest prowadzenie egzekucji z majątku osobistego małżonka, wobec którego tytuł wykonawczy nie został wystawiony. Natomiast kwestia prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego małżonków, na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego wobec jednego z nich, unormowana została w art. 29 Ordynacji podatkowej, który to przepis ustanawia zasadę odpowiedzialności podatnika pozostającego w związku małżeńskim z jego majątku odrębnego oraz z majątku wspólnego podatnika i jego małżonka. Organ odwoławczy za niezasadny uznał zatem zarzut niedopuszczalności egzekucji z majątku wspólnego małżonków, gdy tytuł wykonawczy wystawiony został tylko na jednego z nich. W skardze na powyższe postanowienie Skarżący wniósł o jego uchylenie w całości oraz o uchylenie zajęcia nieruchomości. Zarzucił naruszenie art. 27c u.p.e.a., przez przyjęcie, że w przypadku prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego podatnika i jego małżonka, organ egzekucyjny nie musi dysponować tytułem wykonawczym wystawionym na oboje małżonków; a także art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 26 § 1 u.p.e.a. przez przyjęcie, że przepis ten stanowi ex lege podstawę prowadzenia egzekucji administracyjnej bez konieczności wystawienia tytułu wykonawczego. W ocenie Skarżącego nie było możliwe zajęcie nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżonków w celu zaspokojenia należności podatkowych przypadających tylko od jednego z nich. Jeżeli bowiem egzekucja ma być prowadzona z nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżonków, w tytule wykonawczym jako zobowiązani muszą być wskazani oboje małżonkowie. Organy obu instancji błędnie odwołały się w tym zakresie do regulacji zawartej w Ordynacji podatkowej, ponieważ normuje ona postępowanie podatkowe. Tymczasem zajęcie nieruchomości jest czynnością postępowania egzekucyjnego, uregulowanego przepisami u.p.e.a. Skarżący zwrócił uwagę, iż każda z tych ustaw odmiennie określa uprawnienia małżonka dłużnika. Na gruncie Ordynacji podatkowej małżonek dłużnika nie bierze bezpośredniego udziału w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatnika. Ułomność tej regulacji w zakresie braku środków ochrony małżonka dłużnika łagodzi jednakże art. 27c wprowadzony do u.p.e.a., przyznający małżonkowi dłużnika uprawnienia strony postępowania egzekucyjnego, w tym prawo do zaskarżania czynności organu egzekucyjnego. Powyższe, zdaniem Skarżącego, przemawia za poglądem, iż w przypadku, gdy egzekucja prowadzona ma być z nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżonków, w tytule wykonawczym jako zobowiązani muszą być wskazani oboje małżonkowie. Skarżący podkreślił ponadto, że art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej zakreśla jedynie obszar odpowiedzialności majątkowej podatnika, tj. wskazuje jakim majątkiem odpowiada małżonek dłużnika. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Przypomniał, iż podstawą wydanego w sprawie rozstrzygnięcia jest art. 54 u.p.e.a. normujący instytucję skargi na czynności egzekucyjne. Wyjaśnił, że zarzut Skarżącego dotyczący niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego rozpatrzony został w trybie tego przepisu, ponieważ egzekucja z nieruchomości nastąpiła po upływie terminu do wniesienia zarzutów. W ocenie Ministra Finansów zastosowanie tego środka egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych tylko na Skarżącego było możliwe, gdyż przedmiotem egzekucji były zaległości podatkowe, do których zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej. Wystawienie w takim przypadku tytułów wykonawczych na oboje małżonków oznaczałoby, że egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych. Poza tym byłoby to niezgodne z art. 1a pkt 20 u.p.e.a., jako że przyznawałoby małżonce Skarżącego przymiot zobowiązanego, który jej nie przysługiwał. Wyrokiem z dnia 22 marca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3849//06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę uznając ją za niezasadną, a zaskarżone postanowienie za odpowiadające prawu. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 570/08 uwzględnił skargę kasacyjną wniesioną przez Skarżącego i uchylił powyższy wyrok w całości, a sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia. Za dopuszczalną uznał obronę zobowiązanego w ramach środka określonego w art. 54 u.p.e.a. zważywszy, że zaskarżona czynność egzekucyjna (zajęcie nieruchomości, będącej składnikiem majątku wspólnego), miała miejsce po upływie pewnego okresu od doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, a w skardze kwestionowano prawidłowość tej czynności. Naczelny Sąd Administracyjny przychylił się wykładni art. 27c u.p.e.a., zgodnie, z którą określony w tym przepisie tytuł wykonawczy wystawia się na podatnika i jego małżonka w sytuacji, gdy egzekucja zostanie skierowana do majątku wspólnego zobowiązanego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie w przedmiocie skargi złożonej przez Skarżącego na czynność organu egzekucyjnego w postaci zajęcia nieruchomości stanowiącej majątek wspólny jego i małżonki, dokonaną na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych wyłącznie na Skarżącego. Instytucję skargi na czynności egzekucyjne, jaką może złożyć zobowiązany, przewiduje art. 54 u.p.e.a. Natomiast podstawę prawną zaskarżonej zakwestionowanej przez Skarżącego czynności egzekucyjnej stanowił art. 110c tejże ustawy. Stan faktyczny sprawy nie budził wątpliwości, ani Skarżącego ani też organów orzekających. Bezspornym jest, co wynika z akt sprawy, że zobowiązanym z tytułu egzekwowanych należności był Skarżący, wskazany w tytułach wykonawczych. Nieruchomość zaś, do której skierowano egzekucję, stanowiła współwłasność Skarżącego i jego żony. Spór stron dotyczył kwestii prawnej, a mianowicie czy możliwe było prowadzenie egzekucji z nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżonków w sytuacji, gdy tytuły wykonawcze, na podstawie których egzekucja ta była prowadzona, wystawione zostały na jednego tylko z małżonków – podatnika, którego obciążały egzekwowane zaległości podatkowe. Zdaniem Skarżącego w takim przypadku, stosownie do art. 27c u.p.e.a., niezbędne było wystawienie tytułów wykonawczych na oboje małżonków będących współwłaścicielami nieruchomości. W ocenie Ministra Finansów, wystawienie na podstawie powyższego przepisu tytułów wykonawczych na oboje małżonków oznaczałoby, że egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego małżonków, jak i majątku osobistego każdego z nich. Zgodnie z art. 27c u.p.e.a. tytuł wykonawczy wystawia się na oboje małżonków, jeżeli egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych. W niniejszej sprawie zasadnicze znaczenie ma stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 16 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 570/08, uchylającym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 marca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3849/07. Zgodnie bowiem z art. 190 zdanie pierwsze ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej: "p.p.s.a.", sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Uwzględniając stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w ww. wyroku, stwierdzić należy, iż dopuszczalne było złożenie skargi na zajęcie nieruchomości dokonane po upływie terminu przewidzianego w art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. na złożenie zarzutów egzekucyjnych, aczkolwiek Skarżący kwestionował niedopuszczalność zastosowanego środka egzekucyjnego, co jest podstawą zarzutu określonego w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. W świetle art. 26 i art. 29 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe obejmuje wyłącznie cały majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Od 20 stycznia 2005 r. weszła w życie zmiana terminologiczna w K.r.o., polegająca na zastąpieniu pojęcia "majątek odrębny" określeniem "majątek osobisty", a także wynikająca z nowelizacji art. 33 K.r.o. zmiana zakresu majątku osobistego małżonka. Zgodnie zaś z art. 4 wprowadzającej powyższe zmiany ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy – Kodeks rodzinny i opiekuńczy oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 162, poz. 1691) ilekroć w odrębnych przepisach jest mowa o majątku odrębnym małżonka, rozumie się przez to jego majątek osobisty. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że aczkolwiek w art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej nadal jest mowa o "majątku odrębnym" podatnika pozostającego w związku małżeńskim, w judykaturze nie ulega wątpliwości, iż chodzi tu o majątek osobisty małżonka, w rozumieniu i w zakresie, jakie nadają temu pojęciu obecnie obowiązujące przepisy K.r.o. Są to więc te składniki majątkowe, które w myśl tych przepisów należą do jednego z małżonków i nie wchodzą w skład majątku wspólnego małżonków. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przepisy art. 26 i art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej stanowią jedynie materialnoprawną podstawę odpowiedzialności zobowiązanego pozostającego w związku małżeńskim, wyznaczając zakres odpowiedzialności podatnika. Natomiast realizacja tych norm prawa materialnego przewidziana jest w u.p.e.a., precyzyjnie określającej, jaki tytuł wykonawczy może być podstawą egzekucji z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka. Podstawa ta nie jest zawarta w art. 26 i art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej. Analiza spornego art. 27c u.p.e.a. nakazuje przyjąć, jak to uczynił Naczelny Sąd Administracyjny, że przepis ten ma zastosowanie w sytuacji, gdy egzekucja ma być skierowana do majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka. Wynika to zarówno z celu, jaki towarzyszył dodaniu tego przepisu ustawą z dnia 6 września 2001 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw; Dz.U. Nr 125, poz. 1368), tj. ułatwienie egzekucji z majątku wspólnego zobowiązanego oraz jego małżonka, a ponadto z jednoczesnego wprowadzenia nowego środka egzekucji administracyjnej – egzekucji z nieruchomości. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że przepis art. 27c u.p.e.a. w sposób wyraźny i jednoznaczny stanowi o zobowiązanym oraz o jego małżonku, a zatem dwóch podmiotach, będących w bardzo zróżnicowanej sytuacji prawnej. Pomimo treści art. 26 i art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej, małżonek zobowiązanego nie jest podmiotem mieszczącym się w hipotezie art. 1a pkt 20 u.p.e.a. Sąd uznał zatem, że wykładnia gramatyczna przemawia za prawidłowością stanowiska Skarżącego. Małżonek zobowiązanego, do którego majątku wspólnego skierowano egzekucję administracyjną byłby pozbawiony możliwości obrony swych praw, ponieważ nie jest osobą legitymowaną do zgłoszenia żądania wyłączenia rzeczy lub innego prawa majątkowego spod egzekucji (art. 38 u.p.e.a.). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie sposób zaakceptować sytuacji, że małżonek zobowiązanego w zakresie ochrony swych praw jest w sytuacji prawnej gorszej niż sam zobowiązany, zwłaszcza w porównaniu z bardzo rozbudowanymi środkami obrony praw małżonka dłużnika w sądowym postępowaniu egzekucyjnym. Akceptacja stanowiska, iż przepis art. 27c u.p.e.a. dotyczy sytuacji, gdy zobowiązanymi są oboje małżonkowie, prowadziłaby do wniosku, że regulacja zawarta w tym przepisie była zbędna. Naczelny Sąd Administracyjny, powołując się również na orzecznictwo, stwierdził że wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej z majątku wspólnego zobowiązanego oraz jego małżonka, który nie jest zobowiązanym w rozumieniu art. 1a pkt 20 u.p.e.a., dopuszczalne jest wyłącznie na podstawie tytułu wykonawczego, wystawionego na podstawie art. 27c u.p.e.a. W świetle powyższego Sąd stwierdza, że zajmując stanowisko odmienne Minister Finansów naruszył art. 27c u.p.e.a., wadliwie przepis ten interpretując i w efekcie akceptując sytuację, gdy egzekucja do nieruchomości stanowiącej współwłasność Skarżącego i jego żony prowadzona była w oparciu o tytuły wykonawcze wystawione jedynie na Skarżącego. Minister Finansów dokonał również wadliwej interpretacji art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ uznał przepis ten za normujący (poza u.p.e.a.) prowadzenie egzekucji z majątku wspólnego małżonków na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na jednego z nich. Wskazane wyżej naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz przepisu postępowania (art. 27c u.p.e.a.) miały wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu nie został natomiast naruszony art. 26 § 1 u.p.e.a. Przepis ten ustanawia generalną zasadę, że organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Zasady tej Minister Finansów nie podważał, wywodząc dopuszczalność prowadzenia egzekucji do majątku wspólnego małżonków na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na jednego z nich. Minister Finansów ponownie rozpatrzy zażalenie Skarżącego, uwzględniając przedstawioną wyżej ocenę prawną, opartą na wiążącej ocenie prawnej wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 570/08. Wyjaśnić przy tym należy, że Sąd nie mógł uwzględnić wniosku Skarżącego o uchylenie czynności egzekucyjnej, tj. zajęcia nieruchomości. Sądy administracyjne sprawują bowiem wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych; Dz.U. Nr 153, poz. 1269). Stwierdzając, iż zaskarżone postanowienie naruszenie prawo, Sąd – jak w rozpatrywanej sprawie – eliminuje je z obrotu prawnego. Natomiast Sąd nie może zastąpić właściwego organu w podjęciu rozstrzygnięcia prawidłowego, uwzględniającego przepisy prawa. Uchylenie zajęcia nieruchomości może mieć miejsce tylko w postępowaniu administracyjnym. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. Zakres, w jakim uchylone postanowienie nie może być wykonane, określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Skarżący, reprezentowany przez adwokata, a nadto pouczony o takiej możliwości w zawiadomieniu o rozprawie w dniu 29 stycznia 2007 r., nie złożył wniosku o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania przed sądem pierwszej instancji.