III SA/Łd 102/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska (spr.) Sędzia NSA Teresa Rutkowska Protokolant Tomasz Porczyński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi A. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz A. G. kwotę 117,00 (sto siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; 4. nakazuje wypłacić A. G. z funduszu Skarbu Państwa – kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi kwotę 400 (czterysta) złotych tytułem zwrotu nadpłaconego wpisu sądowego, uiszczonego w dniu [...] r., zaksięgowanego pod poz. [...]. Postanowieniem z dnia [...] roku nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 144 k.p.a. oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 33 i art. 34 § 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, po rozpoznaniu zażalenia A. G. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] roku nr [...] w sprawie zarzutów zgłoszonych na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] roku nr [...], postanowił uchylić zaskarżone postanowienie w całości i orzec o oddaleniu zarzutu z uwagi na jego niedopuszczalność. W toku postępowania administracyjnego ustalono, że decyzją z dnia [...] roku Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. dokonał zabezpieczenia na majątku A. G., przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 roku i określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002 w wysokości 124 769 zł. Decyzję tę doręczono pełnomocnikowi strony w dniu [...] r. Decyzja ta stanowiła podstawę do wystawienia zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...] r. Nr [...], w oparciu o które Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wnioskiem z dnia [...] r. dokonał wpisu hipoteki przymusowej na nieruchomości należącej do A. G. W wyniku rozpatrzenia odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] umorzył postępowanie odwoławcze. Zaś Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi postanowieniem z dnia 4 czerwca 2009 r. sygn. akt l SA/Łd 413/09 odrzucił skargę A. G. na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...] r. Nr [...] dokonał zajęcia ruchomości w postaci czterech samochodów osobowych należących do A. G. tj.: * Hondy Civic SDR, rok produkcji 2007, numer rejestracyjny [...], * BMW 525 TD, rok produkcji 1998, numer rejestracyjny[...], * Toyoty Corolli, rok produkcji 1996, numer rejestracyjny [...], * Opla Vectry - B, rok produkcji 1997, numer rejestracyjny [...], które doręczono stronie w dniu [...] r. W dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wydał decyzję Nr [...] na mocy której określił A. G. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 roku w wysokości 133 086,00 złotych. W wyniku rozpatrzenia odwołania od powyższego rozstrzygnięcia decyzją z dnia [...] roku utrzymano w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Natomiast wyrokiem z dnia 30 grudnia 2009 roku sygn. akt I SA/Łd 760/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę A. G. na powyższą decyzję. Strona skarżąca wniosła skargę kasacyjną. Zaś decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] roku stanowiła podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego z dnia [...] r. Nr [...], którego odpis doręczono stronie w dniu [...] r. Ponadto w dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wystosował do wiadomości strony pismo Nr [...], informujące o przekształceniu zajęcia zabezpieczającego (zajęcia ruchomości z dnia [...] r.) w zajęcie egzekucyjne. Pismo to zostało doręczone stronie w dniu [...] r. Zawiadomieniami z dnia [...]r. o nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunków bankowych zobowiązanego odpowiednio w A SA O/A i B SA O/B. Skarżący odebrał zawiadomienia dniu [...] r. Z uwagi na uregulowanie należności objętej przedmiotowym tytułem wykonawczym w dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. zakończył postępowanie egzekucyjne prowadzone względem A. G. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r. A. G. w piśmie z dnia [...] r. złożył zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne, na podstawie art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Skarżący zakwestionował prawidłowość doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]r. Nr [...] określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r., na podstawie której Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wystawił tytuł wykonawczy z dnia [...] r. Nr [...]. Wskazał, iż w sprawie decyzja o zabezpieczeniu nie wygasła, albowiem decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego za 2002 r. z dnia [...] r. nie została doręczona stronie postępowania. Decyzja ta doręczona została B. D. w dacie, w której wyżej wymieniona nie była już pełnomocnikiem A. G. (...). Wobec faktu, iż doręczenie nastąpiło do osoby nie będącej stroną w sprawie ani nie będącej pełnomocnikiem strony, stwierdzić należy, iż decyzja ta nie istnieje w sensie prawnym. W szczególności natomiast decyzja taka, wobec nieskuteczności jej doręczenia, nie wywołała skutku, o którym mowa w art. 154 § 1 ustawy (...) o postępowaniu egzekucyjnym w administracji." Zatem w ocenie skarżącego "decyzja o zabezpieczeniu nie wygasła (...) nie uległo również przekształceniu zajęcie zabezpieczające w zajęcie egzekucyjne" i w związku z tym "niezasadne było wystawienie tytułu wykonawczego" Postanowieniem z dnia [...]r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. uznał niedopuszczalność zgłoszonego zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...]. W wyniku rozpoznania zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] uchylił powyższe orzeczenie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Po ponownym rozpatrzeniu zarzutów zgłoszonych w piśmie z dnia [...] r. na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] uznał zarzut za nieuzasadniony. W uzasadnieniu organ wskazał, że skarżący w toku postępowania administracyjnego był reprezentowany przez 3 pełnomocników, w tym wyznaczonego do odbioru korespondencji - B D. Z uwagi na nieobecność pełnomocnika do doręczeń decyzja z dnia [...] roku została doręczona w trybie art. 150 § 1a Ordynacji podatkowej po dwukrotnej awizacji. Organ I instancji wskazał, że skarżący w dniu [...] roku złożył w organie zawiadomienie z dnia [...] r. o odwołaniu udzielonych pełnomocnictwa dla wszystkich 3 pełnomocników. Ze złożonych dokumentów wynika, że B. D. otrzymała odwołanie udzielonego pełnomocnictwa w dniu [...] r. W ocenie organu korespondencja złożona w Urzędzie Miasta K. nie została podjęta i wobec spełnienia przesłanek z art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej organ uznał, że korespondencja została doręczona w dniu [...]r. B. D. Organ wskazał również, że wycofanie pełnomocnictwa w trakcie odbywającego się doręczenia decyzji jest bezskuteczne, co znalazło potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził zatem, że należność z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 rok orzeczona na podstawie decyzji z dnia [...] r. istniała i była wymagalna i została wyegzekwowana w dniu [...]r. W zażaleniu z dnia [...] r. strona wskazała, że decyzja o zabezpieczeniu nie wygasła, "albowiem decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego za 2002 r. z dnia[...]r. nie została doręczona stronie postępowania. (...) Wobec faktu, że doręczenie nastąpiło do osoby nie będącej stroną w sprawie ani nie będącej pełnomocnikiem strony, stwierdzić należy, iż decyzja ta nie istnieje w sensie prawnym." W ocenie skarżącego w sprawie nie nastąpiło doręczenie decyzji podatkowej a wobec tego przedmiotowa decyzja "wobec nieskuteczności jej doręczenia nie wywołała skutku, o którym mowa w art. 154 1 ustawy (...) o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W sytuacji, gdy decyzja o zabezpieczeniu nie wygasła, z przyczyn o których mowa wyżej, nie uległo również przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne Z tych względów niezasadne było wystawienie tytułu wykonawczego." Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] roku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 144 k.p.a. oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 33 i art. 34 § 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji postanowił uchylić powyższe postanowienie w całości i orzec o oddaleniu zarzutu z uwagi na jego niedopuszczalność. W uzasadnieniu wskazano, że podniesiony zarzut nieistnienia obowiązku (zawarty w art. 33 pkt. 1 ww. ustawy) z powodu niedoręczenia przez organ podatkowy pierwszej instancji decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r., stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego Nr [...] został podniesiony także w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. złożonym do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. Po rozpatrzeniu powyższego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wydał decyzję z dnia [...] r. Nr [...] utrzymującą w mocy powyższą decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. W tym rozstrzygnięciu, organ odwoławczy - odpowiadając na zarzuty w zakresie m.in. nieistnienia obowiązku z uwagi na niedoręczenie stronie decyzji z dnia [...] r. wyjaśnił przedmiotowe kwestie i jednocześnie odniósł się do poprawności doręczenia przez organ podatkowy pierwszej instancji decyzji z dnia [...] r. Decyzja ta została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, a postępowanie sadowoadministracyjne w tym zakresie pozostaje nadal w toku. Organu odwoławczy uznał, że zgłoszony w piśmie z dnia [...] r. zarzut nieistnienia obowiązku, wniesiony na podstawie art. 33 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym obecnie jest przedmiotem odrębnego postępowania sądowego prowadzonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjnego w Łodzi, w związku ze skargą złożoną na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. W związku z tym bezspornym jest, iż w odniesieniu do zarzutu nieistnienia obowiązku, zastosowanie w analizowanej sprawie ma art. 34 § 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ odwoławczy wskazał, że wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustalona lub określona w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia. Powołany przepis nakłada na wierzyciela obowiązek ustalenia, czy zgłoszone przez zobowiązanego zarzuty są lub były przedmiotem rozpatrywania/rozpatrzenia w innym postępowaniu. Nie ulega natomiast wątpliwości, iż w przypadku spełnienia przesłanki do zastosowania ww. normy prawnej, organ pierwszej instancji jest zobligowany do stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł także, że w przedmiotowej sprawie zachodzi tożsamość wierzyciela i organu egzekucyjnego, bowiem w tym przypadku jest nim ten sam naczelnik urzędu skarbowego, a mianowicie Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. Organ odwoławczy powołał się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt l FPS 4/06, wskazując, że nie zachodzą podstawy prawne do oddzielnego wypowiadania się przez ten podmiot o zasadności zgłoszonego zarzutu - najpierw jako wierzyciel i oddzielnie - jako organ egzekucyjny. Potrzeba uzyskania stanowiska wierzyciela przed rozpatrzeniem przez organ egzekucyjny zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji nie występuje w sytuacji, gdy egzekucja została wszczęta z urzędu przez organ egzekucyjny będący zarazem wierzycielem, na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego, a więc przez jeden i ten sam podmiot, co oznacza też, iż nie zachodzą podstawy prawne do oddzielnego wypowiadania się przez ten sam podmiot o zasadności zgłoszonego zarzutu - najpierw jako wierzyciel i oddzielnie -jako organ egzekucyjny. W skardze z dnia 7 stycznia 2010 roku A. G. wniósł o uchylenie powyższego postanowienia oraz postanowienia organu I instancji, zarzucając naruszenie przepisu art. 154 § 1 w związku z art. 33a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji polegającą na błędnym przyjęciu, że zajęcie zabezpieczenia przekształciło się w zajęcie egzekucyjne z dniem wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu, bowiem decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego za 2002 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych nie została doręczona stronie postępowania. Skarżący zarzucił również naruszenie art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji polegającą na niezastosowaniu przez organ egzekucyjny trybu uprzedniego uzyskania stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonego zarzutu w sytuacji, gdy zachodzi tożsamość wierzyciela oraz organu egzekucyjnego, co w ocenie skarżącego nie znajduje uzasadnienia w wyraźniej dyspozycji wskazanego przepisu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację wyrażoną w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga A.G. jest zasadna, choć z innych powodów niż zostały podniesione w skardze. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl zaś art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz.1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl zaś art. 145 § 1 p. p. s. a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1./ uchyla decyzje lub postanowienie w całości lub w części jeżeli stwierdzi: a./ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy b./ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego c./ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy 2./ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art.156 kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach 3./ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia oceniając, czy jest ono zgodne z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. W myśl art. 134 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną Zdaniem Sądu w tym składzie organ odwoławczy błędnie stwierdził niedopuszczalność zgłoszonego zarzutu na podstawie art. 34 § 1a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z treścią wymienionego przepisu jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu od którego przysługują środki zaskarżenia wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Z wymienionego przepisu wynika, iż postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu może wydać jedynie wierzyciel. Dotyczy to sytuacji gdy wierzyciel zajmuje stanowisko co do zgłoszonego zarzutu. Bezprzedmiotowe jest natomiast wydawanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa reprezentowany przez naczelnika urzędu skarbowego. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 czerwca 2007r. w spr. I FPS 4/06 (ONSAiWSA nr 5 z 2007r. poz.112). W sytuacji zatem gdy kompetencje wierzyciela i organu egzekucyjnego skupione są w jednym podmiocie (tzn. przez naczelnika urzędu skarbowego) to bezprzedmiotowe jest wydawanie przez wierzyciela wszelkich postanowień w zakresie zgłoszonych zarzutów - a więc zarówno w oparciu o przepis art. 34 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966r. jak i w oparciu o przepis art. 34 § 1a tej ustawy (por. m.inn. wyrok WSA w Łodzi z dnia 17 lipca 2007r. w spr. o sygn. akt I SA/ŁD 158/07, wyrok WSA w Łodzi z dnia 4 września 2009r. w spr. o sygn. akt III SA/Łd 199/09 oraz wyrok WSA w Gliwicach z dnia 13 października 2009r. w spr. o sygn. akt III SA/Gl 699/09). Jest bezsporne pomiędzy stronami, iż w przedmiotowej sprawie organem egzekucyjnym i wierzycielem jest ten sam organ, tzn. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. Organ I instancji będąc jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym, nie będąc więc uprawnionym do wydawania postanowienia na podstawie art. 34 § 1a ustawy z 17 czerwca 1966r., uznał zarzut skarżącego za nieuzasadniony na podstawie art. 33 pkt. 1 w/w ustawy. Organ II instancji rozpatrując zażalenie strony skarżącej winien zatem także jako organ egzekucyjny rozstrzygnąć merytorycznie zarzuty wniesione przez stronę skarżącą. Organ II instancji wydając postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu naruszył zatem przepis art. 34 § 1a ustawy z 17 czerwca 1966r. Powyższe naruszenie przepisu uzasadniało w ocenie Sądu uchylenie zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 powołanej wyżej ustawy. O zwrocie nadpłaconego wpisu orzeczono na podstawie art. 225 w/w ustawy. Sąd orzekł o wykonaniu zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 152 tej ustawy. D.T.