I SA/Sz 427/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi S. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. stwierdza, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 9 listopada 2009 r. "S" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z wniesieniem wierzytelności jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. We wniosku Spółka wskazała, iż przysługuje jej od osoby trzeciej wierzytelność z tytułu odsetek od udzielonych jej pożyczek. Wierzytelność tę Spółka wniosła jako wkład niepieniężny do istniejącej spółki komandytowej, stając się w ten sposób wspólnikiem-komandytariuszem tejże spółki. Przedstawiając powyższy stan faktyczny, Spółka zadała pytanie: czy wniesienie przez Spółkę wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek udzielonych osobie trzeciej jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej powoduje po stronie Spółki powstanie obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dokonania tej czynności? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej ww. stanu faktycznego, Spółka wskazała, że wniesienie wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek udzielonych osobie trzeciej jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie powoduje po stronie Spółki żadnych konsekwencji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Według Spółki, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Literalne brzmienie tego przepisu wskazuje, że znajduje on zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy aport wnoszony jest do spółek kapitałowych lub do spółdzielni. Wnioskując a contrario, z ww. przepisu oraz, mając na uwadze generalną zasadę interpretacji prawa podatkowego, zgodnie z którą niedopuszczalna jest rozszerzająca wykładnia przepisów prawa podatkowego, należy stwierdzić, że wniesienie wkładu do spółki osobowej nie spełnia wymogów określonych w art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy. Dodatkowo, Spółka zaznaczyła, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera żadnych innych przepisów, które wiązałyby z tą czynnością powstanie obowiązku podatkowego po jej stronie. W konsekwencji, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (spółki komandytowej) nie powoduje po jej stronie powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Dalej, Spółka podniosła, że - zgodnie z konstrukcją podatku dochodowego - opodatkowaniu podlega (zasadniczo) wyłącznie przysporzenie uzyskane przez podatnika (dochód lub przychód). Z kolei, z wniesieniem przez wspólnika wkładu do spółki osobowej (tu: komandytowej) nie wiąże się jeszcze uzyskanie jakiegokolwiek przysporzenia (przychodu). Zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, wspólnik handlowej spółki osobowej przez wniesienie wkładu nie otrzymuje wymiernego (dającego się wycenić) prawa majątkowego. Zasadniczym prawem, jakie w zamian za wniesienie wkładu wspólnik otrzymuje, jest prawo do udziału w zyskach spółki osobowej. Prawo to niewątpliwie jest prawem majątkowym, niemniej na etapie wnoszenia wkładu do spółki nie jest możliwa realna wycena tego prawa. Jego wartości nie można w szczególności utożsamiać z wartością wkładu. Wynika to z tego, iż prawo do udziału w zyskach w żadnym razie nie musi być proporcjonalne do wielkości wniesionego wkładu (art. 123 § 1 ksh). Inaczej bowiem niż w przypadku spółek kapitałowych, to nie kapitał ma w spółce komandytowej znaczenie zasadnicze, lecz element osobowy. Analogicznie rzecz się ma w przedstawionym stanie faktycznym, gdzie w zamian za wkład o wartości przenoszącej dotychczasową wartość wkładów innych wspólników nowy wspólnik otrzymuje jedynie udział do 2% zysków spółki komandytowej; prawo do udziału w zysku jest prawem przyszłym i niepewnym zarówno co do zasady, jak i co do wysokości potencjalnych przychodów, które może przynieść. Oznacza to, że nie można też mieć pewności, że spółka w ogóle osiągnie jakikolwiek zysk, a jeżeli nawet taki zysk zostałby wypracowany, to nie sposób określić jakiej on będzie wielkości. W efekcie, niemożliwe jest oszacowanie przychodu (dochodu) uzyskiwanego przez wspólników spółek osobowych z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do tych spółek. W przypadku spółek osobowych nie da się również obronić poglądu, że ekwiwalentem (wynagrodzeniem) za wniesiony wkład jest sam udział w spółce, jak to ma miejsce w przypadku spółek kapitałowych. W spółkach osobowych nie istnieje bowiem pojęcie udziału, jako ze swej natury zbywalnego prawa majątkowego inkorporującego w sobie całokształt praw i obowiązków wspólnika, wyrażonego określoną kwotą stanowiącą odpowiednią cząstkę kapitału (majątku) spółki. Pokazuje to treść art. 10 Ksh, odnoszącego się również do spółek komandytowych, który stanowi, że przedmiotem ewentualnego rozporządzenia przez wspólnika spółki komandytowej może być jedynie ogół praw i obowiązków z tytułu członkowstwa w tej spółce, a nie udział w niej. Nadto, z tego przepisu wynika jeszcze jedna bardzo istotna dla przedmiotu niniejszej sprawy zasada. Mianowicie, ogół praw i obowiązków spółki osobowej jest co do zasady niezbywalny. Wynika to z zasady prymatu elementu osobowego nad elementem kapitałowym w tych spółkach. Wedle tej zasady, o tożsamości spółki osobowej decydują jej wspólnicy. Dlatego, zmiana składu osobowego tej spółki powinna prowadzić do uznania, że dotychczasowa spółka ustała, a w jej miejsce pojawił się nowy twór o nowym składzie osobowym. Jedynie wyjątkowo, w sytuacjach określonych w Ksh, uginając się pod naporem potrzeb obrotu, ustawodawca dopuszcza zbycie praw i obowiązków spółki osobowej przy zachowaniu ciągłości jej bytu. Ponadto, Spółka wskazała także, iż w przedstawionym stanie faktycznym przedmiotem aportu są odsetki od pożyczek udzielonych przez podatnika. W tym kontekście Spółka postawiła pytanie, czy dokonując zbycia wierzytelności z tytułu odsetek podatnik powinien uznać te odsetki za pobrane (otrzymane) w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten wprowadza zasadę kasową rozliczania podatku od dochodów z odsetek. W świetle tego przepisu, za przychód mogą być uznane wyłącznie odsetki już pobrane (otrzymane). Potwierdza to jednoznaczne stanowisko Ministra Finansów zawarte w piśmie z dnia 13 stycznia 1999 r. Aby udzielić odpowiedzi na pytanie, czy w niniejszym przypadku można mówić o otrzymaniu przez podatnika odsetek należy zbadać, czy podatnik wnosząc wkład do spółki osobowej pobiera (otrzymuje) te odsetki w rozumieniu cyt. przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Według podatnika, taka sytuacja nie ma tu miejsca, gdyż podatnik wnosząc odsetki aportem nie realizuje tego prawa (nie wykonuje go), lecz przenosi je w takim stanie, w jakim się ono znajduje na następcę prawnego (tu: spółka osobowa, do której jest wnoszony aport). W konsekwencji, uprawnionym do pobrania (otrzymania) odsetek jest ten następca prawny i to do niego może mieć zastosowanie dyspozycja art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy. Natomiast, ewentualne przychody ze zbycia wierzytelności o zapłatę odsetek powinny być kwalifikowane nie jako przychody z odsetek, lecz jako przychody ze zbycia praw majątkowych i oceniane wedle treści art. 14 ustawy. Z kolei, zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia wierzytelności jest uzyskane w zamian świadczenie wzajemne. Z powyższego wynika, że ustalenie przychodu ze zbycia wierzytelności będzie możliwe wyłącznie wówczas, gdy istnieje realna możliwość wyceny świadczenia otrzymanego w zamian za wierzytelność, stanowiącego ten przychód. Jak to wykazano wyżej, w niniejszym przypadku świadczenie wzajemne stanowi zasadniczo prawo do udziału w zyskach spółki komandytowej, które w chwili wnoszenia wkładu nie jest możliwe do wyceny. Z całą pewnością nie można powiedzieć, że przychodem podatnika będzie wartość udziałów otrzymanych w zamian za wniesiony wkład, co wynika z faktu, że w spółce osobowej brak jest udziałów, takich jakie występują w spółkach kapitałowych. W konsekwencji, należy dojść do wniosku, że ze względu na brak możliwości wyceny świadczenia otrzymanego w zamian za wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci wierzytelności o zapłatę odsetek od pożyczek, podatnik nie rozpozna z tego tytułu przychodu do opodatkowania. W dniu 5 lutego 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną o Nr [...], uznającą stanowisko podatnika przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że wprawdzie wniesienie przez wnioskodawczynię wierzytelności przysługującej jej od osoby trzeciej do spółki osobowej jako wkładu niepieniężnego nie spowoduje po jej stronie powstania obowiązku podatkowego, to jednakże stanowisko Spółki jakoby do "następcy prawnego" (spółki osobowej, do której wniesiono wkład niepieniężny) mógł mieć zastosowanie przepis art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy w przypadku zbycia wniesionej wierzytelności jest nieprawidłowe, gdyż spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz poszczególni jej wspólnicy. Uzasadniając swoje stanowisko, organ wskazał, że - zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej: ustawa - przepisy ustawy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych nie przyznają spółce komandytowej osobowości prawnej, nie może ona zostać uznana za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Według organu, Spółka osobowa nie podlega także opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) akt ten reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych. W związku z tym, należy uznać, iż spółka osobowa (tutaj: komandytowa) nie posiada podmiotowości prawno-podatkowej, a zatem dla celów podatkowych jest "transparentna". Nie oznacza to jednakże, iż dochody przez nią uzyskiwane są wyłączone spod opodatkowania podatkiem dochodowym. Należy bowiem zwrócić uwagę, że na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, przychody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Z kolei regulacja art. 5 ust. 2 ustawy stanowi, iż zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Wobec tego, organ stwierdził, iż przychody i koszty powstające w spółce osobowej przypisywane są odpowiednio do jej wspólników, którzy - w zależności od ich formy prawnej - podlegają z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z tym, w przypadku wspólników będących osobami prawnymi skutki podatkowe zdarzeń dokonywanych przez spółkę osobową, w szczególności także transakcje pomiędzy tą spółką a wspólnikami, należy oceniać na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż wniesienie przez wnioskodawczynię wierzytelności przysługującej jej od osoby trzeciej do spółki osobowej jako wkładu niepieniężnego nie powoduje po jej stronie powstania obowiązku podatkowego pomimo faktu, iż w wyniku wniesienia tego wkładu nastąpi przeniesienie tego prawa na spółkę osobową. Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przeniesienie to będzie zdarzeniem podatkowo neutralnym. Dalej, organ nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki, jakoby do "następcy prawnego" (tutaj: spółki osobowej, do której wniesiono wkład niepieniężny) mógł mieć zastosowanie przepis art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy w przypadku zbycia wniesionej wierzytelności, gdyż jak wskazano w interpretacji, spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz poszczególni jej wspólnicy. Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem organu, Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, podkreślając w wezwaniu, że pytanie Spółki, stanowiące podstawę wniosku o interpretację odnosiło się do skutków prawnych jakie wniesienie wierzytelności o zapłatę odsetek z tytułu pożyczki może powodować dla wnioskodawcy, a nie dla jego następcy prawnego. Zastrzeżenia organu zaś dotyczą statusu podatkowego osoby, która w jakikolwiek sposób nie jest objęta zakresem podmiotowym pytania, stanowiącego przedmiot wniosku o interpretację. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w B. pismem z dnia [...] r. Nr [...] stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W skardze na powyższą interpretację indywidualną, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Zaskarżonej interpretacji indywidualnej Spółka zarzuciła naruszenie: - art. 12 ust. 1 pkt 7 lub art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez uznanie za nieprawidłowe stanowiska skarżącej, zgodnie z którym wniesienie wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek udzielonych osobie trzeciej jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie powoduje po stronie Spółki żadnych konsekwencji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, - art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, polegające na błędnym uzasadnieniu interpretacji poprzez uznanie w jej sentencji stanowiska Spółki za nieprawidłowe, przy jednoczesnym uznaniu prawidłowości tego stanowiska w treści uzasadnienia oraz poprzez brak wyjaśnienia, dlaczego błędne zakwalifikowanie przez skarżącą spółki osobowej jako podatnika podatku dochodowego powodować musiało uznanie za nieprawidłowe stanowiska Spółki. Skarżąca podniosła, iż - jak wynika z uzasadnienia interpretacji - organ podatkowy orzekł o nieprawidłowości jej stanowiska w przedmiocie odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku tylko z tego powodu, że nie zgodził się z jednym z przykładów (argumentów), który Spółka zawarła w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji w celu zilustrowania tezy, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej jest na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obojętne. Według Spółki, z kontekstu w jakim zawarto sporne sformułowanie "następca prawny", jednoznacznie wynika, że zwrot ten odnosi się do pewnego abstrakcyjnego podmiotu i w takim kontekście Spółka powołała się na możliwość zastosowania (ewentualną) do takiego podmiotu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Gdyby bowiem następca prawny był osobą prawną, to wówczas powołana przez Skarżącą podstawa prawna znalazłaby zastosowanie. Spółka podkreśliła, że jej pytanie, stanowiące podstawę wniosku o interpretację, dotyczyło skutków prawnych, jakie wniesienie wierzytelności o zapłatę odsetek z tytułu pożyczki może powodować dla Spółki, a nie dla następcy prawnego. W tym zakresie, (czyli co do meritum) organ nie kwestionował stanowiska Spółki, kwestionował natomiast - na skutek opacznego zrozumienia intencji Spółki – możliwość zastosowania określonego przepisu ustawy o CIT do podmiotu, który nabywa wierzytelność od Spółki. Zastrzeżenia organu dotyczą zatem statusu podatkowego osoby, która w jakikolwiek sposób nie jest objęta zakresem podmiotowym pytania, stanowiącego przedmiot wniosku o interpretację. Spółka wskazała ponadto, iż rozstrzygając o nieprawidłowości jej stanowiska organ nie zawarł w interpretacji indywidualnej wymaganego uzasadnienia prawnego, z którego jasno wynikałoby, na podstawie których konkretnie przepisów prawa materialnego uznano stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ nie wyjaśnił także, dlaczego błędne zakwalifikowanie przez Spółkę spółki osobowej jako podatnika podatku dochodowego, które w jej opinii nie miało miejsca, pomimo tego, że pytanie nie dotyczyło opodatkowania spółki osobowej, stało się przyczyną odmowy uznania przez organ prawidłowości stanowiska skarżącej. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona interpretacja indywidualna wydana została z naruszeniem przepisu art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z przedstawionego przez Spółkę we wniosku o interpretację stanu faktycznego wynikało, że Spółka wniosła wierzytelność z tytułu odsetek od pożyczek udzielonych osobie trzeciej jako wkład niepieniężny do spółki komandytowej. Spółka, przedstawiając własną ocenę prawną tego stanu faktycznego, wskazała, że wniesienie wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek udzielonych osobie trzeciej jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie powoduje po stronie Spółki żadnych konsekwencji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Według Spółki, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W dalszej części wniosku interpretacyjnego, Spółka wskazała, że iż w przedstawionym stanie faktycznym przedmiotem aportu są odsetki od pożyczek udzielonych przez podatnika. W tym kontekście Spółka postawiła pytanie, czy dokonując zbycia wierzytelności z tytułu odsetek podatnik powinien uznać te odsetki za pobrane (otrzymane) w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Według Spółki, przepis ten wprowadza zasadę kasową rozliczania podatku od dochodów z odsetek, zatem za przychód mogą być uznane wyłącznie odsetki już pobrane (otrzymane). Przedstawiając własną ocenę prawną tego stanu faktycznego wskazała, że aby udzielić odpowiedzi na pytanie, czy w niniejszym przypadku można mówić o otrzymaniu przez podatnika odsetek, należy zbadać, czy podatnik wnosząc wkład do spółki osobowej pobiera (otrzymuje) te odsetki w rozumieniu cyt. przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Według Spółki, taka sytuacja nie zachodzi, gdyż podatnik wnosząc odsetki aportem nie realizuje tego prawa (nie wykonuje go), lecz przenosi je w takim stanie, w jakim się ono znajduje na następcę prawnego (tu: spółka osobowa, do której jest wnoszony aport). W konsekwencji, uprawnionym do pobrania (otrzymania) odsetek jest ten następca prawny i to do niego może mieć zastosowanie dyspozycja art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy. Udzielając zaskarżonej interpretacji indywidualnej, Dyrektor Izby Skarbowej w B., działający z upoważnienia Ministra Finansów, w komparycji tej interpretacji wskazał, że przedstawione we wniosku przez Spółkę stanowisko o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z wniesieniem wierzytelności jako wkładu niepięknego do spółki osobowej jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu natomiast tej interpretacji, organ ten w odniesieniu do pytania pierwszego Spółki zgodził się ze stanowiskiem Spółki, iż wniesienie przez nią wierzytelności, przysługującej Spółce od osoby trzeciej, do spółki osobowej jako wkładu niepieniężnego nie powoduje po jej stronie powstania obowiązku podatkowego, pomimo faktu, iż w wyniku wniesienia tego wkładu nastąpi przeniesienie tego prawa na spółkę osobową. Ponadto, organ ten jednym zdaniem odniósł się do drugiej kwestii objętej wnioskiem Spółki, tj. czy podatnik wnosząc wkład do spółki osobowej pobiera (otrzymuje) te odsetki w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazując, że cyt.: "Tym samym, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy jakoby do "następcy prawnego" (tutaj: spółki osobowej, do której wniesiono wkład niepieniężny) mógł mieć zastosowanie przepis art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy w przypadku zbycia wniesionej wierzytelności, gdyż jak wskazano w niniejszej interpretacji, spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz poszczególni jej wspólnicy." Według składu orzekającego w sprawie, zaskarżona interpretacja indywidualna jest wewnętrznie sprzeczna w zakresie zasadniczego pytania skarżącej Spółki, tj. czy wniesienie przez Spółkę wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek udzielonych osobie trzeciej jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej spowoduje po stronie Spółki powstanie obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dokonania tej czynności? Skoro bowiem organ interpretacyjny uznał stanowisko Spółki za prawidłowe z odniesieniu do pierwszej kwestii, to udzielając prawidłowej interpretacji indywidualnej nie mógł w jej komparycji uznać stanowiska Spółki za nieprawidłowe, a w uzasadnieniu interpretacji podzielić prawidłowość oceny prawnej przedstawionej przez Spółkę. W takiej bowiem sytuacji, skoro organ w uzasadnieniu interpretacji stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe tylko w jednej kwestii, to powinien był także w komparycji interpretacji indywidualnej określić, w jakim zakresie stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe, a w jakim jest nieprawidłowe, gdyż rozstrzygnięcie i uzasadnienie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanowić powinno logiczną całość. Ponadto, według składu orzekającego w sprawie, zaskarżona interpretacja w istocie nie zawiera odpowiedzi na drugie pytanie Spółki, tj. czy dokonując zbycia wierzytelności z tytułu odsetek podatnik powinien uznać te odsetki za pobrane (otrzymane) w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Rację ma skarżąca Spółka, że organ interpretacyjny wadliwie uznał, że ta druga kwestia, o interpretację której wystąpiła Spółka, miałaby dotyczyć innego podmiotu, niż pytająca Spółka, skoro pytanie Spółki zawierało wyraźne określenie podmiotu, tj. podatnika, a więc pytającej Spółki, nie zaś spółki osobowej. Gdyby nawet uznać, że organ mógł nie zrozumieć i tak opacznie zinterpretować intencję pytającej Spółki, to nie mógł mieć wątpliwości, już po wezwaniu przez Spółkę organu do usunięcia naruszenia prawa, w którym Spółka wyraźnie podkreśliła, że pytanie o interpretację odnosiło się do skutków prawnych jakie wniesienie wierzytelności o zapłatę odsetek z tytułu pożyczki może spowodować dla wnioskodawcy, a nie dla jego następcy prawnego. W tej sytuacji, stanowisko organu zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji co do tej drugiej kwestii jest nieprawidłowe, gdyż nie odnosi się do stanu faktycznego przedstawionego przez pytającą Spółkę, lecz do błędnie przyjętego przez organ interpretacyjny innego stanu faktycznego. Mając na uwadze powyższe okoliczności, na podstawie przepisu art. 146 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, jako wydaną z naruszeniem przepisu art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej. Na podstawie przepisu art. 152 tej ustawy, Sąd orzekł o niewykonalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej, a - na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy - orzekł o zwrocie kosztów postępowania.