I SA/Po 212/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2012r. sprawy ze skargi A. Sp.J. na interpretację indywidualną Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony - Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na rzecz skarżącego kwotę [...]zł ( [...] złotych [...] ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; W dniu [...] sierpnia 2011 r. P. D. O. P.G., D. Ś. Spółka Jawna zwróciła się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla czynności polegających na likwidacji szkód. Przedstawiając stan faktyczny Spółka wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie działalności pomocniczej związanej z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno-rentowymi ([...]). Działalność ta polega na świadczeniu zakładom ubezpieczeń za wynagrodzeniem usług w zakresie oferowanych przez te zakłady ubezpieczeń assistance. W szczególności likwidacji szkód to jest przyjęcia zgłoszenia szkody, udzielenia ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowania pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowania rozmiarów szkody i podejmowania działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzenia uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzania prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów reprezentowania i zabezpieczenia interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego zadano następujące pytanie: czy od dnia 1 stycznia 2011 r. odpłatne świadczeniu usług w zakresie likwidacji szkód przez podatnika, który nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, na rzecz zakładów ubezpieczeń i innych podmiotów, w szczególności przyjęcie zgłoszenia szkody, udzielenie ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowanie pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowanie rozmiarów szkody i podejmowanie działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzanie uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzanie prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów, reprezentowanie i zabezpieczanie interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r., nr 177, poz. 1054 z późn. zm.)dalej ustawa o VAT zostały od tego podatku zwolnione? W ocenie wnioskodawcy, pomimo nowelizacji ustawy o VAT, wymienione w pytaniu czynności ubezpieczeniowe od dnia 1 stycznia 2011 r. w dalszym ciągu będą zwolnione od podatku od towarów i usług. Spółka podkreśliła, że wchodząca w życie z dniem 1 stycznia 2011r. nowelizacja ustawy VAT poprzez likwidację złącznika nr 4 miała na celu odstąpienie od identyfikacji usług zwolnionych od podatku przy pomocy klasyfikacji statystycznych i określenie ich zakresu z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zadaniem wnioskodawcy, analizując treść art. 43 ust. 1 pkt 1 wraz załącznikiem nr 4 do ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r. oraz art. 43 ust. 1 pkt 37 i ust. 13, 14 i 15 znowelizowanej ustawy o VAT, należy przyjąć, że zmiana ma charakter jedynie porządkowy. Stanowi zabieg legislacyjny, którego celem jest przeniesienie usług zwolnionych, wymienionych w załączniku nr 4, do treści ustawy. W ocenie Spółki dyspozycja normy prawnej nie uległa zmianie, w szczególności nie doszło do zawężenia katalogu usług zwolnionych od podatku od towarów i usług w znowelizowanej ustawie o VAT. Spółka powołując art. 135 pkt 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L z 2006 r. Nr 347.1 ze zm.) dalej Dyrektywy 112, który stanowi, że Państwa Członkowskie zwalniają od podatku VAT transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych, wskazała że ustawodawca nie wypełnił zaleceń Dyrektywy i nie doprecyzowała pojęcia "transakcja". W ustawie o VAT posługuje się natomiast pojęciem "usługi", rozumiejąc przez nią każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT). Ustawodawca wymieniając usługi zwolnione od podatku wskazał również usługi ubezpieczeniowe, nie podając jednakże ich definicji legalnej. Zakres znaczeniowy tego wyrażenia, należy zdaniem wnioskodawcy, ustalić w oparciu o ustawę o VAT i ustawę o działalności ubezpieczeniowej. W związku z tym przez usługę ubezpieczenia, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 znowelizowanej ustawy o VAT należy rozumieć czynność ubezpieczeniową obejmującą świadczenie na rzecz innego podmiotu. Za taką interpretacją przemawia także "prowspólnotowa" wykładnia wspomnianych przepisów. W art. 43 ust. 13 znowelizowanej ustawy o VAT ustawodawca rozszerzył zwolnienie od podatku o świadczenie usług stanowiących element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 37, które stanowią same odrębną całość i są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej. Zdaniem Spółki likwidacja szkody jest bez wątpienia odrębnym, właściwym i niezbędnym elementem usługi ubezpieczeniowej. Świadczy o tym nie tylko charakter materialny tego procesu, ale także fakt odrębnej regulacji w przepisach Kodeksu cywilnego (art. 817) i ustawie o działalności ubezpieczeniowej (art. 16, art. 22 ust. 1, art. 25). Wykładnia językowa art. 43 ust 1 pkt 37 i ust. 13 nakazuje więc uznać, że od 1 stycznia 2011 roku usługi w zakresie likwidacji szkód świadczone przez wnioskodawcę w imieniu na rzecz zakładów ubezpieczeń oferujących ubezpieczenia assistance będą zwolnione od podatku od towarów i usług. Ponadto wnioskodawca wskazał , że konstrukcja art. 43 w nowym brzmieniu oparta jest o zasadę ogólną zawartą w ust. 1 pkt 37 oraz przepisy doprecyzowujące, to jest ust. 13, 14 i 15. To właśnie art. 43 ust. 14 pozwala twierdzić, iż zwolnieniu podlega cała usługa ubezpieczeniowa sensu stricte, w tym oczywiście likwidacja szkody. W ust. 14 wyłączono bowiem ze zwolnienia elementy usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Skoro ustawodawca dostrzega potrzebę wyłączenia w przypadku usług agencyjnych i brokerskich, a zarazem nie przewiduje podobnego zawężenia w przypadku zasadniczych czynności ubezpieczeniowych, to w ocenie wnioskodawcy należy uznać, że jego zamiarem było objęcie zwolnieniem wszystkich pomocniczych czynności ubezpieczeniowych, Spółka zwróciła też uwagę, że ograniczenie zwolnienia od podatku od towarów i usług w zakresie likwidacji szkód tylko do usług świadczonych przez zakłady ubezpieczeń prowadziłoby do zaburzenia konkurencji. Część usług byłaby zwolniona od podatku, a część nie, w zależności czy czynności likwidacyjne wykonuje zakład ubezpieczeń, czy też podmiot zewnętrzny na jego zlecenie. Kłóciłoby się to nie tylko z wykładnią art. 135 pkt 1 lit a Dyrektywy 112 wskazującą na wyłącznie przedmiotowy zakres zwolnienia. Nadto byłoby sprzeczne z zasadą racjonalności ustawodawcy. W myśl bowiem art. 3 ust. 5 i 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej niektóre czynności ubezpieczeniowe mogą być zlecane podmiotom zewnętrznym. Tym samym nieracjonalnym byłby ustawodawca, który pozwala zakładom ubezpieczeń na outsourcing czynności ubezpieczeniowych o charakterze technicznym, jednocześnie skazując te, które z tej możliwości korzystają na zwiększone koszty, a tym samym na mniejszą konkurencyjność. W wydanej w dniu [...]listopada 2011 r. interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w P. - działając w imieniu Ministra Finansów na mocy upoważnienia wynikającego z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Po przytoczeniu ogólnych zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług stwierdzono, że na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Jak stanowi art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przepisu ust. 13 nie stosuje się natomiast do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 wskazanej ustawy. Organ wskazał, że pojęcie używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Definiując zakres zwolnienia podatkowego organ stwierdził, że Dyrektywa 112 nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się natomiast tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Powołując się na orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości organ podatkowy wskazał, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu to, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki. (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37). Organ wskazał, że Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie "transakcje ubezpieczeniowe" nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38). Jednak organ zauważył, że w akapicie 41 sprawy Skania, Trybunał podtrzymał stanowisko, iż zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 wyroku okazuje się, że tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) szóstej dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym. Organ stwierdził, że wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa charakteryzuje się bowiem tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Zdaniem organu "czynność ubezpieczeniowa" w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisanego stanu faktycznego wynika, że między wnioskodawcą a klientami nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Wnioskodawca nie świadczy także usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka. W konsekwencji, czynności wykonywane przez wnioskodawcę, będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. W opinii organu świadczone usługi są czynnościami polegającymi na ustaleniu stanu faktycznego i prawnego zaszłego zdarzenia oraz oszacowaniu wysokości odszkodowania, co wymaga dokonania jego wyceny, zatem należy je traktować jako formę niezbędną w celu uzyskania odszkodowania od towarzystw ubezpieczeniowych. Przedmiotowe usługi nie są, zdaniem organu, także usługami wskazanymi w art. 43 ust. 13 ustawy, gdyż nie stanowią one elementu usługi wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 13 cyt. ustawy ustawodawca uzależnia od łącznego spełnienia określonych warunków. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że przedmiotowe usługi muszą być właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi podstawowej tj. usługi ubezpieczeniowej. Aby uznać usługę za właściwą musi ona stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. Usługi wykonywane przez wnioskodawcę na rzecz zakładów ubezpieczeń nie można uznać za usługi właściwe do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej, ponieważ nie obejmują funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez zakład ubezpieczeniowy. W ocenie organu usługi wymienione we wniosku nie stanowią usług właściwych do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej. W dniu [...]listopada 2011 r. do organu wpłynęło wezwanie Spółki do usunięcia naruszenia prawa i zmiany interpretacji indywidualnej oraz uznanie, że świadcząc opisane usługi ubezpieczeniowe Spółka korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie. W skardze z dnia [...]stycznia 2012 r. Spółka reprezentowana przez pełnomocnika zarzuciła interpretacji indywidualnej z dnia [...]listopada 2011 r. naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, uznając, że świadczone przez Spółkę usługi nie są usługami ubezpieczeniowymi wymienionymi w cytowanym przepisie i w związku z tym nie korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu skargi Spółka jeszcze raz podkreśliła, że zwolnienie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT stosuje się niezależnie od rodzaju podmiotu świadczącego usługę. Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnienie to stosuje się również do świadczenia usług stanowiących element usługi ubezpieczeniowej, stanowiących jednak odrębną całość i będących niezbędnymi do wykonania tej usługi ubezpieczeniowej. Jednocześnie strona skarżąca podniosła, że skoro ustawodawca nie wyjaśnił co należy rozumieć pod pojęciem usług ubezpieczeniowych należy posłużyć się definicją zawartą w art. 3 ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Zdaniem skarżącej, definicja podana przez organ podatkowy jest bowiem bardzo ogólna i nie wynika z żadnego przepisu. Zgodnie z przywołanym zapisem ustawy o działalności ubezpieczeniowej, przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniemludzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. Art. 3 ust. 3 tej ustawy wymienia czynności stanowiące usługę ubezpieczeniową. Ponadto art. 3 ust. 4 ustawy o działalności ubezpieczeniowej wymienia czynności ubezpieczeniowe. Jednocześnie - jak informuje art. 3 ust. 6 tej ustawy - zakład ubezpieczeń może zlecać wykonanie czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 oraz ust. 5, innym podmiotom. Czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 oraz ust. 5, wykonywane przez te podmioty są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Zatem spółka świadcząc usługi na rzecz zakładu ubezpieczeń w postaci likwidacji szkody (m.in. przyjęcie zgłoszenia, udzielenie informacji ubezpieczonemu, dokumentowanie szkody, podejmowanie działań zmierzających do jej zmniejszenia) wykonuje czynności ubezpieczeniowe składające się na usługę ubezpieczeniową cytowanej ustawy. W ocenie Spółki otrzymana interpretacja pomija całkowicie definicje zawarte w ustawie o działalności ubezpieczeniowej i w związku z tym narusza ona prawo. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153 , poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 poz. 270) dalej p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a p.p.s.a (m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach) uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną interpretację przepisów prawa podatkowego, Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego. Na wstępie należy wskazać, iż w celu zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów wspólnotowych, a zwłaszcza Dyrektywy 2006/112/WE z dniem 1 stycznia 2011 r., na podstawie ustawy z 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 226, poz. 1476), zakres zwolnień podatkowych określany jest bez użycia identyfikatorów w postaci klasyfikacji statystycznych, natomiast z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego, krajowego i orzecznictwa sądowego. Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT zwolnione z podatku są usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Natomiast z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT wynika, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. W związku z tym, że polska ustawa podatkowa nie zawiera legalnej definicji pojęcia "usług ubezpieczeniowych", przy interpretacji zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT należy odwołać się do przepisów Dyrektywy oraz dorobku orzecznictwa ETS. Z art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112, wynika że państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje finansowe: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Dyrektywa co prawda nie definiuje pojęć transakcja ubezpieczeniowa ani usługi pokrewne, jednak zgodnie z zasadą wynikająca z art. 13 owej Dyrektywy, terminy używane do określenia zwolnień podatku muszą być ściśle interpretowane, gdyż stanowią wyjątki od ogólnej zasady przewidującej, iż podatek od wartości dodanej pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. W tej sytuacji organ prawidłowo odwołał się do poglądów wyrażonych w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Według orzecznictwa tego Trybunału podstawowym elementem usług (transakcji) ubezpieczeniowych jest to, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za uprzednią zapłatę składki, zapewnić ubezpieczonemu, w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługę uzgodnioną w chwili zawarcia umowy. Ponadto istotną cechą tej usługi (transakcji) jest istnienie stosunku umownego pomiędzy świadczącym usługę ubezpieczeniową, a osobą, której ryzyka są pokrywane przez to ubezpieczenie (orzeczenie ETS z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Assurandør-Societetet działające w imieniu Taksatorringen a Skatteministeriet opublikowane w J. Martini i Ł. Karpiesiuk: "VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości", Warszawa 2005, s. 343, wyrok z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie C-240/99 Skandia). Natomiast usługi świadczone przez profesjonalistów, którzy pozostają w relacji z ubezpieczycielem i ubezpieczonym należy rozumieć jako usługi pokrewne świadczone przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych. W ocenie ETS szacowanie szkód w imieniu spółki ubezpieczeniowej nie stanowi transakcji ubezpieczeniowej ani transakcji pokrewnej do tej transakcji (Ibidem, s. 350-351). Czynności "back office" – w zakres których wchodzi m.in. przyjmowanie wniosków o ubezpieczenie, prowadzenie postępowania w zakresie zmian do umów oraz zmiany taryf, wydawanie polis, administrowanie nimi oraz rozwiązywanie umów ubezpieczenia, zarządzaniu szkodami, ustalaniu i wypłacaniu prowizji pośrednikom ubezpieczeniowym, wykonywane na rzecz zakładu ubezpieczeniowego za wynagrodzeniem, nie stanowią usług pokrewnych czynnościom ubezpieczeniowym dokonywanym przez brokera bądź pośrednika ubezpieczeniowego( w wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie oznaczonej C-472/03 Staatssecretatis van Financiën przeciwko Arthur Andersen & Co. Accountants c.s.). Z wymienionego orzeczenia wynika, że istotnym aspektem pośrednictwa finansowego jest wyszukiwanie klientów i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem. Uwzględniając stan faktyczny zaprezentowany we wniosku należy stwierdzić, że działania spółki mają charakter podwykonawstwa wobec zakładów ubezpieczeniowych, przy tym są to działania niezbędne dla działalności ubezpieczeniowej. Należy jednak podkreślić, że skarżąca nie jest stroną transakcji ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Nie świadczy również usług pokrewnych w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy bowiem nie występuje w roli brokera ani agenta ubezpieczeniowego. W związku z tym, w ocenie Sądu, skarżąca spółka jawna nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. Jednakże zdaniem Sądu ustawodawca krajowy rozszerzył zakres zwolnienia podatkowego w stosunku do przepisów Dyrektywy 112, z art. 43 ust. 13 ustawy VAT wynika, iż zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Ponadto w świetle ust. 14 art. 43 tej ustawy "Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41". Z tego ostatniego przepisu wynika, że usługi "cząstkowe" nie są zwolnione z podatku jeśli stanowią element usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Stosownie zaś do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. nr 124, poz. 1154 z późn. zm.) pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia. Pośrednictwo ubezpieczeniowe jest wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych, z zastrzeżeniem art. 3. Zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 13 ustawy VAT wymaga zatem spełnienia określonych warunków. Usługa, stanowiąc element usługi zasadniczej, musi być właściwa oraz niezbędna do wykonania usługi podstawowej. W ocenie Sądu wykonywana przez skarżącą Spółkę usługa może być traktowane jako dająca się wyodrębnić całość, wiąże się z usługą ubezpieczeniową, ponieważ każda z czynności wymienionych we wniosku odrębnie i wszystkie razem są niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia., ponieważ aby ubezpieczony mógł otrzymać odszkodowanie, niezbędne jest ustalenie, czy nastąpiło zdarzenie objęte umową ubezpieczenia, ustalenie rozmiaru szkody i wysokości świadczenia itp. (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 grudnia 2011 r., I SA/Łd 1228/11). Zatem zdaniem Sądu usługi świadczone przez spółkę, o których mowa we wniosku, na rzecz zakładu ubezpieczeń, są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. Wyżej zaprezentowane stanowisko Sądu znajduje potwierdzenie w licznym orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 21 grudnia 2011r. sygn. akt I SA/Gd 885/11,wyroku WSA w Łodzi z dnia 27 lutego 2012r. sygn. akt I SA/ Łd 1626/11, wyroku WSA w Krakowie z dnia 08 marca 2012r. sygn. akt ISA/Kr 70/12. oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 2012r. sygn. akt I FSK 268/12. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna wydana została z naruszeniem prawa materialnego. W wyniku czego ten akt został wyeliminowany z obrotu prawnego, co oznacza, że zachodzi konieczność dokonania ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w uzasadnieniu niniejszego orzeczenia. Zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącej Spółki dokonano na podstawie art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a.