I SA/Wr 357/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Borońska – sprawozdawca, Sędzia WSA Katarzyna Radom, Protokolant: Marta Pająkiewicz-Kremis, po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I w dniu 25 maja 2012 r. sprawy ze skargi A. G. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz skarżącej kwotę 200 (dwieście) zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wnioskiem z dnia 22 stycznia 2008 r. skarżąca A. G. wniosła o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów. Wskazała, że otrzymała w drodze darowizny od rodziców budynek mieszkalny oraz grunt rolny, na którym prowadziła działalność rolniczą jako rolnik ryczałtowy. Przy sprzedaży towarów korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. W 2007 r. sprzedała dwie działki budowlane wydzielone z otrzymanego od rodziców gruntu rolnego, a uzyskane ze sprzedaży pieniądze przeznaczyła na generalny remont budynku mieszkalnego. Zdaniem strony będzie ona zwolniona z podatku VAT od sprzedaży dwóch działek budowlanych jako rolnik ryczałtowy korzystający ze zwolnienia od podatku VAT. Dyrektor Izby Skarbowej w P., działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. W uzasadnieniu stanowiska organ powołał się na art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej jako "ustawa o VAT". Organ wskazał, że zgodnie z definicją działalności gospodarczej podatnikami będą również osoby, które wykonały czynności jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy. Organ wskazał, że na gruncie, z którego wydzielono działki budowlane, wnioskodawczyni prowadziła działalność rolniczą jako rolnik ryczałtowy. Sprzedaż działek budowlanych ma związek z działalnością gospodarczą, jako że rolnik ryczałtowy ma status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Strona nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Zdaniem organu rolnik ryczałtowy sprzedający działki budowlane nie zbywa majątku osobistego, ale składnik gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 553 Kodeksu cywilnego. Organ podatkowy uznał zatem sprzedaż dwóch działek budowlanych nabytych w formie darowizny przez stronę mającą status rolnika ryczałtowego za czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawczyni nie zgodziła się z uznaniem rolnika ryczałtowego sprzedającego dwie działki budowlane wydzielone z gruntu rolnego za podatnika podatku VAT i wniosła o usunięcie naruszenie prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej. Argumentowała, że działalność rolnicza prowadzona w ramach gospodarstwa rolnego nie może być utożsamiana z profesjonalną sprzedażą działek budowlanych, bowiem zbycie działek miało charakter okazjonalny. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie zostało przez organ uwzględnione. W skardze do tutejszego Sądu skarżąca wniosła o uchylenie powyższej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zarzucając jej błędną wykładnię art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. UE L Nr 347 (poprzednio: art. 4 ust. 2 VI dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku). Zdaniem strony, interpretacja art. 15 ust. 1 i ust. 2. ustawy o VAT nie może bazować tylko na wykładni gramatycznej. Prawidłowa interpretacja powinna również uwzględniać wykładnię systemową oraz celowościową i być przede wszystkim zgodna z art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE. Skarżąca zwróciła uwagę na problem nieprawidłowej implementacji art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio: art. 4 ust. 2 VI dyrektywy) oraz wynikającego z tego błędu legislacyjnego w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy (powołano wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt l FSK 603/06). Wskazała także, że dyrektywa 2006/112 wyraźnie dzieli czynności podatnika na takie, które podatnik wykonuje prywatnie w ramach majątku osobistego oraz takie, które wykonuje prowadząc działalność profesjonalną (działalność gospodarczą) i przytoczyła orzeczenie ETS C-291/92 Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht. Wyrokiem z dnia 29 stycznia 2009 r. sygn.. akt I SA/Wr 1243/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżony akt nie narusza prawa. Sąd powołał art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6, art. 7 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. W wyroku Sąd stwierdził, że jakkolwiek ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", to poprzez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje okres wykonywania czynności (tydzień, miesiąc, rok), ani ilość dokonanych transakcji. Prawidłowo zatem organ uznał, że (dokonując interpretacji definicji działalności gospodarczej w myśl reguł wykładni językowej i funkcjonalnej) działalność gospodarczą stanowi nie tylko działalność częstotliwą, czyli stałą i powtarzalną, ale także jednorazową czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar częstotliwości. Zdaniem Sądu przedstawiony stan faktycznego świadczy, że skarżąca obraca działkami budowlanymi częstotliwie, a jeśli nawet nie częstotliwie, to z takim zamysłem. O zamiarze częstotliwości decyduje bowiem nie tylko wydzielenie działek budowlanych, co wiązało się z poniesieniem przez stronę określonych kosztów, ale także wstępne założenie sprzedaży co najmniej dwóch działek budowlanych. Nadto Sąd wskazał, że przyjęcie w ustawodawstwie krajowym, w ślad za przepisami unijnymi, możliwości ryczałtowego systemu opodatkowania podatkiem VAT dla rozliczania rolników, nie przeczy zasadzie podstawowej, wedle której prowadzący działalność rolniczą podlegają przepisom ustawy o VAT. Ponieważ grunty rolne stanowią integralny składnik majątkowy w prowadzeniu działalności rolniczej, zasadne jest uznanie, że ich sprzedaż pozostaje w związku z tą działalnością. Na potwierdzenie tego stanowiska WSA powołał wyrok NSA z 3 października 2008 r., I FSK 1129/07. Końcowo Sąd pierwszej instancji przyjął, że w odniesieniu do przedmiotowej transakcji sprzedaży działek, w świetle art. 9 dyrektywy 2006/112/WE Rady (poprzednio: art. 4 VI dyrektywy), strona działa w charakterze podatnika, tj. rolnika ryczałtowego. Tym samym powyższa czynność, również na mocy Dyrektywy, podlega opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej. Na skutek uwzględnienia skargi kasacyjnej A. G. Naczelny Sąd Administracyjny, podzielając zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., wyrokiem z dnia 26 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 1820/11 wyrok ten uchylił, przekazując sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpoznania. Zdaniem NSA dla rozstrzygnięcia spornej w tej sprawie kwestii, czy w konkretnych jej okolicznościach faktycznych skarżący jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., koniecznym stało się odwołanie do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Przytaczając zasadnicze tezy tego wyroku NSA stwierdził, że transpozycja opcji przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oznacza, że państwo członkowskie musi sformułować wyraźne unormowanie, aby mogło powoływać się na przewidziane w art. 12 ust. 1 Dyrektywy prawo, według którego za podatnika można uznać każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego. W polskiej ustawie o podatku od towarów i usług brak jest jednak takiego jednoznacznego i precyzyjnego przepisu, z którego wynikałoby, że Polska skorzystała ze wskazanego upoważnienia. Z tych zatem powodów orzekający w sprawie NSA uznał, iż przyjąć należy, że w prawodawstwie krajowym brak jest unormowań, które w sposób niebudzący wątpliwości wskazywałby na transpozycję opcji określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE odnośnie uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Wobec tego należało zdaniem NSA ocenić, czy w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych skarżąca, w celu dokonania spornej sprzedaży gruntów podejmowała aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., co skutkowałoby koniecznością uznania ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym. Jak bowiem stwierdził TSUE w przywołanym wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w wypadku stwierdzenia, że Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT, należy zbadać, czy transakcje będące przedmiotem sporu w postępowaniach głównych podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, czyli będącego jego odpowiednikiem w Polsce art. 15 ust. 2 u.p.t.u., w których to przepisach pojęcie podatnika definiuje się w związku z pojęciem działalności gospodarczej. Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane w tych normach obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Natomiast zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT (a tym samym, art. 15 ust. 2 u.p.t.u.), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży. O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast okoliczność, iż osoba dokonująca dostawy działek budowlanych jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej Dyrektywą 2006/138/WE, jest w tym zakresie bez znaczenia. Za w pełni aktualną uznał NSA wykładnię art. 15 ust. 1 - 2 u.p.t.u., dokonaną w wyroku tego Sądu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 i wskazane tam kryteria odróżnienia działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). W kontekście powyższych kryteriów, na tle opisanego we wniosku stanu faktycznego, NSA uznał za zasadny zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., gdyż przywołane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku argumenty (sprzedaż dwóch działek budowlanych wydzielonych z gruntu rolnego otrzymanego w drodze darowizny od rodziców) w żadnym zakresie nie wskazują, że aktywność skarżącej w przedmiocie zbycia wymienionych gruntów będzie porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, co dowodzi naruszenia przez Sąd I instancji prawa materialnego, a to art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z mocy art. 3 § 2 pkt 4a) ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) – dalej: "p.p.s.a.", kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na interpretacje indywidualne. W pierwszej kolejności należy podkreślić, że w rozpoznawanej sprawie, z uwagi na uchylenie przez Naczelny Sąd Administracyjny wydanego poprzednio wyroku sądu I instancji oraz przekazanie mu sprawy do ponownego rozpoznania, kontrola legalności tej interpretacji musi być przeprowadzona z uwzględnieniem unormowań zawartych w art. 190 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Przez ocenę prawną, o której mowa w powołanym przepisie, należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, odnoszący się do wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej, a nie innej decyzji. Tym samym w odniesieniu do kwestii, które zostały ocenione przez Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyżej wyroku, Sąd orzekając obecnie nie może zająć odmiennego stanowiska, o ile nie doszło do nowych ustaleń co do stanu faktycznego, przyjętego poprzednio przez Sąd za podstawę orzekania. Przedmiotem skargi była natomiast interpretacja indywidualna, wobec czego organ nie czynił żadnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego, będąc związanym opisem zdarzenia, zawartym we wniosku o wydanie interpretacji (art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) Oznacza to, że w ramach obecnego, ponownego rozpoznania sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie może dokonywać nowych, własnych ocen prawnych dotyczących kwestii będących już uprzednio przedmiotem rozważań czynionych przez NSA w wydanym w sprawie wyroku kasacyjnym. Mając na względzie powyższe Sąd, po dokonaniu oceny zaskarżonej interpretacji, z uwzględnieniem wiążącej oceny prawnej zawartej w powołanym wyżej wyroku NSA z dnia 26.01.2012 r., uznał, że zaskarżona interpretacja narusza prawo, bowiem opiera się na błędnej wykładni art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy, skutkując koniecznością uchylenia zaskarżonej interpretacji. W ślad za sądem odwoławczym należy stwierdzić, że wobec braku w prawodawstwie krajowym unormowań, które w sposób niebudzący wątpliwości wskazywałby na fakt transpozycji opcji określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE odnośnie uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego, nie ma również podstaw, aby z treści art. 15 ust. 2 u.p.t.u. wywodzić, że norma ta obejmuje także transakcje okazjonalne, opodatkowane niezależnie od ustalenia takiej okoliczności, jak zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy (wyrok NSA z 7 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1289/10). Zgodnie z przywołanym przez NSA wyrokiem TSUE z dnia 15.09.2011 r., którego rozważania mają odniesienie do sprawy niniejszej stwierdzić należy, że osobę, która nabyła działki gruntu, a następnie dokonuje ich dostawy, można uznać za podatnika podatku od towarów i usług tylko wówczas, jeżeli osoba ta, w celu dokonania wspomnianej sprzedaży, podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej Dyrektywą 2006/138/WE. Nadto okoliczność, iż osoba ta jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej Dyrektywą 2006/138/WE, jest w tym zakresie bez znaczenia. Dla oceny zatem charakteru opisanych we wniosku czynności jako związanych (bądź nie) z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. nie miał też znaczenia deklarowany przez stronę zamiar rozpoczęcia produkcji rolniczej o profilu hodowlanym, na czym organ zbudował tezę, że w odniesieniu do dostawy spornych działek można skarżącej przypisać status podatnika VAT. Jak to bowiem wynika z przytoczonego przez NSA stanowiska TSUE zawartego w powołanym wyroku z dnia 15.11.2011 r. w sprawach: C-180/10 i C-181/10, nawet w przypadku rolnika ryczałtowego, transakcje inne niż dostawa produktów rolnych i świadczenie usług rolniczych dokonywane przez ten podmiot podlegają zasadom ogólnym. Zatem okoliczność otrzymania przez skarżącą od rodziców gospodarstwa rolnego, z którego następnie wydzielono część działek i dokonano ich dostawy, nawet jeśli na gruntach tych była uprzednio prowadzono działalność rolnicza, pozostaje sama w sobie bez wpływu na ocenę statusu wnioskodawczyni jako podatnika VAT w odniesieniu do czynności sprzedaży spornych działek. Czynność taka stanowi niewątpliwie transakcję inną niż dostawa produktów rolnych i świadczenie usług rolniczych, a zatem należało rozważyć kwestię jej opodatkowania według wspomnianych przez Trybunał zasad ogólnych. Za wadliwe należy więc uznać stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów, którego rozstrzygnięcie, uznające sprzedaż gruntów przez skarżącą za działalność gospodarczą, oparto na twierdzeniu że w sytuacji gdy na sprzedanych gruntach wcześniej skarżąca prowadziła działalność rolniczą, sprzedaż tych gruntów powinna być traktowana jako działalność gospodarcza. Twierdzenie takie nie uwzględnia kryteriów rozróżnienia działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym, określonych we wskazanym wyroku TSUE, jak też w nadal zachowującym swą aktualność (w zasadniczej mierze) wyroku NSA z dnia 29.10.2007 r. I FPS 3/07. Jak bowiem stwierdził NSA, pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. (i art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT (a także art. 15 ust. 2 u.p.t.u.), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Reasumując, należy powtórzyć za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając grunty działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie pojedynczych z tych okoliczności. W świetle przytoczonych wymogów, stawianych kwalifikacji określonych czynności jako działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdzić należy, że zbycie dwóch działek budowlanych, wydzielonych z gospodarstwa rolnego, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdy brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT. Skoro zatem według oceny NSA stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację w żadnym przypadku nie wskazuje na takie formy aktywności skarżącej związane ze zbyciem przedmiotowych działek, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie można jej uznać – w okolicznościach podanych we wniosku o interpretację – za podatnika mającego prowadzić w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. W konsekwencji zaskarżoną interpretację należało uznać za wydaną z naruszeniem art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., co na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. skutkowało jej uchyleniem W toku ponownego rozpatrzenia wniosku strony organ obowiązany będzie uwzględnić przedstawioną wyżej ocenę prawną. O zwrocie skarżącej kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.