I FSK 1687/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA (del.) Bartosz Wojciechowski (sprawozdawca), Protokolant Joanna Kowalska, po rozpoznaniu w dniu 19 listopada 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 328/12 w sprawie ze skargi G. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 10 grudnia 2010 r., nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi. 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 28 maja 2012 r., sygn. akt III SA/GL 328/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę G. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 10 grudnia 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2005 r. 1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy, Sąd pierwszej instancji podał, że Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 8 września 2010 r., którą określono G. M., prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą PHU "M." [...], zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2005 r. Organ pierwszej instancji w oparciu o materiał zgromadzony w trakcie postępowania ustalił, iż we wrześniu 2005 r. J. M. świadczył 3 usługi transportowe na rzecz R. B.: - w dniu 22 września 2005 r. – kwit wagowy nr A nr rej. X, - w dniu 22 września 2005 r. – kwit wagowy nr B nr rej. Y, - w dniu 22 września 2005 r. – kwit wagowy nr C nr rej. Z. W związku z powyższym organ przyjął uśrednioną cenę usługi w kwocie 375 zł i obliczył, zgodnie z art. 85 ustawy VAT i stawką 22% wartość usługi netto na kwotę 922,17 zł i podatek VAT 202,83 zł, którą ujął w rozliczeniu. Dodatkowo we wrześniu 2005 r. skarżąca rozliczyła podatek VAT z faktury nr [...] z dnia 29 września 2005 r. wystawionej dla K. na kwotę 11 204 zł i podatek VAT 2 464,88 zł sprzedaży złomu niewsadowego, która została zapłacona przelewem 12 października 2005 r., co stanowiło naruszenie art. 19 ust. 13 pkt 5 ustawy VAT. Nadto ustalono, że skarżąca nie ujęła w ewidencji 5 faktur zakupu złomu od E. SA (obecnie T. SA), z których jednej z 2 września 2005 r. nr [...] nie ujęła w rozliczeniu podatkowym. Natomiast z porównania danych z księgi przychodów i rozchodów wynikało, że w ewidencji nie został ujęty zakup złomu wartości 65 049,00 zł. Złom ten nie znajduje odzwierciedlenia w po stronie sprzedaży wykazanej w księdze podatkowej, co stanowi zaniżenie obrotu. Za podstawę rozliczenia podatku od towarów i usług za wskazany okres organ przyjął oprócz wymienionych uregulowania zawarte w art. 19 ust. 13 pkt 2 a i pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług określające moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży złomu oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "ustawa o VAT"). 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji. 2.1. W skardze do WSA w Gliwicach strona wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzucając im naruszenie: art. 7, art. 23 art. 120-129, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188, art. 191, art. 192, art. 199 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej "O.p.") oraz art. 15, art. 19, art. 29, art. 106 i art. 113 ustawy o VAT, a także art. 8 i art. 65 Kodeksu Cywilnego oraz art. 2 i art. 32 Konstytucji RP. W uzasadnieniu skargi strona przede wszystkim zarzuciła, że z otrzymanych z Prokuratury i Policji materiałów dotyczących działalności innych osób i podmiotów gospodarczych organ pierwszej instancji wyciągnął błędne założenia i wnioski, doprowadzając do bezprawnego przerzucenia na stronę odpowiedzialności podatkowej za czynności wykonywane samodzielnie przez jej męża – J. M., który był jej pełnomocnikiem w zakresie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Tymczasem w ocenie skarżącej z zebranych w przedmiotowej sprawie materiałów dowodowych wyraźnie wynika, iż czynności uznane przez organy za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą, dokonywane były w ramach samodzielnej działalności J. M., jako osoby fizycznej, która we własnym imieniu i na własny rachunek wykonywała czynności będące przedmiotem zainteresowania organów podatkowych i to wobec niego winno być prowadzone postępowanie podatkowe. Skarżąca podkreśliła, że J. M., oprócz tego, że zajmował się sprawami dotyczącymi działalności gospodarczej swojej żony jako jej pełnomocnik, odrębnie i samodzielnie od tej działalności podejmował się różnych zarobkowych czynności. Skorzystał między innymi z zaoferowanej przez R. B. propozycji dostawy do C. złomu, będącego w większości (ok. 82,5%) własnością zlecającego. W ocenie strony okoliczności tej współpracy i warunki jej wykonywania wskazywały na umowę zlecenia zawartą pomiędzy J. M. i R. B.. Zlecenie to J. M. wykonywał osobiście za pomocą sprzętu (środków transportu), będącego wspólną własnością jego i skarżącej, bez jej wiedzy. Stąd też nie były one rejestrowane w dokumentacji prowadzonej przez skarżącą firmy. W ocenie strony pełnienie roli pełnomocnika G. M. nie ograniczało prawa J. M. do samodzielnego działania we własnym imieniu składania oświadczeń woli i posiadania własnej zdolności prawnej zgodnie z art. 8 i 65 K.c, a przyjęcie takiego ograniczenia narusza art. 2 i 32 Konstytucji RP. Strona zarzuciła również, iż opieranie się w postępowaniu podatkowym wyłącznie na materiałach zgromadzonych w postępowaniach innych organów (Policja i Prokuratura) nie wyjaśniło czynników mających decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie. Jest to rażące nadużycie i naruszenie prawa określonego w art. 120 - 122 i art. 7 i art. 187, art. 191 O.p. Według skarżącej zobowiązanie podatkowe z tytułu wykonywania umowy zlecenia ciąży na zleceniodawcy (w tym wypadku na R. B.) i to jego należało przesłuchać w tej sprawie. 2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. 3.1. WSA w Gliwicach uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. 3.2. Sąd pierwszej instancji za prawidłowe przyjął ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe w niniejszej sprawie. Sąd uznał, że brak jest podstaw do uwzględnienia zarzutu skargi opierającego się na stwierdzeniu, że decyzje wymiarowe w niniejszej sprawie powinny być wydane nie wobec skarżącej ale jej męża J. M.. W ocenie Sądu organy podatkowe dokonały w tym zakresie prawidłowych ustaleń i nie naruszyły definicji podatnika zawartej w art. 15 ust. 1 o VAT. Poza sporem było – zdaniem Sądu – że skarżąca prowadziła w 2005 r. działalność gospodarczą, której przedmiotem był skup i sprzedaż złomu oraz usługi transportowe. Bezsporny był również fakt, że formalnie ustanowiła pełnomocnikiem do prowadzenia tej działalności swojego męża J. M., który faktycznie zajmował się prowadzeniem spraw firmy, w imieniu i na rzecz swojej mocodawczyni. Sąd podkreślił, że umocowanie J. M. wynikało z wpisu do ewidencji podmiotów gospodarczych, a upoważnienie do działania było udzielone na piśmie i poświadczone notarialnie. Szczegółów działalności swojej firmy skarżąca nie znała i pozostawiła mężowi wolną rękę we wszystkich działaniach jakie podejmował w jej imieniu i na jej rachunek. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że taki sposób prowadzenia działalności gospodarczej powodował, że ryzyko powodzenia i niepowodzenia podjętych przez J. M. transakcji obciążał skarżącą, jako podatnika. Sąd zwrócił uwagę, że w przeprowadzanych transakcjach J. M. korzystał z infrastruktury firmy "M." – jej pracowników, środków transportu, a złom składował na firmowym placu. Wobec takich ustaleń za nieracjonalny Sąd uznał zarzut, że dokonane przez J. M. w 2005 r. niezaewidencjonowane transakcje, obejmujące sprzedaż złomu i usługi transportowe na rzecz innych podmiotów stanowiły czynności wykonywane przez niego samodzielnie we własnym imieniu i na własny rachunek. Sąd stwierdził, że postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie w powyższym zakresie zostało przeprowadzone rzetelnie i pozwoliło na dokonanie prawidłowych ustaleń faktycznych. Nawiązując do zarzutów skargi Sąd podkreślił, że organy podatkowe nie są związane informacjami organów ścigania co do określenia podatnika i w tym zakresie czynią własne ustalenia. Jednocześnie Sąd uznał, że w świetle dowodów zebranych w tej sprawie organy słusznie przyjęły, że działająca przez pełnomocnika skarżąca G. M. zaniżyła w badanym miesiącu obrót, wobec niezaewidencjonowania sprzedaży złomu wynikającej z kwitów wagowych i faktu otrzymania zapłaty za tę sprzedaż gotówką w dacie transakcji. Sąd wskazał również, iż organ odwoławczy zasadnie powołał się zatem na treść art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z treścią którego podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, przy czym kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. 3.3. Sąd przyjął, że postępowanie podatkowe i kontrolne w niniejszej sprawie przeprowadzone zostało zgodnie z przepisem art. 123 O.p., w sposób szczegółowy, z zachowaniem obowiązujących przepisów co do sposobu zgromadzenia materiału dowodowego, zapewniania stronie czynnego udziału w postępowaniu. Skarżąca miała przy tym możliwość wypowiedzenia się co do materiału dowodowego zebranego w sprawie. Zdaniem Sądu, organy nie naruszyły również art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. organ przeprowadził dowód m.in. z materiałów zgromadzonych w toku postępowania karnego, obejmujący m.in. protokół przesłuchania R. B. w charakterze podejrzanego. Sąd podkreślił, że złożone przez niego zeznania i wyjaśnienia korespondowały z zeznaniami J. M., zeznaniami wystawców faktur i dokumentami w postaci tych faktur i kwitów wagowych. Sąd nie podzielił też zarzutów skarżącej w zakresie naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 O.p. Zdaniem Sądu ocena dokonana przez organy podatkowe nie była – wbrew stanowisku skarżącej – tendencyjna i spełniała warunki wynikające z ww. przepisu. W opinii Sądu organy szczegółowo odniosły się do każdego dowodu zebranego w sprawie, wskazując jednocześnie, którym dowodom dały wiarę, a którym nie. Sąd przyjął, że argumentacja uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie narusza obowiązującego prawa, jest przekonująca, a wnioski organów odpowiadają regułom wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki. Podsumowując, Sąd stwierdził, że pełnienie roli pełnomocnika u przedsiębiorcy nie wyklucza samodzielnego działania we własnym imieniu, składania oświadczeń woli przez przedsiębiorcę, a całokształt materiału dowodowego wskazuje na dokonywanie spornych transakcji w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez G. M. zatem w konsekwencji powyższego wbrew zarzutom skargi w ocenie Sądu nie doszło do naruszenia art. 2 i 32 Konstytucji RP. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. G. M. zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie: - art. 122, art. 180, art. 181, art. 188, art. 191 i art. 192 O.p., przez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na zaakceptowaniu rażącego naruszenia prawa przez organy podatkowe, które: 1. nie ustaliły decydującego w sprawie stanu faktycznego (art. 122), tj. woli stron umowy cywilnoprawnej pomiędzy J. M. i R. B., 2. nie dopuściły kluczowego dowodu zeznania świadków, tj. stron tej umowy (art. 180 i art. 181), 3. odmówiły innego wskazanego przez stronę dowodu (art. 188) – zeznanie J. M. z dnia 14 maja 2010 r. oraz jego pismo do Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 18 maja 2010 r., 4. oceniły i zgromadziły wybiórczo materiał dowodowy, który nie był całkowity (art. 191) a jedynie potwierdzał z góry przyjęte założenia fiskalne – opodatkowanie przedsiębiorcy G. M., a nie J. M., jako osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej, 5. błędnie uznały istniejące okoliczności za udowodnione (art. 192), nie dając stronie możliwości wypowiedzenia się co do wskazanego dowodu, przesłuchania głównego zleceniodawcy – R. B., - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej "P.p.s.a."), przez oddalenie skargi w sytuacji gdy strona wykazała, że postępowanie organów podatkowych dotknięte było wadami, które uniemożliwiły rzetelne ustalenie stanu faktycznego i prawidłowe określenie zobowiązania podatkowego wobec skarżącej. Przy tak sformułowanych zarzutach strona wniosła o uchylenie skarżonego wyroku w całości oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych, powtarzając co do zasady argumentację przedstawioną w skardze do Sądu pierwszej instancji. 4.2. Dyrektor Izby Skarbowej nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 5. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1); naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że zakres jego kontroli ograniczony jest wyłącznie do oceny zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania (art. 183 § 1 P.p.s.a.), której przesłanki określa przepis art. 183 § 2 P.p.s.a. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wiąże się z koniecznością prawidłowego ich sformułowania w samej skardze, poprzez powołanie konkretnych przepisów prawa (konkretnego artykułu, jego paragrafu, ustępu, punktu, jeżeli artykuł podzielony został na jednostki redakcyjne), którym zdaniem skarżącego – uchybił wojewódzki sąd administracyjny, uzasadnienia ich naruszenia, a w przypadku zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego wskazania, że wytknięte naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Podkreślić bowiem trzeba, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych (por. wyrok NSA z dnia 11 września 2012 r., sygn. akt II OSK 151/12, dostępny: www.orzecznictwo.nsa.gov.pl). 6. W warunkach niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny, wobec braku podstaw do stwierdzenia nieważności postępowania, zobligowany był do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. W tym kontekście zauważyć należy, że pomimo, iż skarżąca wskazała w petitum skargi kasacyjnej zarówno na naruszenie przepisów prawa materialnego, jak również przepisów postępowania, to z treści zarzutów wynika, że w istocie sprowadza się ona do zarzutów o charakterze procesowym, ponieważ nie wskazano na naruszenie przepisów prawa materialnego. Dopiero w uzasadnieniu wskazano, że bezprawne ustalenia organów podatkowych doprowadziły do naruszenia art. 2 i 32 Konstytucji RP oraz art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a dalej wiążąc to również z naruszeniem kodeksu cywilnego, to jest art. 6, 8 i 65 K. c. Nie wskazano jednak w żaden sposób, na czym naruszenie prawa materialnego miałoby polegać. Stawiając zarzut naruszenia prawa materialnego, autor skargi kasacyjnej powinien zaś określić, z którą z dwóch podstaw ujętych w art. 174 pkt 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi łączy się ten zarzut, a co więcej – miał obowiązek wyjaśnić, na czym polegał błąd wykładni prawa albo niewłaściwego zastosowania. Nie uczynił on tego, wobec czego nie zostały dochowane wymagania wynikające z art. 176 wymienionej ustawy. Nie pozwala to Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na merytoryczne odniesienie się do wspomnianego zarzutu naruszenia prawa. Naczelny Sąd Administracyjny, działający jako sąd kasacyjny, nie został bowiem wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania, czy też korygowania zarzutów strony skarżącej. Z kolei zarzut naruszenia przepisów kodeksu cywilnego w ogóle nie mógł stanowić skutecznej podstawy w postępowaniu sądowoadministracyjnym, którego przedmiotem jest rozpoznanie sprawy z dziedziny prawa podatkowego. 7. Również w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania należy uznać go za chybiony. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie doszło bowiem do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. z uwagi na pominięcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny uchybienia art. 122, art. 180, art. 181, art. 188, art. 191 i art. 192 Ordynacji podatkowej. 7.1. Naruszenie art. 122, art. 180 i art. 191 Ordynacji podatkowej nastąpiło, zdaniem skarżącej, wskutek oddalenia wniosków dowodowych. Zgodnie z art. 122 cytowanej ustawy w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, której wypełnienie zawarte jest w treści art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W myśl bowiem tego ostatniego przepisu organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Nie powinno budzić wątpliwości to, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada oficjalności. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego niezbędnego do zrekonstruowania prawnopodatkowego stanu faktycznego ciąży na organie podatkowym. Zbierając ten materiał i ustalając istotne fakty mające znaczenie dla sprawy, organ zobowiązany jest też rozważyć wnioski dowodowe strony. Ordynacja podatkowa zawiera otwarty katalog środków dowodowych. Stosownie bowiem do art. 180 § 1 tej ustawy jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. 7.2. W rozpoznawanej sprawie sąd I instancji trafnie zauważył, akceptując prawidłowość ustaleń organów podatkowych w tym zakresie, że poza sporem znalazło się ustalenie, że skarżąca prowadziła w 2005 roku działalność gospodarczą, której przedmiotem był skup i sprzedaż złomu oraz usługi transportowe. Bezspornym był również fakt, że formalnie ustanowiła pełnomocnikiem swojego męża J. M., który faktycznie zajmował się prowadzeniem spraw przedsiębiorstwa skarżącej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach podniósł, że jako ustanowiony pełnomocnik działał w imieniu i na rzecz mocodawczyni, a jego umocowanie wynikało w wpisu do ewidencji podmiotów gospodarczych, samo zaś upoważnienie zostało udzielone na piśmie i poświadczone notarialnie. Owa reprezentacja była tak szeroka, że sama skarżąca nie znała szczegółów dotyczących własnej działalności gospodarczej, ponieważ pozostawiła mężowi swobodę we wszystkich kwestiach związanych z jej prowadzeniem. Zgodzić się należy z oceną WSA, że taki sposób prowadzenia działalności powoduje, że ryzyko działań J. M. obciąża jako podatnika skarżącą. Dodatkowo pamiętać należy, że w odniesieniu do spornych transakcji, których stroną był R. B. J. M. korzystał z infrastruktury przedsiębiorstwa skarżącej, a on sam zeznał 15 czerwca 2009 roku, że również w tej części działał jako pełnomocnik żony. W tym kontekście NSA akceptuje pogląd wyrażony w orzecznictwie, zgodnie z którym za samodzielną działalność gospodarczą nie może zostać uznana działalność, która była wykonywana przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (wyrok NSA z 10 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 9/08). 7.3. Zarzutu naruszenia art. 122 i art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej nie można więc uznać za skuteczny. Nie sposób również za skuteczny uznać zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej. Do naruszenia tego przepisu mogłoby dojść, gdyby ocena materiału dowodowego dokonana w tej sprawie nie miała oparcia w przeprowadzonych dowodach, była nielogiczna, czy też zawierała w sobie sprzeczności. Na żadne z tych okoliczności autor skargi kasacyjnej nie wskazuje. Nie można więc w tej sytuacji podzielić zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej. 8. Za chybiony należy również ocenić zarzut naruszenia art. 188 i art. 192 O. p., wobec braku dopuszczenia dowodu z zeznań R. B. na okoliczność, kto był rzeczywiście stroną zawieranych z nim umów. Po pierwsze, wskazać należy, że kwestia ta została w sposób wyczerpujący przedstawiona w zeznaniach pełnomocnika skarżącej – jej męża J. M., który jednoznacznie stwierdził, w czyim imieniu i w zakresie jakiej działalności zawierał umowy z R. B.. Po drugie, za brakiem konieczności dopuszczania niniejszego dowodu z zeznań przemawiają wcześniej wskazane okoliczności i oceny związane z charakterem umocowania dla J. M. oraz sposobem i zakresem prowadzenia przez niego spraw przedsiębiorstwa żony. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, że brak przesłuchania R. B. mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a. poprzez naruszenie art. 188 O. p. oraz art. 192 O. p. Należy bowiem zauważyć, że obraz stanu faktycznego ustalony przez organy podatkowe nie mógłby zostać zniweczony poprzez zeznania R. B.. Z nie budzących bowiem zastrzeżeń ustaleń organów podatkowych dokonanych na podstawie całego materiału dowodowego wynika niezbicie, że J. M. działał w imieniu żony – podatniczki G. M.. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni zatem aprobuje konstatację sądu I instancji, że wręcz nieprawdopodobnym jest przyjęcie założenia, że właśnie w odniesieniu do transakcji będących przedmiotem rozpoznawanej sprawy J. M. działał we własnym imieniu, rezygnując z reprezentowania przedsiębiorstwa skarżącej. 9. W konsekwencji, kierując się wspomnianymi wyżej względami, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wniesiona w sprawie skarga kasacyjna pozbawiona jest uzasadnionych podstaw w związku z czym, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.