I SA/Łd 552/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2012 r. sprawy ze skargi I. P. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz I. P. kwotę 440 (czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną interpretacją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działający z upoważnienia Ministra Finansów uznał stanowisko I. P. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów akcjonariusza spółki komandytowo – akcyjnej za nieprawidłowe. Wnioskiem z dnia [...] skarżąca zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma zamiar, w celu upublicznienia i pozyskania kapitałów na dalszy rozwój, chcąc równocześnie zachować pełną kontrolę nad działalnością operacyjną, powołać spółkę komandytowo - akcyjną, w której Spółka obejmie funkcję komplementariusza. Do grona akcjonariuszy A chce zaprosić osoby fizyczne będące jej udziałowcami, zaś po powołaniu, w celu pozyskania kapitału zewnętrznego rozważa wprowadzenie spółki na giełdę papierów wartościowych w Warszawie i zaoferowanie akcji w publicznym obrocie. Wnioskodawca - udziałowiec ww. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - planuje objąć akcje w nowo tworzonej spółce komandytowo - akcyjnej. W związku z powyższym zadano następujące pytania: 1. W jaki sposób osoba fizyczna, będąca akcjonariuszem spółki komandytowo – akcyjnej opodatkowuje dochody uzyskane z udziału w spółce? 2. Kiedy i w jaki sposób opodatkowany zostaje dochód z dywidendy? Zdaniem Wnioskodawczyni, osoba fizyczna - akcjonariusz spółki komandytowo -akcyjnej podlega opodatkowaniu z tytułu udziału w zyskach A w ten sposób, iż przychodem podlegającym opodatkowaniu jest dla niej wartość wypłaconej lub należnej dywidendy, który jest uzyskiwany w tzw. "dniu dywidendy" (kiedy powstaje po stronie akcjonariusza roszczenie w stosunku do spółki o wypłatę dywidendy, niezależnie od tego czy została ona rzeczywiście wypłacona) i są to przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, co umożliwia podatnikowi wybór zryczałtowanej 19% stawki podatku dochodowego od osób fizycznych. Akcjonariusz jest zobowiązany do odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy zgodnie z zasadami ogólnymi, zatem dopiero z chwilą, gdy jego dochody z tego tytułu (przy założeniu, że nie ma innych przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej) przekroczą kwotę powodującą obowiązek zapłaty podatku. Bez znaczenia jest okoliczność uzyskania przychodu (dochodu) przez samą spółkę. Zatem w sytuacji, gdy akcjonariusz nie otrzyma przychodu (dochodu) w ciągu roku podatkowego w postaci dywidendy obowiązek uiszczenia zaliczki nigdy się nie zrealizuje. Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku organ podatkowy wydał w dniu [...] indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Nr [...], uznając stanowisko skarżącej w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe. Natomiast w zakresie pytania nr 1 została wydana w dniu 27 stycznia 2012 r. odrębna interpretacja [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, iż wnioskodawczyni w związku z uzyskiwanymi dochodami z tytułu udziału w zysku Spółki komandytowe - akcyjnej zobowiązana jest w trakcie roku do wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, a po zakończeniu' roku podatkowego złożyć stosowne zeznanie podatkowe. Konsekwencją powyżej dokonanej kwalifikacji prawnej w stosunku do uzyskiwanego przez Wnioskodawczynię, jako akcjonariusza Spółki komandytowe - akcyjnej przychodu z tytułu udziału w zysku tej Spółki, wykonywanego przez wypłatę "dywidendy" – środków pieniężnych na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, brak jest obowiązku jego opodatkowania, gdyż zysk ten winien być opodatkowany przez Zainteresowaną w ciągu roku podatkowego jako przychód z działalności gospodarczej. W odniesieniu do powołanych w treści wniosku orzeczeń sądów administracyjnych Organ stwierdził, że stanowiska w nich zawarte dotyczą indywidualnych spraw i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretacje, gdyż nie stanowią przepisów prawa materialnego. W związku z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca wezwała organ podatkowy, na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, pismem z dnia 8 lutego 2012 r. (data stempla pocztowego 8 lutego 2012 r., data wpływu 10 lutego 2012 r.) do usunięcia naruszenia prawa. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skarżąca stwierdziła, iż wyrażone we wniosku o interpretację stanowisko jest zgodne z prawem. Uznała, iż organ dokonał nieprawidłowej wykładni prawa materialnego, tj. art. 14 ust. l, art. 24 i art. 44 ust. l i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co miało wpływ na wydaną interpretacje prawa podatkowego. Po dokonaniu analizy zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 5 marca 2012 r. Nr [...]. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa doręczono w dniu 8 marca 2012 r. Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z dnia 27 stycznia 2012 r., Nr [...], Pełnomocnik Skarżącej, złożył pismem z dnia 29 marca 2012 r. (data stempla pocztowego 30 marca 2012 r., data wpływu 2 kwietnia 2012 r.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi (karta Nr 44-56 akt sprawy). Zaskarżonej interpretacji pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie art. 14 ust. 1, art. 24 oraz art. 44 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej PdofU) przez błędną wykładnię, co miało istotny wpływ na wynik sprawy oraz naruszenie art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez nieprawidłowe uzasadnienie stanowiska organu i brak w zasadzie jakiegokolwiek uzasadnienia oceny stanowiska Wnioskodawcy w kontekście argumentów prezentowanych we wniosku. Pełnomocnik wniósł jednocześnie o uchylenie skarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przypisanych wraz z kosztami zastępstwa procesowego świadczonego przez doradcę podatkowego. W obszernym uzasadnieniu skargi pełnomocnik stwierdził, że przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, w niniejszej sprawie było wystąpienie skarżącej dotyczące sposobu opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych dywidend wypłacanych przez spółkę komandytowo - akcyjną (dalej A) jej akcjonariuszom. Stosownie do treści art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r, - Kodeks spółek handlowych (dalej "K.s.h.") A jest zaliczana do grona handlowych spółek osobowych. Stosownie zatem do treści art. 1 ust. 1 - 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej PdopU) spółki niemające osobowości prawnej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Z powyższego wynika, że A nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z powyższym analiza przepisów ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych doprowadza stronę skarżącą do przekonania, że stanowisko Ministra Finansów uznające przychód akcjonariusza, uzyskany z tytułu udziału w zyskach A za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej jest prawidłowe. Zdaniem strony skarżącej akcjonariuszowi A przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą odpowiednią uchwałę o jego podziale. Różnice te powodują, iż w trakcie roku podatkowego (z wyjątkiem sytuacji wypłaty dywidendy) ciężko jest mówić o powstaniu po stronie akcjonariusza jakiegokolwiek przedmiotu opodatkowania - co odnosi się nie tylko do realnego przysporzenia, ale także do roszczenia o jego uzyskanie od spółki, a zatem użyte w art. 8 ust. 1 PdofU sformułowanie "przychód z udziału w spółce niebedącą osoba prawną" należy rozumieć w sposób uwzględniający status akcjonariusza w A. Akcjonariuszowi temu przysługuje na mocy art. 347 § 1 K.s.h. w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. prawo do udziału w zysku A. Prawo do udziału w zysku ma postać uprawnienia akcjonariusza do żądania od spółki wypłaty części zysku za dany rok (quasi - dywidendy), po spełnieniu określonych w K.s.h. przesłanek. Po spełnieniu się tych przesłanek udziału w zysku za dany rok obrotowy, akcjonariusz nabywa wierzytelność o wypłatę quasi - dywidendy. Wierzytelność ta jest skonkretyzowana przedmiotowo i podmiotowo, a zatem od momentu powstania przyjmuje postać roszczenia o wypłatę. Owymi przesłankami powstania roszczenia są: osiągnięcie zysku, które spółka ma prawo przeznaczyć do podziału między wspólników; wykazanie zysku w sprawozdaniu finansowym; wyrażenie opinii o sprawozdaniu przez biegłego rewidenta, zatwierdzenie sprawozdania finansowego przez walne zgromadzenie; podział zysku przez walne zgromadzenie, za zgodą wszystkich komplementariuszy za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom. Zatem do czasu spełnienia w danym roku przesłanek powstania roszczenia o wypłatę dywidendy akcjonariusz nie posiada uprawnienia do żądania świadczenia od spółki. Ma jedynie podstawy do oczekiwania, że w jego majątku powstawać będzie co roku roszczenie o wypłatę quasi - dywidendy (jest to swojego rodzaju ekspektatywa prawna, choć należy wskazać, iż nawet wypracowanie przez spółkę zysku nie gwarantuje akcjonariuszowi, iż zysk ten przypadnie mu w udziale po zakończeniu roku obrotowego. Uzależnione jest to bowiem wyłącznie od woli odpowiedniej większości akcjonariuszy jak również wszystkich wspólników - komplementariuszy A). Trudno jest zatem uznać, że akcjonariusz A ma obowiązek wpłacania w trakcie roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Jest to niemożliwe albowiem w trakcie roku podatkowego nie powstaje u niego przychód należny, co tym samym uniemożliwia zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 PdofU. Przychód ten powstaje dopiero w momencie powstania roszczenia obligacyjnego w postaci roszczenia akcjonariusza A o wypłatę dywidendy. Ponadto strona skarżąca podnosi, iż jedną z podstawowych zasad interpretacji prawa podatkowego jest zasada rozstrzygania wątpliwości«interpretacyjnych dotyczących podatkowego stanu faktycznego czy stanu prawnego na rzecz podatnika (in dubio pro tribuiario) i zakaz interpretowania takich wątpliwości na korzyść fiscusa (in dubio pro fisco). Z tego względu mając na uwadze konsekwencje społeczne i ekonomiczne do jakich może prowadzić określona interpretacja prawa podatkowego i to, że należy wybierać taką interpretację, która prowadzi do konsekwencji najbardziej korzystnych dla podatnika w przypadku złego ustawodawstwa podatkowego, a także odrzucając interpretację prowadzącą do absurdalnych konsekwencji (argumentum ad absurdum) należy stwierdzić, iż niemożliwym jest zastosowanie wobec akcjonariusza A treści art. 24 PdofU w zakresie ustalania jego dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie ksiąg rachunkowych A. W związku z powyższym w ocenie skarżącej konieczne jest zastosowanie reguły ogólnej przewidzianej wart. 9 ust. 2 PdofU stanowiącej, że dochodem ze źródła przychodowy jeżeli przepisy art. 24 - 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jako, że w odniesieniu do uzyskanego przez akcjonariusza przychodu z zysku A nie wystąpią koszty uzyskania przychodu to w rzeczonym przypadku należy uznać, że przychodem a zarazem dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie kwota faktycznie otrzymana przez akcjonariusza A. Ponadto akcjonariusz A ma prawo wyboru opodatkowania bądź na zasadach ogólnych, bądź na zasadach uproszczonych - 19% stawka podatku. To drugie rozwiązanie zbliża tym samym sposób opodatkowania przychodów z udziału w zysku A do opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych. W związku z powyższym, akcjonariusz powinien uiścić zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu otrzymanego przychodu ze spółki tylko za miesiąc, w którym otrzymał on wypłatę z zysku. Za taką interpretacją przemawia także treść samego art. 44 ust. 3 pkt 1 PdofU, zgodnie z którym obowiązek wpłacania zaliczki powstaje dopiero z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodująca obowiązek zapłaty podatku. Zatem, w sytuacji gdy akcjonariusz nie otrzyma przychodu (dochodu) wciągu roku podatkowego, obowiązek uiszczenia zaliczki nigdy się nie zrealizuje. Natomiast w przypadku wypłaty zysku z A, zapłaci on zaliczkę jedynie za ten miesiąc, w którym powstał dochód i będzie zobowiązany do wykazania wspomnianego dochodu w stosownym zeznaniu podatkowymi. Wskazać należy dodatkowo, dla uzupełnienia powyższego wywodu, iż obowiązek płacenia zaliczek na zasadach przedstawionych w skarżonej interpretacji nie tylko nie ma żadnego racjonalnego uzasadnienia, ale także, dodatkowo, jest obowiązkiem niewykonalnym. Niemożliwe jest bowiem powiązanie obowiązku wpłacania zaliczek przez akcjonariusza A z dochodem uzyskiwanym przez spółkę, ponieważ nie ma on prawa dostępu do tego typu informacji, szczególnie gdy spółka jest notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych. Komplementariusz prowadzący sprawy spółki będzie zobowiązany do zachowania w tajemnicy danych, które mogliby ewentualnie służyć do odprowadzania zaliczek, które nie byłby powiązane z należną dywidendą a z działalnością samej spółki. W ocenie skarżącej nie znając rozmiaru przychodu A akcjonariusz nie jest w stanie obliczyć należnej zaliczki. Ponadto nie jest tu możliwe zastosowanie regulacji art. 8 ust. 1 PdofU i określenie przychodu "proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku'', gdyż jak wykazano we wniosku o interpretację, udział w zysku ograniczony jest do przychodu z dywidendy. Wskazać należy, iż określenie zaliczki w nieprawidłowej wysokości rodzić będzie dla akcjonariusza określone negatywne konsekwencje prawne, przejawiające się w możliwości obliczenia zaliczki przez organ podatkowy w ramach postępowania wymiarowego, jak również naliczenia odsetek od nieterminowo płaconych zaliczek na podatek dochodowy. W tym kontekście należy wskazać, iż w świetle stanowiska organu interpretacyjnego przepisy PdofU dotyczące opodatkowania wspólników spółek osobowych jawią się jako swoista "pułapka" dla podatników - akcjonariuszy A i uniemożliwiają w praktyce dokonanie prawidłowego samo obliczenia podatkowego. Ponadto, określenie obowiązku wpłacania zaliczek w powiązaniu z przychodami i kosztami innego podmiotu, nie daje odpowiedzi na pytanie o sposób opodatkowania samej dywidendy. Z żadnej regulacji nie wynika wówczas brak obowiązku podatkowego od przychodu z dywidendy w rozmiarze, w jakim wpłacone zostały już zaliczki (sam organ interpretacyjny stwierdza zresztą, uznając za prawidłowe stanowisko Skarżącej w części dotyczącej ustalenia źródła przychodów, że podatnik będący akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej - osoba fizyczną, dochody z dywidendy opodatkowuje w myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z wybraną formą opodatkowania). Wskazać należy przy tym, iż zaliczki te miałyby być płacone według Ministra Finansów na bieżąco od dochodu uzyskiwanego przez A, natomiast dywidenda z zysku opodatkowanego zaliczkowo byłaby wypłacana w razie podziału już w następnym roku podatkowym, ponieważ uchwała o podziale zysków dotyczy zysku z poprzedniego roku obrotowego i podejmowana jest już po jego zakończeniu (po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za ten rok). Co więcej, przedmiotem podziału i wypłaty mogą być także niepodzielone zyski z lat ubiegłych. W przypadku ich wypłacenia akcjonariuszom konieczne byłoby ustalenie, w jakim zakresie zostały one przez akcjonariuszy opodatkowane zaliczkowo w miesiącu osiągnięcia zysku przez Spółkę. Należy przy tym raz jeszcze przypomnieć o możliwości zbycia akcji przed dniem dywidendy, co w efekcie nie będzie u "starego" akcjonariusza związane z uzyskaniem żadnego przychodu - a jedynie z obowiązkiem wpłaty zaliczek, a "nowy" akcjonariusz albo nie zapłaci podatku w ogóle, albo płacąc podatek od dywidendy doprowadzi do sytuacji, w której ten sam przychód opodatkowany będzie podwójnie -raz u "starego" akcjonariusza zaliczkowo, po raz drugi u "nowego", uzyskującego dywidendę z zysku opodatkowywanego na bieżąco u "starego" akcjonariusza -co jest nie do zaakceptowania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy tym samym uznać, że Minister Finansów dokonał nieprawidłowej wykładni prawa materialnego, to jest art 14 ust. 1, art. 24 i art. 44 ust. 1 i 3 PdofU, co miało wpływ na wydaną przez niego indywidualną interpretację prawa podatkowego. Końcowo pełnomocnik skarżącej wskazał, iż zaskarżona interpretacja nie spełnia wymogów określonych w Ordynacji podatkowej, w szczególności w świetle art. 14c § 1 i 2 OrPodU, Przepisy te nakładają na organ interpretacyjny dwa niezależne od siebie obowiązki w zakresie uzasadniania interpretacji indywidualnych, a dotyczące: uzasadnienia oceny stanowiska Wnioskodawcy, w razie zaś uznania tego stanowiska za nieprawidłowe - dodatkowego uzasadnienia stanowiska organu. W tym kontekście pełnomocnik skarżącej wskazał, iż zaskarżona interpretacja nie odnosi się w najmniejszym stopniu do statusu prawnego akcjonariusza w A, w szczególności w zestawieniu ze statusem drugiej kategorii wspólników tej spółki - tj. komplementariuszy. Tymczasem z uwagi na różnice występujące pomiędzy tymi dwoma kategoriami wspólników A skarżąca wywodziła jak we wniosku o interpretację, co jednak nie znalazło żadnego odniesienia ze strony organu interpretacyjnego. Organ skupił się wyłącznie na wykazywaniu różnic pomiędzy A, a spółką akcyjną i wywodzeniu, że dywidendy wypłacane przez tą pierwszą nie mogą zostać uznane za przychody z kapitałów pieniężnych (dywidendy w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 PdofU). Powyższe nie było jednak przedmiotem jakichkolwiek rozważań ze strony Skarżącej (w przeciwnym wypadku musiałaby ona wbrew wszelkiej logice wskazywać we wniosku o interpretację na konieczność zaliczania tej dywidendy do dwóch źródeł przychodów jednocześnie - tj. przychodów z działalności gospodarczej i przychodów z kapitałów pieniężnych). Samo zaś uzasadnienie stanowiska organu ograniczyło się wyłącznie do zebrania i zacytowania "suchej" treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z których w ocenie organu to stanowisko wypływa. Należy jednak wskazać, iż działania takie nie wypełniają w żadnym wypadku znamion "interpretowania" prawa, stąd też w skarżonej tu interpretacji zabrakło nie tylko uzasadnienia stanowiska organu, ale także elementu podstawowego, można rzec konstytutywnego dla tej instytucji prawa podatkowego - tj. samej interpretacji prawa. Z tych powodów skarżąca uznała, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem art. 14c § 1 12 OrPodU, z uwagi na nieprawidłowe uzasadnienie stanowiska organu i brak w zasadzie jakiegokolwiek uzasadnienia oceny stanowiska Wnioskodawcy w kontekście argumentów prezentowanych we wniosku. Odnosząc się do powyższych zarzutów skargi organ podatkowy w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w wydanej w dniu [...] indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia prawa z dnia 5 marca 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wskazać, iż w wyroku z dnia 16 stycznia 2012 roku Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt II FPS 1/11 podjął uchwałę wyjaśniającą poważne wątpliwości w dotychczasowym orzecznictwie: "w stanie prawnym obowiązującym w 2008 r. przychód (dochód) spółki kapitałowej posiadającej status akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej podlega opodatkowaniu w dniu otrzymania dywidendy wypłaconej akcjonariuszom na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o podziale zysku, tj. zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (...)". Stosownie do treści omawianej uchwały NSA, przychód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej nie będącego komplementariuszem z tytułu dywidendy wypłaconej na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o podziale zysku podlega opodatkowaniu w dniu faktycznego otrzymania dywidendy. Przychodem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu posiadanych udziałów w tej spółce są bowiem środki pieniężne lub wartości pieniężne otrzymywane w wyniku podziału zysku, a więc przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Przychód ten podlega opodatkowaniu dopiero w momencie faktycznej wypłaty z zysku zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Może to nastąpić po zamknięciu roku obrotowego, a także w trakcie roku obrotowego w przypadku wypłaty zaliczki na poczet wypłaty z zysku. W takim wypadku akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej obowiązany jest, na podstawie art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., przychody z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej połączyć z innymi swymi przychodami. Następnie na podstawie art. 25 ust. 1 u.p.d.o.p. obowiązany jest on uiścić zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu otrzymanego przychodu ze spółki za miesiąc, w którym otrzymał wypłatę z zysku. Co następuje za tym, zgodnie z powołaną uchwałą NSA, powstanie przychodu należnego w rozumieniu art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., lecz jeszcze nie wypłaconego nie rodzi skutków w postaci obowiązku odprowadzania zaliczek z tytułu prawa do udziału w zysku akcjonariusza, gdyż przychody te nie są wynikiem prowadzonej działalności gospodarczej. Przychód (dochód) potencjalnie związany z posiadaniem akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych nie podlega, więc opodatkowaniu w ciągu roku obrotowego, poprzez ustalanie co miesiąc dochodu przypadającego na akcjonariusza i zapłatę zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych. Pomimo faktu, iż w powyższej uchwale NSA dokonał interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo – akcyjnej będącego osobą prawną, to jednak tezy z niej wynikające mają charakter ogólny, co oznacza, że znajdują również zastosowanie w odniesieniu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc także do akcjonariusz spółki komandytowo akcyjnej będącego osobą fizyczną. W ocenie Sądu dochód akcjonariusza spółki komandytowo – akcyjnej będącego osobą fizyczną z tytułu udziału w jej zyskach należy kwalifikować jako dochód osiągnięty z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej i uzyskiwany jest w tzw. "dniu dywidendy", a więc gdy po stronie akcjonariusza powstaje roszczenie w stosunku do spółki o wypłatę dywidendy, niezależnie od tego, czy została ona faktycznie wypłacona. Należy podkreślić, iż wyrażony pogląd jest zbieżny ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w interpretacji ogólnej z dnia 11 maja 2012 roku, sygn. [...], zgodnie z którym "kwota przyznanej przez walne zgromadzenie A akcjonariuszowi (osobie fizycznej, osobie prawnej) dywidendy, na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 25 updop oraz art. 44 ust. 1 pkt 1 updof za miesiąc, w którym go uzyskano. Jeżeli podatnik oprócz ww. przychodu uzyskuje także inne przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, przyznana dywidenda zwiększać zatem będzie wysokość należnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym podjęta została uchwała o wypłacie dywidendy akcjonariuszom spółki komandytowo-akcyjnej (albo w którym został określony "dzień dywidendy")". Organ udzielający interpretacji zobowiązany będzie do uwzględnienia wyrażonego przez Sąd stanowiska prawnego przy udzielaniu ponownej indywidualnej interpretacji podatkowej Skarżącej, zarówno w kwestii kwalifikacji przychodów (dochodów) uzyskiwanych z faktu uczestniczenia w spółce komandytowo- akcyjnej w charakterze akcjonariusza, jak również sposobu rozliczania tych przychodów (dochodów). Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku. ms