II SA/Rz 110/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący WSA Joanna Zdrzałka /spr./ Sędziowie WSA Magdalena Józefczyk WSA Robert Sawuła Protokolant st. sekr. sąd. Anna Mazurek - Ferenc po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 22 maja 2013 r. sprawy ze skargi Z. Z. i E. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] marca 2012 r. nr [...], odpowiednio w częściach dotyczących określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 82 873,80 zł /słownie: osiemdziesiąt dwa tysiące osiemset siedemdziesiąt trzy złote osiemdziesiąt groszy/ oraz obowiązku jej zwrotu; II. w pozostałym zakresie skargę oddala; III. stwierdza, że zaskarżona decyzja w części określonej w pkt I wyroku nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku; IV. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących Z. Z. i E. C. solidarnie kwotę 5 258 zł /słownie: pięć tysięcy dwieście pięćdziesiąt osiem złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. II SA/Rz 110/13 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. nr [....] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpoznaniu odwołania Z. Z. oraz E. C., utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji pobranej nienależnie oraz dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem W podstawie prawnej organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), art. 90 ust. 3d), art. 67a) ust. 2 w zw. z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241, z późn. zm.), art. 145, art. 146 i art. 190 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249 poz. 2104, z późn. zm.). Z uzasadnienia tej decyzji i akt administracyjnych wynika, że w Prywatnym Przedszkolu [...] prowadzonym przez Z. Z. i E. C. w czerwcu i lipcu 2010 r. przeprowadzona została kontrola prawidłowości wykorzystania dotacji w 2009 r. W oparciu o dokonane w czasie tej kontroli ustalenia Prezydent Miasta [...] dwukrotnie wydawał decyzje określające wysokość należności z tytułu dotacji nienależnie pobranej oraz dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, podlegającej zwrotowi do budżetu Gminy Miejskiej [...], skierowane do Z. Z. oraz E. C. – w dniu 8 lutego 2011 r. oraz w dniu 22 czerwca 2011 r. Dwukrotnie też Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchylało te decyzje i przekazywało sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia (odpowiednio decyzjami z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] oraz z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...]) z uwagi na prowadzenie postępowania i wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o przepisy ustawy Kodeks postępowania administracyjnego, podczas, gdy zastosowanie powinny znaleźć regulacje ustawy Ordynacja podatkowa. Kolejna decyzja Prezydenta Miasta [...] - z dnia [....] listopada 2011 r. także została uchylona decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...] z przyczyn procesowych, z przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia. W następstwie powyższego Prezydent Miasta [...] wydał w dniu [...] marca 2012 r. wskazaną na wstępie decyzję nr [...], w której pkt 1 określił wysokość dotacji pobranej nienależnie przez podmiot prowadzący dotowane przedszkole w 2009 r. w kwocie 26.505,00 zł wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych od dnia stwierdzenia nienależnego pobrania dotacji z budżetu Gminy Miejskiej [...] do dnia zapłaty, natomiast w pkt 2 określił wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2009 r. w kwocie 82.873,80 zł jak dla zaległości podatkowych od dnia przekazania dotacji z budżetu Gminy Miejskiej [...] do dnia zapłaty. W uzasadnieniu organ podniósł, że przeprowadzona przez upoważnionych pracowników w dniach 29.06.-1.07.2010 r. oraz w dniach 5.07-16.07.2010 r. w Prywatnym Przedszkolu kontrola prawidłowości wykorzystania dotacji w 2009 r. wykazała, że jednostka ta otrzymała dotację na 63 dzieci, które nie ukończyły 2,5 roku życia, w kwocie 21.971,25 zł, co sprzeczne jest z art. 14 ust. 1 i ust. 1b) ustawy o systemie oświaty (u.s.o.), stanowiącymi, że wychowanie przedszkolne obejmuje dzieci w wieku 3-6 lat, a tylko w szczególnie uzasadnionych przypadkach do przedszkola może zostać przyjęte dziecko, które nie ukończyło 2,5 roku życia. Organ wskazał też, iż przedmiotowa placówka otrzymała także dotację na dzieci wykazane w złożonych miesięcznych informacjach w okresie od września do grudnia 2009 r., które nie były wpisane do dziennika zajęć w roku szkolnym 2009/2010, co stanowi kwotę 4.533,75 zł. Łączna zatem kwota dotacji pobranej nienależnie wynosi 26.505,00 zł. Odnosząc się natomiast do rozstrzygnięcia z pkt 2 decyzji Prezydent Miasta [...] podniósł, że w 2009 r. Prywatne Przedszkole prowadzone przez Z. Z. oraz E. C. otrzymało z budżetu Gminy Miejskiej [...] dotację podmiotową na działalność oświatową w wysokości 589.682,25 zł. Przeprowadzona kontrola wykazała, że w ramach wyżywienia dzieci tzw. wsad do kotła w 2009 r. pokrywany był z powyższej dotacji. Ustalono, że ogólna kwota wydatków na artykuły spożywcze wyniosła w 2009 r. 121.069,98 zł, w tym: 116.737,63 zł oraz 4.332,35 zł (za artykuły spożywcze zakwalifikowane omyłkowo w rozliczeniu rocznym do wydatków na wyposażenie). Z podanej kwoty 121.069,98 zł wyłączona została kwota dotacji w wysokości 38.196,18 zł - przeznaczona na zakup artykułów spożywczych w okresie 1.01.-21.04.2009 r. tj. do dnia wejścia w życie przepisów zmienionej ustawy o systemie oświaty. Pozostała kwota 82.873,80 zł stanowi, w ocenie organu, dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem w okresie od 22.04.2009 r. do 31.12.2009 r. Uzasadniając stanowisko w tym zakresie organ powołał się na brzmienie art. 90 ust. 3d) u.s.o. (stosowanego do przedszkoli w związku z regulacją zawartą w art. 3 pkt 1 u.s.o.) zgodnie z którym dotacja może być przeznaczona na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, przy czym dotacja może być wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących placówki. Organ wskazał także na art. 67a) u.s.o. pozwalający na prowadzenie przez szkoły stołówek, a który w myśl art. 84a) w zw. z art. 3 pkt 1 u.s.o. znajduje zastosowanie także do przedszkoli niepublicznych. Korzystanie z posiłków w stołówce jest jednak, stosownie do art. 67a) ust. 2 u.s.o., odpłatne. Mając na uwadze powołane przepisy organ I instancji podniósł, że tzw. wsad do kotła winien być w ich świetle pokrywany ze środków uzyskanych przez rodziców dzieci uczęszczających do przedszkola. Jeśli zaś rodzice dziecka nie są w stanie pokryć kosztów żywienia dziecka wówczas istnieje możliwość zwrócenia się do właściwego ośrodka pomocy społecznej o zwrot tych kosztów w ramach programu "Pomoc Państwa w zakresie dożywiania" bądź też pokrycie tychże kosztów powinno nastąpić z własnych środków organu prowadzącego przedszkole. Zakupy artykułów spożywczych należą więc bez wątpienia do wydatków bieżących, finansowanie których ze względu na regulację zawartą w art. 67a) ust. 2 u.s.o. nie może być jednak dokonywane ze środków publicznych pochodzących z dotacji. W tym zakresie organ powołał się także na stanowisko Regionalnej Izby Obrachunkowej przedstawione w piśmie z 1.09.2011 r. (znak: [...]). Prezydent Miasta [...] podkreślił, że w wystąpieniu pokontrolnym z dnia 18.08.2010 r. (znak: [...]) wezwał Prywatne Przedszkole do zwrotu dotacji wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych, jednak wobec niedokonania takiego zwrotu konieczne było wydanie stosownej decyzji w tym przedmiocie. Odwołanie od tej decyzji złożyły Z. Z. oraz E. C. zarzucając naruszenie: - przepisów postępowania podatkowego przez wydanie decyzji uznaniowej bez przeprowadzenia właściwego postępowania administracyjnego oraz pobieżne uzasadnienie decyzji, - przepisów prawa materialnego przez błędne uznanie, że dotacja wykorzystana została niezgodnie z przeznaczeniem, przyjęcie, że rozliczenie dotacji winno nastąpić w sposób właściwy dla dotacji celowych, podczas gdy udzielona im dotacja była w istocie dotacją podmiotową uzależnioną od ilości wychowanków, przyjęcie niemożliwości finansowania wydatków związanych z wyżywieniem z otrzymanej dotacji oraz przyjęcie, że wydatki te nie mieszczą się w pojęciu wydatków bieżących. Samorządowe Kolegium Odwoławcze powołaną na wstępie decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. utrzymało w mocy kwestionowane rozstrzygnięcie organu I instancji. Kolegium wskazało, że zasady przydzielania dotacji oraz terminy jej przekazywania w okresie objętym kontrolą określa uchwała Rady Miejskiej [...] Nr [...] z 26.06.2008 r., natomiast tryb i zakres kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji określa uchwała Rady Miejskiej [...] Nr [...] z 3.09.2009 r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji dla przedszkoli, szkół i placówek prowadzonych na terenie miasta [...] przez inne niż Miasto [...] osoby prawne i osoby fizyczne oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania. Organ zreasumował ustalenia dokonane przez organ I instancji w zakresie dotacji za 2009 rok dla Prywatnego Przedszkola [...] i wskazał, że przy uwzględnieniu stawki dotacji na jedno dziecko w wysokości 348,75 zł, kwota należnej dotacji w 2009 r. wynosiła 547.886,25 zł. Z rocznego rozliczenia wykorzystania dotacji wynika, że suma wydatków sfinansowanych z dotacji wyniosła 589.682,25 zł, czyli taką kwotę, jaką przedszkole otrzymało w ramach dotacji podmiotowej z budżetu Gminy Miejskiej [...] (w tym kwota 41.796,00 zł dotyczyła należnej dotacji za grudzień 2008 r.). Kontrola wykazała, że rzeczywista kwota wydatków w 2009 r. na artykuły spożywcze wynosiła 121.069,98 zł.. Kolegium stwierdziło, że dotacja przyznana przez organ samorządu na podstawie art. 90 ust. 1 u.s.o. ma charakter podmiotowy i zgodnie z art. 131 ustawy o finansach publicznych z 2005 r. obejmuje środki dla podmiotu wskazanego w odrębnej ustawie lub umowie międzynarodowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie określonym w odrębnej ustawie. Zakres ten określony został w art. 90 ust. 3d) u.s.o. jako "kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna". Zgodnie z tym przepisem dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących placówki. Wątpliwości organu nie budzi fakt, iż zakup żywności jest wydatkiem na cele bieżące, na co wskazuje brzmienie art. 236 ust. 2 i art. 214 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, jednak koszt takiego zakupu powinien być realizowany z opłat ponoszonych przez rodziców dzieci - stosownie do treści art. 67a) ust. 2 u.s.o., nie zaś z dotacji samorządu. Tym samym kwota z dotacji Gminy Miejskiej [...] przeznaczona przez odwołujące na pokrycie kosztów żywności jest dotacją wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Kolegium zwróciło uwagę, że ze względu na fakt, iż cele, na które mogły zostać przeznaczone kwoty dotacji określone zostały art. 90 ust. 3d u.s.o. - dodanym ustawą z 19.03.2009 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz o zmianie niektórych ustaw - która obowiązuje od 22.04.2009 r., zasadnym było ustalenie organu I instancji, iż kwoty ponoszone z dotacji na żywność do 21.04.2009 r. nie podlegają zwrotowi. Z. Z. oraz E. C. zaskarżyły tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie w części dotyczącej określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji z dnia [...] marca 2012 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Kwestionowanej decyzji zarzuciły naruszenie przepisów postępowania, w szczególności: - art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej (dalej także "O.p.") wobec nieuwzględnienia faktu, iż zmiana ustawy o systemie oświaty ustawą z 19.03.2009 r. nie zmieniła zasad przyznawania jak i rozliczania dotacji, - art. 190 O.p. przez swobodną ocenę dowodów oraz pobieżne uzasadnienie decyzji, - art. 233 O.p. przez brak uwzględnienia, że dotacja przyznawana w oparciu o art. 90 u.s.o. ma charakter dotacji podmiotowej w rozumieniu art. 106 ust. 2 pkt 2 ustawy o finansach publicznych z 2005 r., - art. 210 § 4 O.p. przez brak pełnego odniesienia się do argumentacji odwołania od decyzji organu I instancji i art. 210 § 1 pkt 3 O.p. przez nieoznaczenie stron postępowania oraz przepisów prawa materialnego, w szczególności: - art. 145, art. 146, art. 131, art. 190, art. 236 ust. 2 ustawy o finansach publicznych poprzez zastosowanie mimo braku podstaw, natomiast brak zastosowania art. 236 ust. 2 i ust. 3 tej ustawy, - art. 80 i art. 90 u.s.o. przez błędną wykładnię polegającą na pominięciu faktu, iż dotacje, o których mowa w tych przepisach to dotacje podmiotowe w rozumieniu art. 106 ust. 2 ustawy o finansach publicznych, co skutkuje niemożliwością ich rozliczenia według kryterium celowościowego, - art. 67a) ust. 2 u.s.o. przez przyjęcie, że wyklucza on finansowanie wydatków związanych z zakupem artykułów żywnościowych, - art. 90 ust. 3d) u.s.o. przez nieuprawnione przyjęcie, iż wydatki na zakup towarów żywnościowych nie mieszczą się w pojęciu wydatków bieżących, - unormowań rozporządzenia Ministra Finansów z 2.03.2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków i przychodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (Dz. U. Nr 38, poz. 207) przez przyjęcie, że zakup środków żywności nie jest wydatkiem bieżącym, który może być sfinansowany z dotacji podmiotowych, - przepisów ustawy z 20.07.2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (Dz. U. Nr 17, poz. 95) poprzez przyjęcie, że uchwała Rady Miejskiej [...] Nr [...] ma zastosowanie do stanu objętego kontrolą w sytuacji, gdy weszła ona w życie dopiero 28.12.2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, powołując się na argumentację przytoczoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Kontrola działalności administracji publicznej sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o art. 184 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) obejmuje badanie zaskarżonych aktów pod względem ich zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.) - zwanej dalej w skrócie P.p.s.a., stanowiący, że Sąd orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ramach kontroli legalności Sąd stosuje przewidziane prawem środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 P.p.s.a.). Dokonując takiej kontroli w niniejszej sprawie Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie zarzuty w niej podniesione są zasadne. Zaskarżoną decyzją organ orzekł o uznaniu przyznanej skarżącym dotacji za 2009 rok za pobraną nienależnie w kwocie 26.505 zł oraz o wykorzystaniu niezgodnie z przeznaczeniem kwoty 82.873,80 zł i ustalił obowiązek zwrotu ww. kwot wraz z odsetkami. Przedmiotem kontrowersji w niniejszej sprawie jest kwestia wydatkowania części przyznanej dotacji, w wysokości 82.873,80 zł. W ocenie organów kwota ta wykorzystana została niezgodnie z przeznaczeniem – na koszty wyżywienia dzieci, które to koszty w pełnej wysokości powinny być pokrywane przez rodziców, zgodnie z treścią art. 67 a) ust. 2 u.s.o. w zw. z art. 84 a) u.s.o. Skarżące kwestionują natomiast uznanie ww. kwoty dotacji jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wywodząc, że wydatkowanie niezgodne z przeznaczeniem to zapłata ze środków pochodzących z dotacji za zadania inne niż te, na które dotacja jest udzielona. Tymczasem dotacja dla przedszkola jest dotacją podmiotową, stąd też jedyną formą kontroli jej rozliczenia może być rozliczenie faktycznej ilości wychowanków, na których przyznano dotację. Regulacje, jakie wiążą się z przyznaniem i wykorzystaniem dotacji niepublicznemu przedszkolu zawierają przepisy powołanej na wstępie ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572, ze zm.) - u.s.o. Jak wynika z jej art. 90 ust. 3 d) dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Ponadto dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Wysokość dotacji dla niepublicznego przedszkola zależy od ilości uczniów, o czym stanowi art. 90 ust. 2b) u.s.o. Przyjmuje się zatem, że dotacja w tym zakresie jest z istoty dotacją podmiotową jednakże ograniczenie celów na jakie dotacja może być wydatkowana wskazuje na jej mieszany, podmiotowo-celowy charakter, ponieważ udziela się jej jednostkom spoza sektora finansów publicznych na cel ogólnego dofinansowania ich bieżącej działalności statutowej (M. Pilch, "Ustawa o systemie oświaty. Komentarz", ABC 2012, wyrok WSA w Krakowie z dnia 12.12.2012 r., I SA/Kr 1304/12, dostępny w bazie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). System oświaty, zgodnie z art. 2 pkt 1 i 2 u.s.o. obejmuje zarówno przedszkola (w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego), jak i szkoły, a art. 3 pkt 1 tej ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach mowa jest bez bliższego określenia o szkole należy przez to rozmieć także przedszkole. W dalszych przepisach u.s.o. ustawodawca zawarł zarówno regulacje wspólne dla obu tych podmiotów (nawiązując do wskazania z art. 3 pkt 1), np. w art. 5 ust. 1, z którego wynika, że zarówno szkoła, jak i przedszkole może być publiczne lub niepubliczne, jak i odrębne unormowania dla szkoły i przedszkola (np. art. 6 określający standardy przedszkola publicznego i art. 7 określający standardy szkoły publicznej). Odrębną i specjalną dla przedszkoli regulację zawierają przepisy art. 14 – 14c) u.s.o., umieszczone w rozdziale 2 "Wychowanie przedszkolne, obowiązek szkolny i obowiązek nauki". Wskazują one, że wychowanie przedszkolne obejmuje dzieci w wieku 3-6 lat i jest realizowane w przedszkolach, oddziałach przedszkolnych w szkołach podstawowych oraz w innych formach wychowania przedszkolnego (14 ust. 1). Przedszkole realizuje programy wychowania przedszkolnego uwzględniające podstawę programową wychowania przedszkolnego (ar. 14 ust. 2 ). Nie ulega wątpliwości, że obowiązek realizacji tych programów rozciąga się na wszystkie przedszkola: zarówno publiczne, jak i niepubliczne (M. Pilch, "Ustawa o systemie oświaty. Komentarz", ABC 2012). Podstawa programowa wychowania przedszkolnego została określona w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 23 grudnia 2008 r. w sprawie podstawy programowej wychowania przedszkolnego oraz kształcenia ogólnego w poszczególnych typach szkół (Dz. U. z 2009 r. Nr 4, poz. 17). Dla ścisłości należy dodać, że przepis art. 22 ust. 2 pkt 2 u.s.o., stanowiący delegację ustawową do wydania tego rozporządzenia został zmieniony z dniem 1 września 2012 r. ustawą z dnia 19 sierpnia 2011 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 205, poz. 1206)- art. 1 pkt 17 lit. a) tiret pierwsze, jednakże jak stanowi art. 21 ust. 2 ustawy nowelizującej, dotychczasowe przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 2 lit. a i b u.s.o. zachowują moc do czasu wejścia w życie nowych przepisów wykonawczych, nie dłużej jednak niż do dnia 31 sierpnia 2015 r. Z podstawy programowej wynika, że celem wychowania przedszkolnego jest m. in. troska o zdrowie dzieci i ich sprawność fizyczną. Nie może zatem budzić wątpliwości, że realizację tego celu stanowi żywienie dzieci w przedszkolu, które służy zaspokojeniu jednej z podstawowych potrzeb fizjologicznych. Sąd zwraca również uwagę na zawarte w podstawie programowej wskazania, w jaki sposób cele wychowania przedszkolnego powinny być realizowane – poprzez "kształtowanie czynności samoobsługowych, nawyków higienicznych i kulturalnych", tak, by dziecko kończące przedszkole "właściwie zachowywało się przy stole podczas posiłków, nakrywało do stołu i sprzątało po sobie". Powoływany przez organy art. 67 a) u.s.o. w ust. 2 wprowadza zasadę, że korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne. Warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę (ust. 3). Art. 67 a) w ust. 4 stanowi, że do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki. Uznając w rozpoznawanej sprawie dotację za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem organy powołały się na art. 84 a) u.s.o., nakazujący stosować przepisy art. 67a) ust. 1-3, 5 i 6, a więc z wyłączeniem ust. 4, odpowiednio do szkół niepublicznych. Stanowisko organów oznacza de facto, że w przypadku przedszkola niepublicznego rodzice dzieci ponoszą pełne koszty wyżywienia, w tym m. in. koszty utrzymania stołówki, stąd też jakiekolwiek wydatki na wyżywienie nie mogą być rozliczane z dotacji. Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić. Na kwestię odrębności w zakresie wyżywienia dzieci w szkole i przedszkolu zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 lipca 2009 r., I OSK 1450/08, LEX Nr 554327, akceptując w tym zakresie wywody Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zawarte w wyroku z dnia 3 września 2008 r., IV SA/Wr 291/08, który stwierdził, że "zapewnienie wyżywienia dla podopiecznych w placówkach przedszkolnych nie ma fakultatywnego charakteru jak w przypadku stołówek szkolnych, co niewątpliwie wynika z jednej strony z kondycji psychofizycznej i wieku podopiecznych przedszkoli, wynoszącego od 3 do 6 lat, jak również z faktu, że przedszkole zobligowane jest do realizacji podstawy programowej wychowania przedszkolnego , w czasie nie krótszym niż 5 godzin dziennie, a także konieczności sprawowania opieki nad dziećmi, której logiczną konsekwencją powinno być zapewnienie podopiecznym właściwego wyżywienia". NSA w swoim wyroku zaakcentował podstawową różnicę pomiędzy szkołą i przedszkolem w tym zakresie, wskazując, że organizowanie stołówki w szkole nie jest obowiązkowe, natomiast zapewnienie wyżywienia w przedszkolu jest konieczne ze względu na wiek pozostawianych tam dzieci. Ta właśnie odmienność zdaniem Sądu powoduje, że w rozpoznawanej sprawie nietrafne jest odwoływanie się do art. 84 a) u.s.o., który nakazuje stosować do szkół niepublicznych art. 67 a) u.s.o. z wyłączeniem ust. 4. W przypadku przedszkoli kwestia opłat za wyżywienie została uregulowana odrębnie – w art. 14 ust. 6 u.s.o. Przepis ten stanowi, że do ustalania opłat za korzystanie z wyżywienia w przedszkolach publicznych oraz publicznych innych formach wychowania przedszkolnego przepisy art. 67 a) stosuje się odpowiednio. W ocenie Sądu specyfika przedszkola prowadzić musi do przyjęcia prokonstytucyjnej wykładni art. 14 ust. 6 u.s.o. i objęcia nim również przedszkoli niepublicznych. Zastosowanie pozajęzykowych metod wykładni w sytuacji, gdy wykładnia językowa prowadziłaby do naruszenia konstytucyjnych zasad i wartości, jest aprobowane w orzecznictwie (uchwała Sądu Najwyższego z dnia 25.04.2003 r., III CZP 8/2003 (OSNC 2004/1/1), przy czym podkreśla się, że dla przekroczenia granicy wykładni językowej, która ma pierwszeństwo przed innymi metodami wykładni i zastosowania tychże metod, w tym wykładni funkcjonalnej i celowościowej, która spowoduje odmienne od językowego znaczenie normy prawnej, niezbędne jest uzasadnienie odwołujące się do wartości konstytucyjnej (wyrok NSA z dnia 27.02.2008 r., I OSK 194/2007). Na gruncie rozpoznawanej sprawy uprawniają do tego wyrażone w Konstytucji RP zasady: demokratycznego państwa prawa (art. 2), równości wobec prawa (art. 32), ochrony rodziny (art. 18) oraz uwzględnienia dobra rodziny w polityce społecznej i gospodarczej państwa (art. 71). Należy podkreślić, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591, ze zm.) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, m.in. w zakresie edukacji publicznej (pkt 8), do którego należy również prowadzenie przedszkoli, należy do zadań własnych gminy. Jak stanowi art. 105 u.s.o. zadanie własne gminy w zakresie prowadzenia przedszkoli jest zadaniem obowiązkowym. Jeśli zaś ustawodawca określi konkretne zadanie jako obowiązkowe, to wówczas na gminie (jej organach) ciąży obowiązek ich wykonania, a obywatelowi przysługuje z tego tytułu określone roszczenie (G. Jyż, J. Pławecki, A. Szewc, "Ustawa o samorządzie gminnym. Komentarz", LEX 2012). Skoro zatem ustawodawca nałożył na gminę obowiązek prowadzenia przedszkoli, a gminę w tym zakresie zastępują inne podmioty prowadzące przedszkole niepubliczne, regulacja przerzucająca na rodziców dzieci pełne koszty ich wyżywienia w przedszkolu niepublicznym, obejmujące zgodnie z art. 67 a) ust. 4 oprócz opłat za posiłki - koszty utrzymania stołówki i wynagrodzenia pracowników, musi zostać uznana za krzywdzącą, niesprawiedliwą i naruszającą wspomnianą już konstytucyjną zasadę równości. Przyjęta przez Sąd wykładnia art. 14 ust. 6 u.s.o. nie narusza też art. 90 ust. 3 d) u.s.o., bowiem zgodnie z wcześniej podniesioną argumentacją, wyżywienie dzieci w przedszkolu mieści się w zakresie zadań wskazanych w tym przepisie – kształcenia, wychowania i opieki, wydatki na ten cel mają charakter bieżący, a w związku z faktem pobierania przez Prywatne Przedszkole [...] opłat od rodziców, przeznaczanych na wyżywienie – pobrana dotacja była przeznaczona na dofinansowanie realizacji zadań (a nie pełne sfinansowanie), także w tym zakresie. Sąd podkreśla, że stanowisko wyrażone w niniejszym wyroku jest zbieżne ze stanowiskiem tegoż Sądu zawartym w wyroku z dnia 12 marca 2013 r., II SA/Rz 31/13 (orzeczenie prawomocne), wydanym w sprawie o podobnym stanie faktycznym, dotyczy to również argumentacji, która w związku z tym została w znacznej części powtórzona. Z wszystkich tych względów Sąd uznał, że organy błędnie zastosowały w niniejszej sprawie art. 84 a) u.s.o., co w konsekwencji doprowadziło do mającego wpływ na wynik sprawy naruszenia art. 145 ust. 1 i art. 146 ust. 1 w zw. z art. 190 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249 poz. 2104, ze zm.), które zastosowano w niniejszej sprawie z mocy art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241, ze zm.). To zaś stanowi przesłankę do uchylenia wydanych przez organy obu instancji decyzji w częściach dotyczących określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 82.873,80 zł oraz obowiązku jej zwrotu, w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z art. 135 P.p.s.a.. Oddalenie skargi w pozostałym zakresie oznacza, iż decyzje organów I i II instancji w częściach dotyczących określenia kwoty dotacji 26.505 zł jako nienależnie pobranej i podlegającej zwrotowi wraz z odsetkami, pozostają w mocy. W związku z uwzględnieniem skargi Sąd zastosował art. 152 P.p.s.a. i określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku w części uchylonej tym wyrokiem. O kosztach Sąd orzekł w oparciu o przepis art. 200 P.p.s.a. i art. 209 P.p.s.a. oraz art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z § 6 pkt 6 rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349, ze zm.), uwzględniając w tym zakresie wniosek zawarty w skardze. W postępowaniu ponownym prowadzonym w uchylonym zakresie organy związane będą oceną prawną i dokonaną przez Sąd wykładnią przepisów.