III SA/Wa 1437/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA del. Marek Kraus (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2013 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zaliczenia wykazanej w deklaracji za lipiec 2012 r. kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na poczet zaliczki w podatku od osób prawnych za wrzesień 2012 r. oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za październik 2012 r. oddala skargę 1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 15 kwietnia 2013 r., Nr 1401/EZ/825-54/13/SB Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia 15 lutego 2013 r. Nr 1471/GK/820-29247/2013 o odmowie zaliczenia części zwrotu (w postanowieniu błędnie wpisano nadpłaty) T. Sp. z o. o. z siedzibą w W. ("Skarżąca"), w podatku od towarów i usług w kwocie 100.473 zł, wynikającej z deklaracji VAT-7 za lipiec 2012 r., na poczet zaliczki w podatku dochodowym od osób prawnych za wrzesień 2012 r. w kwocie 5.473 zł oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za październik 2012 r. w kwocie 95.000 zł. Jak wynika z akt sprawy Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 15 lutego 2013 r. odmówił Skarżącej zaliczenia części zwrotu w podatku od towarów i usług w kwocie 100.473 zł, wynikającej z deklaracji VAT-7 za lipiec 2012 r., na poczet zaliczki w podatku dochodowym od osób prawnych za wrzesień 2012 r. w kwocie 5.473 zł oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za październik 2012 r. w kwocie 95.000 zł. W uzasadnieniu wskazał, że 16 sierpnia 2012 r. do [...] Urzędu Skarbowego w W. wpłynęła deklaracja dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za lipiec 2012 r., w której Skarżąca wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 4.042.245 zł, wraz z wnioskiem o zwrot na rachunek bankowy podatnika w terminie 25 dni. Następnie wnioskiem z 12 listopada 2012 r. Skarżąca wystąpiła o zaliczenie części nadpłaty z deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2012 r. w kwocie 100.473 zł na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za wrzesień 2012 r. w kwocie 5.473 zł, zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za październik 2012 r. w kwocie 95.000 zł. Organ pierwszej instancji stwierdził, że brak jest podstaw do wykonania wniosku Skarżącej, ponieważ postanowieniem z 6 września 2012 r. wydanym na podstawie art. 216 § 1 w związku z art. 292 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), dalej "O.p." oraz art. 87 ust. 6 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej "u.p.t.u." przedłużono termin zwrotu różnicy podatku w kwocie 4.042.245 zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2012 r. w terminie 25 dni, do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Ponadto organ pierwszej instancji wskazał, że czynności weryfikacyjne mające na celu zbadanie wszystkich okoliczności sprawy oraz potwierdzenie zasadności zwrotu i rzetelności transakcji wykazanych przez Skarżącą w danym okresie rozliczeniowym nie zostały zakończone do dnia wydania przedmiotowego postanowienia. 2. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów art. 76 § 1, art. 76a § 1 oraz art. 76b § 1 O.p. i wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz wydanie postanowienia w sprawie zaliczenia zwrotu. Skarżąca podkreśliła, że zaliczenie zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych jest czynnością materialno - techniczną, a postanowienie, o którym mowa w art. 76a § 1 O.p. ustawy jest warunkiem formalnym do zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Zdaniem Skarżącej, organ podatkowy, dokonując zaliczenia nadpłaty podatku na poczet zaległości podatkowych nie jest uprawniony do weryfikacji prawidłowości złożonych przez podatnika deklaracji, jak również do rozstrzygnięć określających wysokość zobowiązań, ponieważ w postanowieniu o zaliczeniu przyjmuje się wysokość nadpłaty wynikającą albo z deklaracji albo z decyzji organu podatkowego. Tym samym oceniła, że powodem odmowy zaliczenia nadpłaty nie może być przedłużenie terminu zwrotu podatku, gdyż do momentu, w którym nie zostanie zakwestionowana prawdziwość deklaracji, czyli do momentu wydania ostatecznej decyzji należy respektować złożoną przez Skarżącą deklarację. 3. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z 15 kwietnia 2013 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., postanowieniem z 6 września 2012 r., przedłużył termin zwrotu różnicy podatku w kwocie 4.042.245 zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2012 r. do czasu zakończenia postępowania weryfikacyjnego. W okresie od dni 4 do 19 października 2012 r., na podstawie upoważnienia do kontroli z dnia 3 września 2012 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., przeprowadził kontrolę podatkową za czerwiec i lipiec 2012 r. w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług, związaną z wykazaniem kwot do zwrotu w wymienionym okresie. Protokół kontroli został podpisany przez pełnomocnika Skarżącej w dniu 15 stycznia 2013 r. Następnie postanowieniem z 4 marca 2013 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wszczął wobec Skarżącej postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec i lipiec 2012 r. Z powyższego wynika, że o ile kontrola podatkowa prowadzona przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. została zakończona, to postępowanie podatkowe wszczęte postanowieniem z 4 marca 2013 r. nadal jest w toku. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż nie ma podstaw uzasadniających zaliczenie ze zwrotu podatku od towarów i usług za lipiec 2012 r., wykazanego w deklaracji VAT - 7, w kwocie 4.042.245 zł. kwoty 5.473 zł na poczet zaliczki w podatku dochodowym od osób prawnych za wrzesień 2012 r. oraz kwoty 95.000 zł na poczet zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za październik 2012 r., bowiem tylko w przypadku gdy wykazany przez podatnika w deklaracji zwrot podatku jest bezsporny, podlega on zaliczeniu na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych. 4. W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie i poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji oraz wniosła o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie art. 76 § 1, art. 76a § 1 i art. 76b § 1 O.p. przez błędne przyjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. mógł odmówić Skarżącej wydania postanowienia w sprawie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2012 r. na poczet zaliczki w podatku dochodowym od osób prawnych za wrzesień 2012 r. oraz na poczet zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za październik 2012 r., uzasadniając odmowę wydaniem postanowienia z 6 września 2012 r. w przedmiocie przedłużenia terminu do zwrotu podatku wykazanego w deklaracji VAT-7 za lipiec 2012 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia Skarżącej. Zdaniem Skarżącej, organ podatkowy powinien wydać postanowienie w sprawie wykonania wnioskowanego zaliczenia części nadpłaty w podatku od towarów i usług na poczet innych zobowiązań podatkowych Skarżącej, mając na uwadze, że zarówno zaliczenie nadpłaty, jak i zwrot podatku są czynnościami materialno-technicznymi, w ramach których organ podatkowy nie może powoływać się na trwanie działań weryfikacyjnych przeprowadzonych w stosunku do deklaracji korzystającej z domniemania prawidłowości w myśl art. 21 § 3 o.p. w zw. z art. 21 § 5 O.p. i w zw. z art. 99 ust. 12 u.p.t.u. 5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 6.1 Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej: ,,p.p.s.a.’’, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych decyzji. 6.2. Na podstawie art. 76 § 1 O.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych (...). Zgodnie natomiast z art. 76a § 2 O.p.: Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej następuje z dniem: 1) powstanie nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2, 2) złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Na podstawie art. 76b O.p. przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1 tej ustawy następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku. Przytaczając powyższe przepisy Sąd chciałby podkreślić, iż nie kwestionuje prawa Skarżącej do zaliczenia zwrotu podatku na poczet zobowiązań podatkowych oraz zasady, iż zaliczenie zwrotu podatku przez organ podatkowy na podstawie wskazanych przepisów to czynność materialno-techniczna. Sąd podziela jednak stanowisko organu podatkowego, iż zaliczenie o którym mowa w art. 76, art. 76a, art. 77b w związku z art. 76 b O.p. jest możliwe wtedy, gdy kwota zwrotu podatku nie jest sporna. Z treści przepisów art. 87 ust. 1 i art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wynika w sposób jednoznaczny i niewątpliwy, że prawo do zwrotu różnicy podatku przysługuje wyłącznie, i to w sposób oraz w trybie w przepisach tych wskazanych, uprawnionemu podatnikowi VAT, jako że stanowi wynik i konsekwencje przeprowadzonego przezeń samoobliczenia podatku od towarów i usług w relacji do danego okresu rozliczeniowego. Zasadność tego zwrotu może podlegać sprawdzeniu w prowadzonym w stosunku do podatnika VAT postępowaniu wyjaśniającym; zwrot podatku dokonywany jest na rachunek bankowy uprawnionego podatnika, w terminach, które wprost wskazuje, bądź, w kontekście uprawnień organu zwracającego różnicę podatku, przywołuje u.p.t.u. Zważyć i podkreślić należy, że przepisy art. 87 ust. 1 i art. 87 ust. 2 u.p.t.u. stanowią o uzyskaniu - otrzymaniu - zwrocie różnicy podatku, natomiast art. 76b O.p.: o zaliczeniu (dokonanego - zdaniem Sądu) zwrotu podatku na poczet innych zobowiązań podatkowych. Zaliczenie zwrotu, o którym mowa w art. 76b w zw. z art. 76 § 1 i 76a § 1 O.p. odnosi się do wykonanego, zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zwrotu podatku, a nie prawa do tego zwrotu jeszcze niezrealizowanego. Zanim bowiem, w określonym terminie, kwota zwrotu podatku znajdzie się na rachunku bankowym podatnika, organ podatkowy może w postępowaniu wyjaśniającym ustalić i ocenić, że deklarowany zwrot jest nieuzasadniony (por. wyrok NSA z dnia 11 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 23/10 ). Z powyższego wynika, że dopiero w przypadku gdy przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykaże zasadność zwrotu nadwyżki podatku, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty (stopa odsetek odpowiada w tym przypadku podstawowej stopie oprocentowania kredytu lombardowego, ustalanej zgodnie z przepisami o Narodowym Banku Polskim). Podkreślenia również wymaga, iż fakt, że zaliczenie, o którym mowa w art. 76 i następne O.p. w związku z art. 76b O.p. jest czynnością materialno-techniczną, nie oznacza, że może być dokonywane z pominięciem zasad określonych w art. 87 u.p.t.u. Skoro przepis ten przewiduje przedłużenie terminu zwrotu podatku wykazanego przez podatnika w złożonej deklaracji, do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego, co do zasadności zwrotu podatku i uzależnia jego zwrot od wyników postępowania wyjaśniającego, to zdaniem Sądu, również zaliczenie podatku na zaległości lub zobowiązania wskazane w art. 76 O.p. będzie możliwe po zakończeniu wszczętych przez organ postępowań, które wykażą zasadność zwrotu podatku. W przeciwnym wypadku tj. ustalenia bezzasadności zwrotu, nie będzie możliwe zaliczenie żądanego przez podatnika zwrotu podatku, na poczet zaległości lub zobowiązań podatkowych. W rozpatrywanej sprawie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., postanowieniem z dnia 6 września 2012 r. Nr 1471/OB-l,OB-4/4402-20/12/MC, przedłużył termin zwrotu różnicy podatku w kwocie 4.042.245 zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2012 r. do czasu zakończenia postępowania weryfikacyjnego. W okresie od dnia 4 do 19 października 2012 r., na podstawie upoważnienia do kontroli z dnia 3 września 2012 r. Nr 1471/KPHI/505/342/2012, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., przeprowadził kontrolę podatkową za czerwiec i lipiec 2012 r. w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług, związaną z wykazaniem kwot do zwrotu w wymienionym okresie. Następnie postanowieniem z dnia 4 marca 2013 r. Nr 1471/PP-1 V/4400-12/1/13/TS Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wszczął wobec Skarżącej postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec i lipiec 2012 r. Kontrola podatkowa prowadzona przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. została zakończona 15 stycznia 2013 r., natomiast postępowanie podatkowe wszczęte postanowieniem z dnia 4 marca 2013 r. Nr 1471/PP-1 V/4400-12/1/13/TS, na dzień wydania zaskarżonego postanowienia trwało nadal. 6.3.Trafnie więc wskazały organy orzekające w sprawie, iż nie ma podstaw zaliczenia ze zwrotu podatku od towarów i usług za lipiec 2012 r., wykazanego w deklaracji VAT - 7, w kwocie 4.042.245 zł. - kwoty 5.473 zł na poczet zaliczki w podatku dochodowym od osób prawnych za wrzesień 2012 r. oraz kwoty 95.000 zł na poczet zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za październik 2012 r. bowiem kwota zwrotu podatku wykazana przez Stronę w deklaracji jest sporna i nie mogła podlegać zwrotowi na rachunek bankowy, a w konsekwencji zaliczeniu na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych. 6.4. Z tych wszystkich względów Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 76 § 1, art. 76a § 1 i art. 76b § 1 O.p. za niezasadne. 6.5. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. ----------------------- 7