I SA/Wr 1506/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda po rozpoznaniu w dniu 16 czerwca 2014 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi J. N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia wznowionego postępowania podatkowego w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. postanawia: umorzyć postępowanie sądowoadministracyjne. Przedmiotem skargi jest oznaczone w sentencji postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. utrzymujące w mocy postanowienie tegoż organu z dnia [...] stycznia 2014 r. o zawieszeniu wznowionego postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2002 r. Jak wynika z motywów skarżonego postanowienia, przyczyną wznowienia postępowania było powołanie się przez stronę na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt SK 18/09, a podstawą zawieszenia wznowionego postępowania stało się wystąpienie przez Marszałka Sejmu, z wnioskiem z dnia 9 grudnia 2013 r., do Trybunału Konstytucyjnego o wykładnię zagadnień wzruszania postępowań podatkowych zakończonych już ostatecznymi decyzjami i prawomocnymi wyrokami sądowymi, wiążących się ze stosowaniem wyroku SK 18/09. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na w/w postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2014 r. pełnomocnik skarżącego domagał się uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia tegoż organu z dnia [...] stycznia 2014 r. Nadto wnosił o zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm prawem przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – w skrócie "O.P.") poprzez bezzasadne zawieszenie postępowania z urzędu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o umorzenie postępowania sądowego w trybie art. 161 §1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") wobec podjęcia przez organ postępowania wznowieniowego. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r. podjął z urzędu zawieszone postępowanie i decyzją z dnia [...] maja 2014r. nr [...] uchylił w całości decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] października 2009r. oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] sierpnia 2007 r. i umorzył postępowanie w sprawie. W piśmie procesowym z dnia 23 maja 2014 r. pełnomocnik skarżącego oświadczył, że podtrzymuje skargę w całości i wnosi o jej rozpatrzenie w trybie uproszczonym bądź ewentualnie umorzenie postępowania z jednoczesnym obciążeniem organu kosztami postępowania. Stwierdził, że dopiero po wniesieniu skargi, uznając stanowisko skarżącego, organ podjął postępowanie ze względu na odmowę wyjaśnienia przez Trybunał Konstytucyjny wątpliwości Marszałka Sejmu dotyczących wykładni wyroku z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt SK 18/09. Zdaniem pełnomocnika organ winien w drodze autokontroli uwzględnić skargę. Końcowo wskazał, że w jego opinii zaskarżone rozstrzygnięcie organu miało wyłącznie na celu przedłużenie postępowania, co czyni koniecznym wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia Sądu w tym zakresie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania, gdy postępowanie z innych przyczyn stało się bezprzedmiotowe. Umorzenie postępowania oznacza przerwanie i zakończenie postepowania sądowoadministracyjnego z powodu zaistnienia w jego toku takich zdarzeń, które uniemożliwiają osiągnięcie jego celu, albo powodują, że dokonanie przez sąd administracyjny kontroli zaskarżonego aktu lub czynności staje się zbędne albo nawet niedopuszczalne. Powoduje zatem zakończenie postępowania orzeczeniem, które nie rozstrzyga o istocie sprawy sądowoadministracyjnej. Bezprzedmiotowość postępowania sądowoadministracyjnego z innych przyczyn zachodzi m.in. wtedy, kiedy w toku anego postępowania, a przed wydaniem wyroku przestaje istnieć przedmiot zaskarżenia, a więc gdy zaskarżona decyzja lub postanowienie zostają pozbawione bytu prawnego. W ocenie Sądu, taka sytuacja wystąpiła na gruncie rozpatrywanej sprawy. Kontroli Sądu poddano postanowienie organu odwoławczego, wydane w sprawie zawieszenia prowadzonego na wniosek skarżącego wznowionego postępowania podatkowego w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego za 2002 r. Jak wynika z akt sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej – mając na względzie fakt, że kwestia, stanowiąca według niego, zagadnienie wstępne została już rozstrzygnięta w następstwie postanowienia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 2 kwietnia 2014r. (odmawiającego wyjaśnienia wątpliwości przedstawionych we wniosku Marszałka Sejmu) – postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r. podjął z urzędu zawieszone postępowanie. Takie działanie organu uchyliło skutki zawieszenia postępowania podatkowego i uruchomiło dalszy bieg tego postępowania. W orzecznictwie wielokrotnie zajmowane było stanowisko, że wraz z podjęciem postępowania ustają skutki prawne wynikające z postanowienia o zawieszeniu postępowania i to bez konieczności wydawania formalnego rozstrzygnięcia o uchyleniu tego ostatniego postanowienia. (przykładowo wyrok WSA w warszawie z dnia 8.02.2006 r., sygn. akt III SA/Wa 3034/05, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 29.12.2009 r., sygn. akt I SA/Bd 800/09 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 27.02.2008 r., sygn. akt I SA/Wr 782/07 – dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sadów Administracyjnych, w skrócie "CBOSA"). Tak więc podjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej zawieszonego postępowania odjęło pierwszoinstancyjnemu postanowieniu (w przedmiocie zawieszenia) oraz postanowieniu utrzymującemu je w mocy (zaskarżonemu) zdolność wywoływania skutków prawnych. Ubocznie należy odnotować, że w pewnych sytuacjach postanowienie o zawieszeniu postępowania może wywoływać skutki prawne sięgające poza kwestię proceduralną biegu postępowania, jak na przykład w zakresie naliczania odsetek (art. 54 § 1 pkt 4 O.P.), co uzasadniałoby odmienną ocenę skuteczności takiego aktu (w kontekście następczego podjęcia postępowania). Jednakże jak zasadnie przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25.04.2012 r., pojęcie "postępowania", o którym mowa w art. 54 § 1 pkt 4 O.P. oznacza postępowanie zwykłe. Przejęcie, że art. 54 § 1 pkt 4 obliguje do nienaliczania odsetek za zwłokę w przypadku zawieszenia postępowania wznowionego jest nieuprawnione (sygn. akt II FSK 2152/10, dostępne w CBOSA, a także LEX nr 1218951). Z uwagi na powyższe należało uznać, że podjęcie zawieszonego postępowania administracyjnego stanowiło "inną przyczynę" bezprzedmiotowości postępowania sądowego w sprawie ze skargi na postanowienie zawieszające postępowanie administracyjne, w rozumieniu art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. Za prawidłowością takiego stanowiska przemawia także analiza omawianego problemu z punktu widzenia oceny skutków orzeczenia sądowego (ogólnie) uwzględniającego skargę. W przypadku bowiem uchylenia przez sąd administracyjny zaskarżonego orzeczenia, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., w sytuacji gdy kontroli sądowej poddane jest postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania, konsekwencją takiego rozstrzygnięcia sądu, byłby (jedynie) obowiązek kontynuowania postępowania. Kontrola sądowoadministracyjna ma bowiem prowadzić do przywrócenia stanu zgodnego z prawem, co w przypadku niezasadnego zawieszenia postępowania oznacza właśnie kontynuację tego postępowania. Tym bardziej, że środki prawne wymienione w art. 145 p.p.s.a. odnoszą co do zasady skutek pro futuro (i ex nunc), a wyjątkiem jest stwierdzenie nieważności aktu. (przykładowo postanowienie NSA z dnia 27.11.2009 r. sygn. akt II FSK 1014/08 – CBOSA). Jeśli więc organ doprowadzi do tego stanu rzeczy, podejmując uprzednio zawieszone postępowanie, to przestaje istnieć przedmiot sprawy sądowoadministracyjnej także z tej perspektywy. Z przedstawionych względów rozpatrzenie skargi zawierającej w istocie zarzuty dotyczące niezasadności zawieszenia postępowania oraz wskazujące na konieczność jego kontynuowania, stało się bezprzedmiotowe, co uzasadniało umorzenie postępowania sądowego (art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. Na marginesie należy jeszcze zaznaczyć, że wobec stwierdzenia bezprzedmiotowości postepowania wszczętego skargą na postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego, nie mogły podlegać ocenie kwestie zasadności samego zawieszenia jak i motywów organu w tym zakresie (podniesiona w piśmie z dnia 23.05.2014 r. domniemana pozorność działania organu). Odnośnie zawartego w skardze wniosku o zasądzenie kosztów postępowania wskazać należy, że przepisy p.p.s.a. nie przewidują orzeczenia o kosztach w postanowieniu o umorzeniu postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. Zwrot kosztów przysługuje stronie skarżącej od organu jedynie w razie umorzenia postępowania z przyczyny określonej w art. 54 § 3 cyt. ustawy, a także w razie wystąpienia podstaw z art. 200 p.p.s.a. Z kolei podstawę zwrotu uiszczonego wpisu od skargi stanowi przepis art. 232 § 1 p.p.s.a., wskazując, że sąd z urzędu zwraca stronie cały uiszczony wpis od: pisma odrzuconego lub cofniętego (pkt 1), zażalenia na postanowienie w przedmiocie ukarania grzywną, jeżeli zażalenie zostało uwzględnione (pkt 2). Mając na względzie powyższe regulacje brak było podstaw do zasądzenia kosztów postępowania od organu na rzecz skarżącej, jak i zwrotu uiszczonego przez stronę wpisu sądowego od skargi.