I FSK 1939/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek (spr.), Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA (del.) Alojzy Skrodzki, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 19 sierpnia 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szef Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 29 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 396/15 w sprawie ze skargi Gminy S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 2 lutego 2015 r. nr IBPP3/443-1267/14/EJ w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz Gminy S. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 29 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 396/15 po rozpoznaniu sprawy ze skargi Gminy S. (dalej: "Gmina" lub "Skarżąca") uchylił zaskarżoną interpretacje indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) z 24 lipca 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Z uzasadnienia powyższego wyroku wynikało, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W roku 2008 stała się użytkownikiem wieczystym niezabudowanej działki, które to prawo w 2009 r. zostało przekształcone w prawo własności. W latach 2008-2010 na działce tej Gmina zrealizowała inwestycję polegającą na budowie hali Inkubatora Technologicznego wraz z infrastrukturą kanalizacyjną dedykowaną dla budynku, którego oddanie do użytku nastąpiło 30 grudnia 2010 r. W okresie od 1 stycznia 2011 r. do 30 listopada 2013 r. Inkubator był użytkowany przez spółkę gminną I. sp. z o.o. (dalej: "Spółka") nieodpłatnie. Z dniem 1 grudnia 2013 r. nieruchomość, na której znajduje się Inkubator wraz z częścią budynku Inkubatora została wydzierżawiona na rzecz Spółki. Pozostała część pozostała nadal w nieodpłatnym użytkowaniu Spółki. Część niewydzierżawiona przeznaczona jest na cele edukacyjne, gdyż znajduje się w niej laboratorium międzyuczelniane wyposażone w nowoczesny sprzęt. Gmina podała przy tym, że nie zna sposobu, aby przyporządkować poszczególne wydatki w ramach budowy budynku Inkubatora do wydzierżawionej części budynku oraz do części użytkowanej nieodpłatnie, gdyż ponoszone wydatki dotyczyły Inkubatora jako całości. Zgodnie z umową dzierżawy Spółka jest obowiązana do zapłaty na rzecz Gminy czynszu dzierżawnego, na podstawie faktur VAT wystawianych przez Gminę. Z tytułu dzierżawy budynku Gmina odprowadza podatek VAT należny do urzędu skarbowego. Uzupełniając wniosek Gmina podała, że Inkubator został udostępniony Spółce bezumownie - w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 30 listopada 2013 r. znajdował się w faktycznym, nieodpłatnym władaniu Spółki. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: 1. Czy usługa dzierżawy Inkubatora, świadczona przez Gminę na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu VAT? 2. Czy z tytułu nieodpłatnego udostępniania części budynku Inkubatora do celów niepodlegających podatkowi VAT Gmina jest zobowiązana do naliczenia VAT należnego? 3. Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia całości podatku naliczonego (z uwzględnieniem odliczenia metodą korekty wieloletniej) z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę Inkubatora, który jest przedmiotem dzierżawy na rzecz Spółki? 4. Czy odliczenia powyższych kwot podatku naliczonego Gmina powinna dokonać na zasadach wynikających z art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"), tj. przy zastosowaniu tzw. korekty wieloletniej, a jeśli tak, to jaką część VAT naliczonego od wydatków związanych z budową Inkubatora Gmina będzie miała prawo odliczyć? W ocenie Gminy usługa dzierżawy Inkubatora świadczona przez Gminę na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu VAT. W kwestii pytania drugiego, zdaniem Gminy, z tytułu nieodpłatnego udostępniania części budynku Inkubatora do celów niepodlegających podatkowi VAT Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia VAT należnego. Odnosząc się do kolejnych kwestii Gmina wskazała, że w jej ocenie będzie miała prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur VAT (z uwzględnieniem odliczenia metodą korekty wieloletniej) dokumentujących wydatki na budowę Inkubatora, który jest przedmiotem dzierżawy na rzecz Spółki. Gmina uważa, że powinna dokonać odliczenia powyższych kwot podatku naliczonego na zasadach wynikających z art. 91 ustawy o VAT, tj. przy zastosowaniu tzw. korekty wieloletniej. Z uwagi na to, że Inkubator został oddany do użytkowania w 2010 r., a Gmina zaczęła wykorzystywać przedmiotową inwestycję do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT w 2013 r., Gmina uznała, że będzie uprawniona do odliczenia 7/10 VAT naliczonego z tytułu inwestycji, przy czym odliczanie tej kwoty będzie rozłożone w czasie do końca 10-letniego okresu korekty, tj. Gmina będzie miała prawo odliczyć 1/10 podatku każdego roku w deklaracji VAT za styczeń (po raz pierwszy w deklaracji za styczeń 2014 r.). Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji uznał, że stanowisko Gminy jest prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT usługi dzierżawy inkubatora oraz braku obowiązku naliczania VAT należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania części budynku Inkubatora do celów niepodlegających VAT. W części natomiast dotyczącej prawa do odliczenia całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na budowę inkubatora na podstawie art. 91 ustawy o VAT przy zastosowaniu tzw. korekty wieloletniej – uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W kwestii prawa do odliczenia całości podatku naliczonego przy budowie Inkubatora, będącego obecnie przedmiotem dzierżawy, organ podatkowy powołując się na przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stwierdził że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).Powyższa zasada wyklucza zatem, w ocenie organu, możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Organ podkreślił, że ujęty w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Organ wskazał, że Gmina w związku z nieodpłatnym przekazaniem budynku Inkubatora spółce gminnej nie nabyła w jego ocenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w związku z realizacją opisanej we wniosku inwestycji. Przeciwne stanowisko Gminy w kwestii odliczenia kwot podatku naliczonego na zasadach wynikających z art. 91 ustawy o VAT, tj. przy zastosowaniu korekty wieloletniej uznano za nieprawidłowe. Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Gmina wniosła skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Sąd uznał, że wydana zaskarżona interpretacja nie odpowiada prawu, a Gmina świadcząc usługę dzierżawy Inkubatora na rzecz Spółki, które to usługi podlegają opodatkowaniu VAT, może skorzystać z prawa odliczenia podatku naliczonego w trybie procedury przewidzianej w art. 91 ust. 7 i 7a w związku z ust. 2 ustawy VAT, która pozwala Gminie jako podatnikowi VAT odzyskać uiszczony podatek VAT naliczony w związku z wydatkami wcześniej poniesionymi na budowę tej infrastruktury. Powołując się na orzeczenie TSUE z dnia 5 czerwca 2014 r. sygn. akt C-500/13, (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA") Sąd wskazał, że korekty odliczeń stanowią istotny element systemu ustanowionego przez dyrektywę VAT, bowiem służą one zapewnieniu rzetelności odliczeń, a tym samym neutralności obciążenia podatkowego w zw. z czym stanowisko Ministra Finansów, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy VAT i odliczenia odpowiednej części podatku od wydatków inwestycyjnych związanych z budową Inkubatora ponieważ Gmina nigdy nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tymi wydatkami, uznał za nieprawidłowe. Organ wniósł skargę kasacyjną na powyższe rozstrzygnięcie do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zaskarżając w niej w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucił mu na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "P.p.s.a.") naruszenie prawa materialnego mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.: - art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię polegającą na nieprawidłowym uznaniu przez Sąd, że Gmina dokonują zakupów towarów i usług związanych z realizacją inwestycji (jeżeli w momencie nabycia towarów i usług przeznaczyła takie towary i usługi na cele inne niż wykonywanie czynności opodatkowanych i która po zakończeniu inwestycji została przekazana do nieodpłatnego użytkowania przez spółkę gminną) działała w charakterze podatnika VAT i tym samym ponosząc wydatki, celem realizacji przedmiotowej inwestycji nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związane z realizacją inwestycji, - art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAAT poprzez przyznanie Gminie prawa do korekty podatku naliczonego i odliczenia odpowiedniej części podatku od wydatków inwestycyjnych związanych z budową Inkubatora w sytuacji gdy Gmina nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego w zw. z tymi wydatkami. Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżąca wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna pozbawiona jest uzasadnionych podstaw. Sformułowano w niej wyłącznie zarzuty naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji nieprawidłową ocenę możliwości zastosowania: 1) art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 86 ust. 1 ustawy o VAT polegającą na nieprawidłowym uznaniu przez Sąd, że Gmina dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją inwestycji (jeżeli w momencie nabycia towarów i usług przeznaczyła takie towary i usługi na cele inne niż wykonywanie czynności opodatkowanych i która po zakończeniu inwestycji została przekazana do nieodpłatnego użytkowania przez spółkę gminną) działała w charakterze podatnika VAT i tym samym ponosząc wydatki celem realizacji przedmiotowej inwestycji nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją inwestycji, 2) art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAT poprzez przyznanie Gminie prawa do korekty podatku naliczonego i odliczenia odpowiedniej części podatku od wydatków inwestycyjnych związanych z budową Inkubatora w sytuacji, gdy Gmina nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tymi wydatkami. Mając zatem na uwadze tak sformułowane zarzuty i orzekając w granicach zakreślonych w art. 183 § 1 P.p.s.a należy stwierdzić, że na tym etapie postępowania przedmiotem sporu pozostaje odpowiedź na pytanie, czy zrealizowana przez Gminę inwestycja polegająca na budowie hali Inkubatora Technologicznego wraz z infrastrukturą kanalizacyjną dedykowaną dla budynku daje Gminie prawo do dokonania korekty podatku naliczonego związanego z wydatkami na zakup towarów i usług służących jej realizacji, w sytuacji, gdy Skarżąca po zrealizowaniu inwestycji początkowo nie wykorzystywała jej do wykonywania czynności opodatkowanych, a następnie sposób wykorzystania dobra inwestycyjnego uległ zmianie i będzie ono wykorzystywane przez gminę również do wykonywania czynności opodatkowanych. Organ interpretacyjny konsekwentnie prezentuje pogląd wywiedziony z analizy wyroku TSUE z dnia 2 czerwca 2005 r. C-378/02 [...], że jeżeli wnioskodawca w trakcie inwestycji, jak również po oddaniu jej do użytkowania wyłączył wybudowaną inwestycję poza regulacje objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, to nawet późniejsze włączenie jej do działalności gospodarczej i nabycie statusu podatnika dla czynności dzierżawy oraz przeznaczenie części wybudowanego budynku Inkubatora do czynności opodatkowanych nie daje Wnioskodawcy prawa do korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług służących do wytworzenia przedmiotowej inwestycji, bowiem Wnioskodawca nie nabył nigdy prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi zakupami, a zatem nie istniej podatek, który można odliczyć poprzez dokonanie korekty (k. 5 uzasadnienia skargi kasacyjnej). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że i prezentowanym wyżej poglądem nie można się zgodzić. Tak pojmowana kwalifikacja podatkowa, z punktu widzenia identyfikowania statusu działania Gminy w charakterze podatnika VAT przy nabywaniu towarów i usług służących wytworzeniu dobra inwestycyjnego, nie była właściwa. Samo przez się realizowanie gminnych zadań własnych i początkowe przeznaczenie zrealizowanej inwestycji do czynności nieopodatkowanych nie może bowiem determinować oceny, że Gmina przy wspomnianych nabyciach nie działała jako podatnik VAT i że w ten sposób trwale wyłączyła inwestycję z systemu tego podatku. W wyroku z dnia 27 sierpnia 2019 r. sygn. akt I FSK 1642/15 (opubl. CBOSA) słusznie wskazano, że to nie owe zadania własne i pierwotne przeznaczenie inwestycji (tu: do czynności niepodlegających podatkowi VAT) daje lub zabiera status podatnika VAT. Nabycie towarów i usług celem wytworzenia inwestycji wpisującej się w realizacje zadań własnych, nawet z wstępnym zamiarem wykorzystania do czynności nieopodatkowanych, nie oznacza - odmiennie niż uznał organ podatkowy - wykluczenia ich nabycia do działalności gospodarczej. Przeczą temu wprost choćby przepisy dotyczące korekt podatku naliczonego, które zasadzają się właśnie między innymi na zmianie w czasie sposobu wykorzystywania danego dobra (towarów i usług je tworzących) do czynności opodatkowanych lub innych, odnosząc obie kategorie do działań w charakterze podatnika VAT. Nadto, Gmina w czasie realizacji inwestycji posiadała status podatnika podatku VAT (tak podano we wniosku), zaś rodzaj inwestycji sam z siebie nie wykluczał możliwości gospodarczego jej wykorzystywania. Potwierdzeniem powyższej oceny jest wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 25 lipca 2018 r. w sprawie C-140/17 [...] (ECLI:EU:C:2018:595). W wyroku tym Trybunał Sprawiedliwości, stwierdził, że artykuły 167, 168 i 184 dyrektywy 2006/112 oraz zasadę neutralności podatku od wartości dodanej (VAT) należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie temu, aby podmiot prawa publicznego korzystał z prawa do korekty odliczenia VAT zapłaconego od dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, gdy w chwili nabycia tego dobra z jednej strony, ze względu na swój charakter, mogło ono być wykorzystywane zarówno do celów czynności opodatkowanych, jak i nieopodatkowanych, ale w początkowym okresie było wykorzystywane na cele działalności nieopodatkowanej, a z drugiej strony ten podmiot prawa publicznego nie wskazał wyraźnie zamiaru wykorzystywania tego dobra do celów działalności opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że będzie ono wykorzystywane do takich celów, o ile z analizy wszystkich okoliczności faktycznych, której przeprowadzenie należy do sądu krajowego, wynika, że został spełniony warunek ustanowiony w art. 168 Dyrektywy 112, zgodnie z którym podatnik powinien działać w takim charakterze w momencie, w którym dokonał nabycia. Stanowisko powyższe poprzedzono rozważaniami, z których wynika, że ustalenie, czy w chwili dostawy dobra podatnik działał w takim charakterze, czyli na potrzeby działalności gospodarczej, stanowi okoliczność faktyczną, której zbadanie należy do sądu odsyłającego, z uwzględnieniem całości okoliczności dotyczących sprawy, wśród których znajdują się charakter danych dóbr i okres, jaki upłynął pomiędzy ich nabyciem i wykorzystaniem do celów działalności gospodarczej tego podatnika (pkt 38). Ponadto w ocenie Trybunału, nawet jeśli jednoznaczna i wyraźna deklaracja zamiaru wykorzystania dobra do użytku gospodarczego przy jego nabyciu może być wystarczająca do stwierdzenia, że dobro zostało nabyte przez podatnika działającego w takim charakterze, to brak takiej deklaracji nie wyklucza, że taki zamiar może przejawiać się w sposób dorozumiany (pkt 47). Z kolei charakter dobra, który stanowi element podlegający uwzględnieniu na potrzeby ustalenia, czy w chwili dostawy nieruchomości podatnik działał w takim charakterze, może wskazywać, że gmina zamierzała działać jako podatnik (pkt 49). Natomiast nie ma w istocie znaczenia, że dane dobro nie zostało bezpośrednio wykorzystane do celów czynności opodatkowanych, ponieważ wykorzystanie dobra wyznacza jedynie zakres wstępnego odliczenia lub ewentualnej późniejszej korekty, jednak nie ma ono wpływu na powstanie prawa do odliczenia (pkt 51). Wreszcie na badanie ustanowionego w art. 168 Dyrektywy 112 warunku, zgodnie z którym podatnik powinien działać w takim charakterze w chwili nabycia towaru, nie ma wpływu okoliczność, że obiektywny podział konkretnych wydatków inwestycyjnych na transakcje opodatkowane i nieopodatkowane jest trudny, a wręcz niemożliwy (pkt 56). W sprawie, której dotyczyło powyższe orzeczenie prejudycjalne, zapadł wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (z 17 października 2018 r., I FSK 972/15 , opubl. CBOSA), w którym stwierdzono wprost, że art. 86 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 91 ust. 1-6 i art. 91 ust. 7 ustawy o VAT należy interpretować w ten sposób, że gdy przy nabyciu dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość, które ze względu na swój charakter może być wykorzystywane zarówno do celów działalności opodatkowanej, jak też do celów działalności nieopodatkowanej, podmiot prawa publicznego posiadający już status podatnika nie zadeklarował wyraźnie, że zamierza przeznaczyć je do celów działalności opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że dobro to będzie wykorzystywane w takim celu, który początkowo wykorzystywał te dobro do celów działalności nieopodatkowanej, ale następnie zmienił wykorzystanie tego dobra, przeznaczając jego część do działalności opodatkowanej będzie miał prawo dokonania korekty i odliczenia podatku naliczonego na podstawie tych przepisów. Nadmienić przy tym należy, że powyższe wyrok wydano w okolicznościach faktycznych zbliżonych do okoliczności sprawy rozpoznawanej w niniejszym postępowaniu (możliwość odliczenia przez gminę nieodliczonego wcześniej podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z realizacją zadań własnych dotyczących zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty). Odnotować także można, że wyrokiem z 22 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1477/16 (opubl. CBOSA) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów (obecnie Szef Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 19 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Ol 361/15 w sprawie ze skargi [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 26 lutego 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Podobnie jak w obecnie rozpatrywanej sprawie Miasto zwrócił się o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w drodze korekty podatku naliczonego w związku ze zrealizowaną inwestycją ("Plac rekreacyjny w N. miejscem aktywizacji i integracji mieszkańców Gminy - zagospodarowanie przestrzeni publicznej"). W uzasadnieniu tego wyroku (pkt 5.8) Naczelny Sąd Administracyjny dokonując oceny nabycia towarów i usług z przeznaczeniem na budowę infrastruktury w postaci placu rekreacyjnego, co z kolei stanowiło przejaw realizacji zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, że Miasto działało w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT, w związku z czym na podstawie art. 86 ust. 1 cytowanej ustawy przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w kwocie wydatków poniesionych na to nabycie i że może skorzystać z korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 i 7 ustawy o VAT. Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego przyjętego w rozpoznawanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny, będąc związany granicami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 P.p.s.a.), podzielając co do zasady stanowisko zajęte przez Sąd I instancji, stwierdza, że nie mogły zostać uwzględnione zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 86 ust. 1 jak również art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAT. Stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i konsekwentnie utrzymywane w skardze kasacyjnej, że Gmina nie ma prawa do odliczenia (w drodze korekty) podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych na wytworzenie dobra inwestycyjnego, w związku ze zmianą formy wykorzystywania tego dobra z nieodpłatnej na częściowo odpłatną, tylko z tego względu, że w momencie ponoszenia wydatków nie działała w charakterze podatnika VAT nie jest bowiem prawidłowe. Końcowo odnotować należy, że wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 141/15 oraz z dnia 22 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 404/15 na które powoływał się organ interpretacyjny w uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uchylone wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 sierpnia 2019 r. sygn. akt I FSK 1642/15 oraz z dnia 27 sierpnia 2019 r. sygn. akt I FSK 1793/15 (opubl. CBOSA). Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 powołanej wyżej ustawy.