V SA/Wa 420/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak (spr.), Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Marek Krawczak, Protokolant - ref. Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2016 r. sprawy ze skargi J. P. – J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] stycznia 2013 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty należności celnych oraz określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz J. P. – J. kwotę 2917 zł (słownie: dwa tysiące dziewięćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu [...] stycznia 2008 r. skarżący J. P. dokonał zgłoszenia celnego wnioskując o objęcie importowanego samochodu osobowego marki Subaru Legacy, rok produkcji 2006, nr VIN [...] procedurą dopuszczenia do obrotu na obszarze celnym Wspólnoty (SAD Nr [...]). Do zgłoszenia celnego załączył fakturę zakupu z [...] grudnia 2007 r. na kwotę 2.430 USD, fakturę transportową na kwotę 500 USD, dokument Salvage Certificate oraz opinię rzeczoznawcy samochodowego inż. L. K. z 3 lutego 2008 r. Postanowieniem z [...] maja 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie w stosunku do wskazanego zgłoszenia celnego wobec ustalenia, że skarżący mógł zadeklarować w zgłoszeniu celnym wartość celną sprowadzonego samochodu w nieprawidłowej wysokości. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, decyzją z [...] września 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. orzekł o retrospektywnym zarejestrowaniu kwoty cła z tytułu importu według przedmiotowego zgłoszenia celnego, określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów usług z tytułu importu. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że wartość celną towaru ustalono stosując metodę “ostatniej szansy", omówił przy tym przyczyny, z powodu których nie zastosowano innych metod. Wyjaśnił, że za podstawę ustalenia wartości celnej samochodu przyjął wartość pojazdu wg notowań z katalogu EurotaxGlass’s 1/08, z uwzględnieniem korekty z tytułu szacunkowego kosztu naprawy, wskazanej w ocenie technicznej rzeczoznawcy L. K. z 3 lutego 2008 r. W odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania, bowiem organ nie zgromadził dowodów pozwalających zakwestionować materialną wiarygodność dokumentów transakcyjnych załączonych do zgłoszenia celnego. Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z [...] stycznia 2013 r. uchylił decyzję organu I instancji w całości oraz orzekł w zakresie określenia wartości celnej samochodu, kwoty wynikającej z długu celnego podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu, określenia kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że badając wiarygodność wartości transakcyjnej zgodnie z art. 181a Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993r. dalej: RWKC) uwzględnił opinię rzeczoznawcy załączoną przez skarżącego do zgłoszenia celnego. Na tej podstawie uznał, że cena rynkowa importowanego pojazdu przedstawiona w opinii sporządzonej w oparciu o materiał porównawczy z kraju rynku eksportu, tj. wydruków ze stron internetowych (www.cars.com), w znaczącym stopniu odbiegała od ceny zadeklarowanej przez stronę Określając natomiast wartość celną importowanego samochodu ustalił wartość rynkową pojazdu na podstawie cen podanych w katalogu EurotaxGlass's 1/08 w wersji elektronicznej w systemie CARWERT. W wartości tej ujęto, zgodnie z wyjaśnieniami Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej zawartymi w Studium 1.1. -"Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych", markę i model samochodu, stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość, takie jak nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia. Dyrektor Izby Celnej uznał natomiast, że nieprawidłowo zastosowano korektę z tytułu koniecznych napraw. W związku z tym przeprowadził ponowną kalkulację w celu ustalenia prawidłowej wartości celnej pojazdu przedstawiając metodę dokonanych wyliczeń wraz z podaniem podstawy prawnej co do podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów procesowych, tj. art. 121, 122, 180, 187 i art.191 ordynacji podatkowej, jak również naruszenie art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE, seria L, nr 302, s. 1, ze zm. dalej: WKC) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i wadliwe uznanie, że w rozpoznawanej sprawie nie można zaakceptować wartości transakcyjnej towaru, a także art. 181 a ust. 1 RWKC poprzez niewyjaśnienie i nieprzedstawienie stronie uzasadnionych wątpliwości stojących u podstaw przyjętego przez organy postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wnosząc o jej oddalenie podtrzymał argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Nadto w piśmie z 5 czerwca 2013 r., jak również na rozprawie 13 listopada 2013 r., skarżący zarzucił nieprawidłowe obniżenie wartości transakcyjnej nieuszkodzonego pojazdu ekwiwalentnego o koszt naprawy oszacowany w kraju importu. Podkreślił, iż parametr "szacunkowy koszt naprawy" co do zasady nie pozostaje stały procentowo w stosunku do zmiany wartości początkowej pojazdu. Parametrem stałym jest "ustalony procentowo stopień uszkodzenia pojazdu". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 13 listopada 2013 r. sygn.akt V SA/Wa 1027/13 oddalił skargę. W uzasadnieniu orzeczenia sąd podkreślił, że organy celne zasadnie uznały, iż zaistniały uzasadnione wątpliwości, czy wartość zadeklarowana w zgłoszeniu celnym stanowiła całkowitą płatność za importowany towar (art. 181 a RWKC). Wątpliwości organów celnych wzbudziła bowiem deklarowana wartość pojazdu w kwocie 2.430 USD. Sąd uznał przy tym, że kwestionując wartość celną importowanego samochodu (art. 29 WKC) zasadnie uwzględniono opinię rzeczoznawcy z 3 lutego 2008 r. załączoną przez skarżącego do zgłoszenia celnego wraz z dokumentem Salvage Certificate i fakturą transportową oraz cenami rynkowymi importowanych pojazdów przedstawionych w katalogu EurotaxGlass’s 1/08 w formie elektronicznej. Zdaniem sądu, dane z portalu internetowego są wystarczającą podstawą do powzięcia wątpliwości co do rzetelności podanej wartości transakcyjnej pojazdu wskazanej w rachunku, stanowiąc zobiektywizowany punkt odniesienia dla wartości wynikającej z dokumentów przedstawionych przez skarżącego. Tym samym zaistniały przesłanki do wszczęcia z urzędu postępowania celnego w sprawie prawidłowego określenia wartości celnej sprowadzonego towaru. Wobec skutecznego zdaniem sądu zakwestionowania wartości transakcyjnej, organ celny zasadnie dokonał ustalenia wartości celnej pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 30 WKC. Podkreślił, iż w przypadku, gdy wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 29 WKC, ustala się ją stosując w kolejności art. 30 lit. a), b). c) i d) ustępu 2 WKC, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, z wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego. Zdaniem Sądu, organ celny zasadnie uznał, że nie można zastosować metod wskazanych w art. 30 ust. 2 a-d, tak więc wartość celną pojazdu zasadnie ustalono według metody "ostatniej szansy" (art. 31 ust. 1 WKC). Wskazano, że podstawą do określenia wartości pojazdów uszkodzonych metodą “ostatniej szansy" jest oszacowanie stopnia uszkodzenia pojazdu oraz określenie realnej wartości jego nieuszkodzonej części. Nadto dodał, że opinia rzeczoznawcy stanowi jedynie część materiału dowodowego, który podlega swobodnej ocenie jak każdy inny dowód. Zdaniem ówcześnie rozstrzygającego sądu I instancji organ celny dokonując ustalenia wartości celnej samochodu, zasadnie posługiwał się komputerowym systemem wyceny wartości pojazdów EurotaxGlass's - CARWERT (baza danych z 01.2008), określając średnią wartość rynkową samochodu marki Subaru Legancy na kwotę 98.500 zł. Przy ustalaniu wartości celnej prawidłowo dokonał stosownych korekt wpływających na jego wartość. Organ uwzględnił przy tym opinię rzeczoznawcy z 3 lutego 2008 r. w zakresie obejmującym "korektę ze względu na szacunkowy koszt naprawy" – wynoszący 47,4 %. Odnosząc się do zarzutu skarżącego, że parametr "szacunkowy koszt naprawy" co do zasady nie pozostaje stały procentowo w stosunku do zmiany wartości początkowej pojazdu w przeciwieństwie do "ustalonego stopnia uszkodzenia pojazdu" stwierdził, iż biegły, jak również organy powtórzyły określenie "koszty naprawy". Jednakże z analizy treści opinii jak i uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż wartość 47,4 % to procentowo określony stopień uszkodzenia samochodu, a więc parametr stały, prawidłowo rozliczony w zaskarżonej decyzji. Od tego wyroku skargę kasacyjną złożył skarżący, wnosząc o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił na podstawie art. 174 pkt. 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, oraz art. 191 ordynacji podatkowej, art. 73 ust. 1 Prawa celnego i art. 29 ust. 1 WKC i art. 181a RWKC, poprzez niezastosowanie metody wartości transakcyjnej towaru, co skutkowało przyjęciem błędnej wartości celnej towaru i podważeniem zaufania Skarżącego do organów celnych, a także poprzez prowadzenie weryfikacji wartości transakcyjnej z naruszeniem zasad postępowania, poprzez zastosowanie współczynników obniżających wartość pojazdu ustalonych w kraju importu w odniesieniu do cen samochodów podobnych w kraju eksportu (USA), - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 191 w zw. z art. 31 ust. 2 lit g) WKC oraz art. 181 a RWKC poprzez zaaprobowanie przez sąd pierwszej instancji zastosowania przez organ podatkowy w sposób dowolny i zamiennie współczynników korygujących wartość importowanego pojazdu z różnych metod wyceny na etapie ustalania wartości pojazdu metodą "ostatniej szansy", - art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nie odniesienie się do wszystkich zarzutów skargi, w szczególności zarzutu nie przeprowadzenia dowodu z opinii rzeczoznawcy dotyczącej wyceny stopnia uszkodzenia pojazdu, W treści uzasadnienia skargi kasacyjnej skarżący zarzucił również naruszenie: - art. 1 § 2 Prawa o ustroju sądów powszechnych, poprzez brak należytej oceny zarzutu naruszenia reguł postępowania administracyjnego podniesionego w skardze do sądu I instancji oraz pismach przygotowawczych i ocenę postępowania organu pod kątem kryterium słuszności, - art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nie wyjście poza granice skargi, pomimo że sąd powinien i mógł to uczynić. Natomiast w oparciu o podstawę wskazaną w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy polegające na błędnej wykładni art. 29 ust. 1 WKC oraz art. 181 a RWKC, a w konsekwencji ich niewłaściwe zastosowanie na skutek przyjęcia, że do zakwestionowania wartości celnej towaru wystarczy wątpliwość organu celnego uzasadniona różnicą pomiędzy wartością towaru podaną w zgłoszeniu celnym, a wartością towarów podobnych, lecz o innym stanie technicznym. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że w postępowaniu administracyjnym związanym z weryfikacją zgłoszenia celnego importowanego pojazdu podnosił zarzuty związane z przesłanką uzasadnionych wątpliwości (art. 181 a RWKC) oraz nienależytym ustaleniem stanu faktycznego. Zdaniem skarżącego, sąd I instancji nie wskazując merytorycznych podstaw zaakceptował postępowanie organu, który uznał, że dla ustalenia faktycznie zapłaconej ceny za uszkodzony importowany pojazd, możliwe jest porównanie tej wartości z cenami pojazdów nie uszkodzonych na rynku eksportu, z uwzględnieniem korekty z tytułu "koniecznych napraw pojazdu" (ujętych w opinii przedstawionej przez skarżącego) według wartości tych kosztów w kraju importu (m.in. robocizna), a nie kraju eksportu. Sąd przyjął również nieprawidłowo, że parametr "koniecznych napraw pojazdu" jest tożsamy z parametrem "procentowego stopnia uszkodzenia pojazdu". Zdaniem skarżącego, sąd I instancji błędnie zaakceptował korektę wartości samochodu nieuszkodzonego o parametr stopnia uszkodzenia, mimo że parametr ten nie był ustalany w postępowaniu, nie występował również w opinii rzeczoznawcy sporządzonej na wniosek skarżącego. Sąd uznał bowiem, że korekta z tytułu koniecznych napraw pojazdu jest korektą z tytułu stopnia uszkodzenia pojazdu. Zdaniem skarżącego nieprawidłowo dokonano weryfikacji wartości transakcyjnej, porównując cenę pojazdu nieuszkodzonego z uszkodzonym. Sąd nie przeanalizował bowiem, jak kształtuje się spadek cen samochodów uszkodzonych w stosunku do nieuszkodzonych na rynku amerykańskim. Przyjął za organami celnymi dowolnie, że do ustalenia ceny transakcyjnej można zastosować obniżenie wartości pojazdu według wyceny kraju importera, a nie kraju sprzedaży, tj. USA. Skarżący podkreślił również, że brak uzasadnienia wątpliwości pozwalających na odstąpienie od wartości transakcyjnej, narusza art. 191 ordynacji podatkowej w związku z art. 181 a RWKC. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. W wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 28 października 2015 r. sygn. akt I GSK 356/14 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. W uzasadnieniu wyroku NSA podkreślił, że zarzuty skargi kasacyjnej zasadniczo dotyczyły braku uzasadnionych podstaw do zakwestionowania wartości transakcyjnej importowanego z USA samochodu, zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym, jak również nieprawidłowego ustalenia jego wartości celnej tzw. metodą "ostatniej szansy". Zdaniem NSA, sąd I instancji nie dokonał rzetelnej oceny postępowania organów celnych. Nie zwrócił bowiem uwagi, że organy celne dokonując oceny deklarowanej wartości celnej oparły się o materiał porównawczy w postaci wydruków ze stron internetowych z kraju rynku eksportu (USA) dotyczących nieuszkodzonych samochodów marki Subaru Legacy, natomiast samochód importowany przez skarżącego jest samochodem uszkodzonym. Organy celne co prawda wskazały również, że cena pojazdów marki Subaru Legacy nawet po uwzględnieniu stopnia uszkodzenia była trzykrotnie wyższa od zadeklarowanej przez skarżącego, jednakże sąd I instancji nie poddał należytej weryfikacji tego stwierdzenia organu. Ograniczył się do stwierdzenia, że określony procentowo w wysokości 47,4% parametr szacunkowego kosztu naprawy, określony w opinii przedłożonej przez skarżącego, jest w rzeczywistości procentowo określonym stopniem uszkodzenia pojazdu. Jak wynika natomiast z akt sprawy, w toku postępowania organ podatkowy nie ustalał parametru stopnia uszkodzenia pojazdu. W opinii przedstawionej przez skarżącego, biegły dokonał natomiast korekty wartości pojazdu o 47,4% z tytułu koniecznych napraw pojazdu. Podkreślił przy tym, opierając się na Instrukcji określania wartości pojazdów nr 1/2005 zatwierdzonej w dniu 9 grudnia 2004 r. uchwałą Prezydium Rady Naczelnej do stosowania w Stowarzyszeniu Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oraz w Komputerowym Systemie INFO EKSPERT, że wartość rynkową pojazdu uszkodzonego można określić zarówno metodą stopnia uszkodzenia pojazdu jak i metodą kosztu naprawy. Jednakże są to dwie różne metody. W metodzie stopnia uszkodzenia pojazdu podstawą jest określenie stopnia uszkodzenia pojazdu oraz określenie realnej wartości jego nieuszkodzonej części. W przypadku natomiast metody kosztu naprawy podstawą jest poprawna kalkulacja naprawy pojazdu wykonana według wskazań technologii producenta, która bazuje na cenach detalicznych części zamiennych i materiałów, oraz przeciętnych stawkach roboczogodziny stosowanych dla napraw powypadkowych na określonym terenie. Nadto, wartości parametru z tytułu koniecznych napraw, wskazane w opinii, odnoszą się do koniecznych napraw pojazdu ustalonych według cen na rynku importu, a nie rynku eksportu. Ocena dokonana przez sąd I instancji w tym względzie jest nieprawidłowa. Z treści opinii nie wynika, aby parametr "koniecznych napraw pojazdu" określony procentowo w wysokości 47,4%, odnosił się do stopnia uszkodzenia pojazdu. Wręcz w komentarzu do opinii rzeczoznawca wskazał, iż w celu przywrócenia pełnych walorów techniczno-handlowych pojazdu konieczne jest dokonanie prac naprawczych i określonych nakładów finansowych w zakresie przedstawionym w opinii. Wnioski wskazane w uzasadnieniu sądu instancji nie wypływają również z uzasadnienia decyzji organu. Natomiast stosowanie ich zamiennie, przez sąd I instancji jest nieprawidłowe, bowiem nie pozwala na miarodajne ustalenie rzeczywistej wartości celnej importowanego towaru. Jak dalej wskazał NSA, sąd I instancji zaakceptował postępowanie organów celnych, które w sposób wadliwy i niewystarczający przeprowadziły postępowanie celem ustalenia wystąpienia przesłanek do zastosowania art. 181 a RWKC. Zdaniem NSA, organy nie podjęły w celu ustalenia prawidłowej wartości celnej pojazdu właściwych działań, a sąd I instancji zaakceptował taki sposób postępowania. Wskazał, że organy celne nie podjęły w celu ustalenia prawidłowej wartości celnej pojazdu właściwych działań. Tym samym za zasadny uznał zarzut naruszenia przepisów procesowych, tj. art. 187 § 1, art. 180 § 2 i art.121 ordynacji podatkowej. Rozpatrując sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. W oparciu o treść art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 190 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., poz. 270 ze zm.), sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Rozpoznając niniejszą sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny związany jest zatem wykładnią prawa zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 października 2015 r., sygn. akt I GSK 356/14 wydanym w następstwie skargi kasacyjnej J. P. Badając zaskarżoną decyzję we wskazanym zakresie, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia zaistnienia uzasadnionych wątpliwości do zakwestionowania wartości transakcyjnej importowanego z USA samochodu, zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym oraz prawidłowości ustalenia wartości celnej pojazdu tzw. metodą "ostatniej szansy". Na wstępie sąd wyjaśnia, że zgodnie z art. 29 ust.1 WKC, wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar wtedy, gdy został on sprzedany w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Na podstawie natomiast art. 181 a RWKC, w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 KWC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 78 WKC, po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia, a więc zbadać wiarygodność dokumentów przedłożonych przez skarżącego pod względem formalnym jak i materialnym, a więc również wówczas, gdy cena transakcyjna wskazana w dokumencie (fakturze) budzi uzasadnione wątpliwości co do tego, czy wartość zadeklarowana w zgłoszeniu celnym jest ceną faktycznie zapłaconą za towar. Organ celny przede wszystkim powinien przeprowadzić postępowanie w sposób pozwalający na stwierdzenie istnienia przesłanek określonych w art. 181 a RWKC. Dopiero w sytuacji, w której organ poweźmie uzasadnione wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 KWC, może odstąpić od metody wartości transakcyjnej i zastosować zastępcze metody ustalania wartości celnej. W ocenie sądu, w rozpoznawanej sprawie organy celne w sposób wadliwy i niewystarczający przeprowadziły postępowanie w zakresie ustalenia wystąpienia przesłanek do zastosowania art. 181 a RWKC, co mogło prowadzić do błędnego ustalenia wartości celnej pojazdu. Organ celny uznał, że wskazana wartość celna sprowadzonego pojazdu z USA (2.430 USD) budzi uzasadnione wątpliwości co do tego, czy jest to cena całkowicie zapłacona za towar. Wątpliwości te organ powziął na podstawie dokumentów załączonych przez skarżącego do zgłoszenia celnego, w tym opinii rzeczoznawcy z 3 lutego 2008 r., jak również na podstawie ceny rynkowej importowanego pojazdu określonej w katalogu EurotaxGlass’s 1/08. Organ celny wykorzystał w tym celu cenę rynkową importowanego pojazdu wskazaną w opinii w oparciu o materiał porównawczy z kraju rynku eksportu wskazaną w wydrukach ze stron internetowych. Uznał na tej podstawie, że oferowane na amerykańskiej aukcji internetowej pojazdy marki Subaru Legacy nawet po uwzględnieniu stopnia uszkodzenia przedstawiały wartości trzykrotnie wyższe od zadeklarowanej przez skarżącego. Tymczasem działaniem nieprawidłowym było dokonanie przez organ celny oceny deklarowanej wartości celnej w oparciu o materiał porównawczy w postaci wydruków ze stron internetowych z kraju rynku eksportu (USA) dotyczących nieuszkodzonych samochodów marki Subaru Legacy. Przedmiotowy samochód importowany przez skarżącego jest bowiem samochodem uszkodzonym. Organy celne co prawda wskazały, że cena pojazdów marki Subaru Legacy nawet po uwzględnieniu stopnia uszkodzenia była trzykrotnie wyższa od zadeklarowanej przez skarżącego, jednakże nie zweryfikowały swojego stanowiska. Organ celny ustalając wartość celną pojazdu zastosował metodę tzw. "ostatniej szansy" określoną w art. 31 WKC. Zastosowanie tej metody powoduje, że wartość celna jest ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., przepisów Działu II Rozdziału III WKC. W przypadku określania wartości celnej używanego samochodu, dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi aut sprowadzanych przez importera, ale wyprodukowanych poza Wspólnotą i sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych samochodów ustalana jest w oparciu o art. 31 WKC, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty. Przyjmuje się wówczas cenę katalogową samochodu "podobnego" wyprodukowanego poza obszarem Wspólnoty, a następnie dokonuje się odpowiedniego pomniejszenia ceny o elementy takie jak cło, podatek akcyzowy i podatek VAT. Należy także zauważyć, że metoda "ostatniej szansy" jest stosowana przy ustalaniu wartości celnej importowanych samochodów ze względu na zróżnicowany stan techniczny tych pojazdów (np. uszkodzenia czy braki). Organy celne przy tym posiłkują się opiniami rzeczoznawców w zakresie stopnia zużycia pojazdu, czy jego uszkodzeń. W rozpoznawanej sprawie organ celny ustalił średnią wartość rynkową samochodu marki Subaru Legacy na podstawie komputerowego systemu wyceny wartości pojazdów EurotaxGlass’s - CARWERT (baza danych 1/08) na kwotę 98.500 złotych, a następnie pomniejszył powyższą kwotę m.in. o korektę ze względu na szacunkowy koszt naprawy o 47,4%. Wartość tej korekty organ ustalił na podstawie przedłożonej przez skarżącego opinii. Jednocześnie organ wskazał, że określony procentowo, w wysokości 47,4% parametr szacunkowego kosztu naprawy, określony w opinii przedłożonej przez skarżącego, jest w rzeczywistości procentowo określonym stopniem uszkodzenia pojazdu. Tymczasem z treści opinii nie wynika, aby parametr "koniecznych napraw pojazdu" określony procentowo w wysokości 47,4%, odnosił się do stopnia uszkodzenia pojazdu. Wręcz w komentarzu do opinii rzeczoznawca wskazał, iż w celu przywrócenia pełnych walorów techniczno-handlowych pojazdu konieczne jest dokonanie prac naprawczych i określonych nakładów finansowych w zakresie przedstawionym w opinii. W związku z tym wyjaśnienia wymaga - opierając się na Instrukcji określania wartości pojazdów nr 1/2005 zatwierdzonej w dniu 9 grudnia 2004 r. uchwałą Prezydium Rady Naczelnej do stosowania w Stowarzyszeniu Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oraz w Komputerowym Systemie INFO EKSPERT - że wartość rynkową pojazdu uszkodzonego, można określić zarówno metodą stopnia uszkodzenia pojazdu jak i metodą kosztu naprawy. Są to jednak dwie różne metody. W metodzie stopnia uszkodzenia pojazdu podstawą jest określenie stopnia uszkodzenia pojazdu oraz określenie realnej wartości jego nieuszkodzonej części. W przypadku natomiast metody kosztu naprawy podstawą jest poprawna kalkulacja naprawy pojazdu wykonana według wskazań technologii producenta, która bazuje na cenach detalicznych części zamiennych i materiałów, oraz przeciętnych stawkach roboczogodziny stosowanych dla napraw powypadkowych na określonym terenie. Nie można tych metod stosować zamiennie, co uczynił organ celny. Takie działanie jest błędne i nie pozwala na miarodajne ustalenie rzeczywistej wartości celnej importowanego towaru. Jeżeli bowiem po zwolnieniu pojazdu organ celny dokonał kontroli zgłoszenia celnego w celu ustalenia, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę za pojazd, to w tym celu winien porównać cenę samochodu będącego przedmiotem importu (a więc uszkodzonego), z ceną porównywalnego uszkodzonego samochodu marki Subaru Legacy na rynku kraju eksportu (USA). Tylko taki sposób postępowania pozwoli na ustalenie ceny całkowitej, faktycznie zapłaconej za pojazd. Jak podkreślił NSA, podejście do używanych i uszkodzonych samochodów, rzutujące na ich ceny rynkowe jest różne w różnych krajach, w zależności od wielu czynników ekonomicznych i kulturowych. W krajach zaawansowanych technologicznie, o wysokim dochodzie narodowym, gdzie samochody nie stanowią dobra luksusowego, a są niezbędnym narzędziem pracy, pojazdy uszkodzone są znacznie mniej wartościowe niż wynikałoby to ze stopnia ich uszkodzenia. Mają na to wpływ wysokie koszty naprawy i części zamiennych w stosunku do kosztów zakupu pojazdów nowych (wyrok NSA z 12 stycznia 2011 r. I GSK 700/09). Brak jest tym samym podstaw do pomniejszenia wartości samochodu tej samej marki i roku produkcji, co przedmiot importu, wskazanej w wydrukach internetowych załączonych do opinii, o wartości korekt z tytułu koniecznych napraw przyjętych w opinii, określonych na podstawie cen kraju importu i przyjmowania na tak ustalanej podstawie ceny pojazdu uszkodzonego, za faktycznie zapłaconą na rynku eksportu. Podkreślić należy również, że prawidłowość zastosowania konkretnej metody wyceny pojazdu uszkodzonego ma niewątpliwie wpływ na ustalenie ostatecznej wartości rynkowej pojazdu. Nie mogą zatem istnieć w tym zakresie żadne wątpliwości, a opinia winna gruntownie wyjaśnić wszystkie elementy, które mają wpływ na ustalenie wartości rynkowej pojazdu. Z istoty dowodu, jakim jest opinia biegłego wynika, że musi ona zawierać uzasadnienie, które pozwoliłoby dokonać analizy logiczności i poprawności wniosków bez konieczności wkraczania w sferę wiedzy specjalistycznej. Opinia biegłego musi przekonywać jako logiczna całość. W opinii powinne być wskazane i wyjaśnione przesłanki, które doprowadziły do przedstawionych konkluzji. Natomiast opinia przedstawiona przez skarżącego tych warunków nie spełnia. Organy celne wybiórczo zastosowały, wyjęty z tej opinii dla ustalenia wartości celnej jeden parametr, koniecznych napraw pojazdu, nie wskazując motywów takiego postępowania. Podkreślić należy, że jeżeli nawet organ uznał, że opinia przedłożona przez skarżącego może być zastosowana w sprawie, powinny były zwrócić się do biegłego o jej uzupełnienie, wyjaśnienie lub doprecyzowanie, wobec nie wyjaśnienia wszystkich okoliczności mających znaczenie dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie. Miały taką powinność tym bardziej, że skarżący zgłaszał uwagi i zastrzeżenia w tym względzie. Organy celne nie podjęły więc w celu ustalenia prawidłowej wartości celnej pojazdu właściwych działań. Tym samym za zasadny uznać należy zarzut naruszenia przepisów procesowych, tj. art. 187 § 1, art. 180 § 2 i art.121 ordynacji podatkowej. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ celny, mając na względzie poczynione wywody, zgromadzi dodatkowy materiał dowodowy i oceni go wszechstronnie mając na uwadze, że celem postępowania powinno być w pierwszej kolejności ustalenie zaistnienia przesłanki uzasadnionych wątpliwości, że deklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 pkt 1 WKC. Organ celny przy ponownym rozpatrywaniu sprawy winien wziąć pod uwagę zaprezentowaną ocenę prawną. Mając to na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach postępowania sąd orzekł w pkt 2 sentencji wyroku na podstawie art. 200 p.p.s.a.