I SA/Łd 386/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lipca 2014 r. sprawy ze skargi A Spółki jawnej z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty zwrotu podatku od towarów i usług oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec 2004 r. oddala skargę. . akt I SA/Łd 386/14 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] określającą firmie A. Spółka jawna K. M., W. K. (dalej: "Spółka") za marzec 2004 r. kwotę zwrotu podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości 24.248 zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w marcu 2004 r. Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturach dokumentujących nabycie oleju napędowego od firmy B. Sp. z o.o. Zdaniem organu faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wobec powyższego na podstawie z § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268, ze zm.), powoływanego dalej jako "rozporządzenie wykonawcze"), organ pierwszej instancji zakwestionował Spółce prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach, których wystawcą była spółka B. W odwołaniu pełnomocnik Spółki zarzucił decyzji organu pierwszej instancji naruszenia następujących przepisów: - art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm.), powoływanej dalej jako "u.p.t.u.a." w zw. z § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia wykonawczego poprzez zakwestionowanie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego, - art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez określenie kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym pomimo upływu pięcioletniego terminu przedawnienia, - art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a także zaniechanie ustalenia rzeczywistego pochodzenia nabytego paliwa, - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez: – dowolną ocenę stanu faktycznego oraz uznanie, że dowody zgromadzone w sprawie są wystarczające do przyjęcia, że faktury wystawione przez spółkę B. są fikcyjne, ponieważ w firmie tej nie występował faktyczny zakup i sprzedaż paliwa, – uznanie w oparciu o zgromadzone dowody, że faktury wystawione przez kontrahenta są pustymi fakturami, ponieważ dostarczone paliwo nie było własnością ww. firmy, co zdaniem organów podatkowych wyklucza istnienie rzeczywistego obrotu paliwami w firmie B., – uznanie za wiarygodne zeznań składanych przez M. B. jako oskarżonego na etapie postępowania przygotowawczego i postępowania karnego, mimo że oskarżony nie ma obowiązku mówienia prawdy, – uznanie dowodu z przesłuchania strony za niewiarygodny. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. W § 6 powołanej regulacji ustawodawca określił przypadki, które skutkują zawieszeniem pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Do okoliczności takich należy m.in. wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego organ pierwszej instancji dokonał wobec podatnika w dniu 29 grudnia 2009 r. za okresy: styczeń - marzec 2004 r., maj-grudzień 2004r. Postępowanie to nie zostało dotychczas prawomocnie zakończone. Organ wskazał na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2009r., l FPS 9/08, z której wynika, że "art. 70 § 1 O.p. ma zastosowanie do należności z tytułu nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług". Pogląd ten można również odnieść do nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podlegającej rozliczeniu w następnych okresach rozliczeniowych. Organ zwrócił uwagę na akt oskarżenia z dnia [...] 2007 r. sygn. akt [...], z którego wynika, że m. in. M. B.(prezes spółki B. w okresie od stycznia 2003 r. do października 2005 r. wspólnie i w porozumieniu z innymi osobami, brał udział w zorganizowanej grupie przestępczej, mającej na celu popełnienie przestępstw w szczególności polegających na dokonywaniu oszustw na szkodę Skarbu Państwa i doprowadzeniu do uszczuplenia należności publicznoprawnej wielkiej wartości, poprzez wprowadzenie właściwego organu w błąd co do zaistnienia transakcji obrotu paliwem w postaci oleju napędowego oraz poświadczanie nieprawdy w dokumentach księgowych w postaci faktur VAT wystawianych przez D.. Organ wskazał również na prawomocny wyrok Sądu Rejonowego dla Ł. w Ł. z dnia [...] 2008 r. (sygn. akt [...]), skazujący K. C. m. in. za poświadczenie nieprawdy w dokumentach księgowych w postaci faktur VAT wystawianych na rzecz spółki B. Natomiast wyrokiem z dnia [...] 2009 r. sygn. akt [...], S. D. została uznana winną m. in. nierzetelnego prowadzenia księgi przychodów i rozchodów spółki B. poprzez ewidencjonowanie faktur VAT nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w zakresie zakupu oleju napędowego. Organ przytoczył zeznania M. B., z których wynika, że właścicielem paliwa był A. K., a firma B. jedynie to paliwo fakturowała, pilnowała terminów płatności oraz sald zadłużenia z kontrahentami. Na rozprawie przed Sądem Rejonowym dla Ł. w Ł., która odbyła się w dniu [...] 2009 r. M. B. – prezes spółki B. wystąpił o dobrowolne poddanie się karze. Zdaniem organu istotne znaczenie w sprawie ma decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] nr [...] wydana dla B. Sp. z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług za marzec 2004 r., w której organ ten zakwestionował prawo spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT dokumentujących zakupy oleju napędowego oraz obowiązek odprowadzenia podatku należnego wynikającego z faktur VAT dokumentujących sprzedaż paliwa przez ten podmiot. Z decyzji tej wynika, że transakcje sprzedaży produktu ropopochodnego dokonane przez tę firmę, m.in. na rzecz strony, w rzeczywistości nie miały miejsca. Organ stwierdził, że § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia wykonawczego zawiera ograniczenie uprawnienia podatnika określonego w art. 19 ust. 1 u.p.t.u.a. Prawo do odliczenia może bowiem dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane, a sama faktura go nie tworzy. Ryzyko doboru kontrahentów ponosi nabywca, który korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego i bez znaczenia jest to, czy działał w dobrej, czy złej wierze. Na poparcie swojego stanowiska organ odwołał się do orzecznictwa sądów administracyjnych. Organ wskazał na art. 181 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności zeznania świadków, dokumenty zgromadzone w toku kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego. Niecelowe jest ponowne przesłuchiwanie świadków na tę samą okoliczność tylko dlatego, że podatnik nie mógł brać udziału w czynnościach postępowania karnego. W ocenie organu zeznania złożone przez wspólników Spółki: K. M. i W. K. nie mogą być dowodem potwierdzającym rzeczywistą dostawę oleju napędowego od firmy B.. Ich treść wskazuje okoliczności w jakich nabywano towar określony w spornych fakturach (kto przywoził paliwo, w jaki sposób następowała płatność i odbiór faktur) oraz cel do jakiego wykorzystywano paliwo. Nie jest natomiast okolicznością sporną sam fakt zakupu paliwa przez podatnika, a następnie wykorzystania go w prowadzonej działalności gospodarczej. Co więcej, organ podatkowy nie kwestionuje zarówno ilości, jak i cen wynikających ze spornych faktur. Nie znajduje zatem uzasadnienia zarzut uznania ich jako niewiarygodne. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez Spółkę, która zarzuciła organowi naruszenia: - art. 19 ust. 1 i 2 u.p.t.u.a. w zw. z § 48 ust 4 pkt 5 lit a) rozporządzenia wykonawczego poprzez: - zakwestionowanie prawa Podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez firmę B. Sp. z o.o. i wydanie decyzji określającej prawidłową wysokość zwrotu podatku od towarów i usług oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług na skutek wadliwego przyjęcia, że u kontrahenta podatnika nie występowały czynności podlegające opodatkowaniu podczas gdy czynności udokumentowane fakturami VAT zostały faktycznie wykonane i zakupiony towar został dostarczony Podatnikowi, co uprawniało Podatnika do odliczenia określonego w ww. fakturach VAT podatku naliczonego; - zakwestionowanie prawa Podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez firmę B. Sp. z o.o. i wydanie decyzji określającej prawidłową wysokość kwoty zwrotu podatku od towarów i usług oraz nadwyżki w podatku od towarów i usług mimo, że Podatnik nie dokonywał transakcji w celu nadużycia zwrotu podatku VAT gdyż na podstawie obiektywnych okoliczności istniejących w sprawie nie mógł zorientować się, iż jego kontrahent firma B. Sp. z o.o. uczestniczy w zorganizowanej grupie przestępczej i wystawia tzw. "puste" faktury nie dokonując faktycznego obrotu olejem napędowym; II. naruszenie prawa procesowego, a mianowicie: 1. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 Ordynacji Podatkowej poprzez: - nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego z naruszeniem zasad proceduralnych, co w konsekwencji spowodowało, iż organ podatkowy wydał decyzję bez wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie niekompletnego materiału dowodowego; - zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym i przerzuceniu ciężaru dowodzenia okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia na Skarżącego; - zaniechanie ustalenia rzeczywistego pochodzenia nabytego paliwa; - zakwestionowanie prawa Podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez firmę B. Sp. z o.o. i wydanie decyzji określającej prawidłową wysokość kwoty zwrotu podatku od towarów i usług oraz nadwyżki w podatku od towarów i usług mimo, że Podatnik nie dokonywał transakcji w celu nadużycia zwrotu podatku VAT gdyż na podstawie obiektywnych okoliczności istniejących w sprawie nie mógł zorientować się, iż jego kontrahent firma B. Sp. z o.o. uczestniczy w zorganizowanej grupie przestępczej i wystawia tzw. "puste" faktury nie dokonując faktycznego obrotu olejem napędowym; 2. art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez dopuszczenie jako dowodu protokołu z zeznań świadków w osobach M. B., K. C., J.S., S. D. przesłuchanych w postępowaniu kontrolnym; 3. art. 191 Ordynacji Podatkowej poprzez: - dowolną ocenę zebranego w sprawie niekompletnego materiału dowodowego i uznanie, że dowody zgromadzone w sprawie są wystarczające do przyjęcia, że faktury wystawione przez firmę B. Sp. z o.o. są fikcyjne ponieważ w firmie B. Sp. z o.o. nie występował faktyczny zakup paliwa i sprzedaż paliwa; - uznanie, w oparciu o zgromadzone w sprawie dowody, że faktury wystawione przez firmę B. Sp. z o.o. są pustymi fakturami ponieważ dostarczone Podatnikowi paliwo nie było własnością ww. firmy, co zdaniem organów podatkowych wyklucza istnienie rzeczywistego obrotu paliwami w firmie B. Sp. z o.o.; - uznanie za wiarygodne zeznań składanych przez M. B. jako oskarżonego na etapie postępowania przygotowawczego i postępowania karnego mimo, że oskarżony nie ma obowiązku mówienia prawdy; - uznanie za niewiarygodny dowodu z przesłuchania Strony w osobach W.K. i K. M. z uwagi na to, że dowód ten został uzyskany bezpośrednio od podmiotu zainteresowanego rozstrzygnięciem całej sprawy; Wobec podniesionych zarzutów wniesiono o uchylenie w całości decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Pismem z dnia 12 listopada 2012 r., do którego załączono plik kserokopii różnych dokumentów, Dyrektor Izby Skarbowej, odwołując się do pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z 17 października, poinformował, że podatnik nie został zawiadomiony o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym. W tej sytuacji należy stwierdzić, że w odniesieniu do przedmiotowego zobowiązania podatkowego nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu odwoławczego w rozpoznawanej sprawie doszło jednak do przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Skutek taki nastąpił z dniem 16 grudnia 2009 r., kiedy zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne, z uwagi na spełnienie warunków określonych w art. 154 § 4 ustawy z 17 czerwca 1967 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej "u.p.e.a.", j.t. Dz. U z 2005 r., Nr 229, poz.1954 ze zm.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna . Z mocy art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej w skrócie "ppsa" ) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza ,że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu. Mając powyższe na uwadze w ocenie sądu w pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii przedawnienia , która z taką mocą jest artykułowana przez organ , a strona pozostaje w tym zakresie bierna. Wypełniając zatem obowiązek wynikający z art. 134 ppsa sąd stwierdza ,że do przedawnienia zobowiązania podatkowego czy też swoistej jego postaci jaką jest zwrot podatku oraz określenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym , nie doszło. Organ powołuje się na dwie okoliczności ; po pierwsze, zawieszenie biegu terminu przedawnienia wobec wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe na podstawie art. 70 § 6 Op., po wtóre , na dokonane zajęcie zabezpieczające , przekształcone w zajęcie egzekucyjne o skutku przerywającym bieg terminu przedawnienia – art. 70 § 4 Op. w zw. z art. 154 § 4 i 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1967 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz.U. z 2012 r. , poz. 1015 ze zm. – dalej w skrócie "pea") . W myśl art.70 § 1 Op. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził m. in., że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu, ponieważ w dniu 29 grudnia 2009 r. zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe obejmujące okres wymieniony w zaskarżonej decyzji, co spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Pismem z dnia 12 listopada 2012 r., do którego załączono plik kserokopii różnych dokumentów, Dyrektor Izby Skarbowej poinformował, że podatnik nie został zawiadomiony o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym. W tej sytuacji należy stwierdzić, że w odniesieniu do przedmiotowego zobowiązania podatkowego nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Jednakże zdaniem organu odwoławczego w rozpoznawanej sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Skutek taki nastąpił z dniem 16 grudnia 2009 r., kiedy zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne, z uwagi na spełnienie warunków określonych w art. 154 § 4 pea. Z pisma Dyrektora Izby Skarbowej z 21 lipca 2014 r. , nawiązującego także do wcześniejszego pisma tego organu z 12 listopada 2012 r. wynika, że w toku postępowania zabezpieczającego prowadzonego na podstawie zarządzenia z dnia [...] 2008 r. nr [...] - obejmującego zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2004 r., organ egzekucyjny dokonał zajęcia zabezpieczającego ruchomości (pojazdów) należących do skarżącej spółki. Odpis ww. zarządzenia doręczono spółce w dniu 11 grudnia 2008 r. Natomiast w dniach 11-12 grudnia 2008 r. W. K. (wspólnik skarżącej spółki) podpisał protokoły zabezpieczenia, przyjmując pod dozór ww. ruchomości. Na podstawie art. 154 § 4 pkt 1 pea zajęcie zabezpieczające przekształca się w zajęcie egzekucyjne z dniem wystawienia tytułu wykonawczego, pod warunkiem że nastąpiło nie później niż przed upływem 2 miesięcy od dnia doręczenia ostatecznej decyzji lub innego orzeczenia podlegającego wykonaniu w sprawie, w której dokonano zabezpieczenia, bądź doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. W omawianej sprawie postanowienie z dnia 15 grudnia 2009 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej za badany okres z dnia 7 grudnia 2009 r., zostało doręczone 15 grudnia 2009 r., zaś tytuł wykonawczy został wystawiony w dniu następnym, tj. 16 grudnia 2009 r. Pismem z dnia 28 grudnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. poinformował skarżącą Spółkę o przekształceniu się zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne. Pismo to zostało doręczone stronie w tym samym dniu. W myśl art. 154 § 7 pea w dniu przekształcenia się zajęcia, o którym mowa w § 4 i 5, powstają skutki związane z zastosowaniem środka egzekucyjnego. W omawianej sprawie oznacza to, że z dniem 16 grudnia 2009 r. zajęcie zabezpieczające przekształciło się w mocy prawa w zajęcie egzekucyjne. Natomiast zajęcie egzekucyjne ruchomości jest środkiem egzekucyjnym powodującym przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, do czego doszło przed upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Oznacza to również, że wydając decyzję w dniu 28 kwietnia 2011 r. organ odwoławczy nie dopuścił się naruszenia tego przepisu, pomimo , że termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2009 r. Przechodząc do podniesionych naruszeń prawa formalnego a zatem do kwestii ustaleń faktycznych i oceny dowodów stwierdzić należy, że organy podatkowe dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych (zebrały materiał dowodowy, należycie go oceniły i wyciągnęły poprawne wnioski), pozwalających na przyjęcie, że sporne faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż spółka B. widniejąca na owych fakturach jako ich wystawca, w rzeczywistości żadnego paliwa skarżącej Spółce A. nie sprzedała. Przede wszystkim potwierdzają to przytoczone w zaskarżonej decyzji zeznania M. B.- prezesa spółki B. , z których wynika, że właścicielem paliwa był A. K., a firma B. jedynie to paliwo fakturowała, pilnowała terminów płatności oraz sald zadłużenia z kontrahentami. Potwierdza to również podana przez organ okoliczność, że na rozprawie przed Sądem Rejonowym dla Ł. w Ł. , która odbyła się w dniu [...] 2009 r. M.B. wystąpił o dobrowolne poddanie się karze. Ponadto w obrocie prawnym funkcjonuje ostateczna decyzja Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] nr [...] wydana dla B. Sp. z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług za luty 2004 r., w której organ ten zakwestionował prawo spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT dokumentujących zakupy oleju napędowego oraz obowiązek odprowadzenia podatku należnego wynikającego z faktur VAT dokumentujących sprzedaż paliwa przez ten podmiot. Z decyzji tej wynika, że transakcje sprzedaży produktu ropopochodnego dokonane przez tę firmę, m.in. na rzecz strony, w rzeczywistości nie miały miejsca. Odnoszą się z kolei ponownie do zarzutów naruszenia prawa materialnego – ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jak również wydanego rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. , na wstępie stwierdzić należy ,że zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług, będącego podatkiem od wartości dodanej, jest ustanowione w art. 19 ust. 1 u.p.t.u.a. prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego, o którą podatnik ma prawo obniżyć ciążący na nim podatek należny, stanowi - w myśl art. 19 ust. 2 ustawy - suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentów odprawy celnej. Dla powstania prawa do odliczenia decydujące znaczenie ma powstanie obowiązku podatkowego u sprzedawcy, przez co istotnego znaczenia nabiera ustalenie czy u sprzedawcy powstał podatek należny, nie ma znaczenia przy tym, czy podatek ten został zapłacony. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma charakteru samoistnego - jest to prawo warunkowe, które nie może powstać u nabywcy towaru jeżeli we wcześniejszej fazie obrotu - u sprzedawcy - nie powstał obowiązek podatkowy. W sytuacji gdy nie doszło do sprzedaży opodatkowanej, nabycie prawa własności towaru w oparciu o art. 169 Kodeksu cywilnego nie jest okolicznością tworzącą podstawę do odliczenia podatku naliczonego. W wyroku z dnia 13 października 2009 r., I FSK 829/08, LEX nr 537036, NSA stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury nie może powstać u jej dysponenta jeżeli u jej wystawcy nie powstaje obowiązek podatkowy w tym podatku w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu. Dysponowanie bowiem przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Wprawdzie powołany wyrok odnosi się do ustawy z 2004 r., jednak zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego na podstawie ustawy z 1993 r. w omawianym zakresie była uregulowana analogicznie. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że faktura, która nie dokumentuje sprzedaży opodatkowanej między wskazanymi w niej kontrahentami nie wywołuje żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i u odbiorcy. Oznacza to ,że jeżeli z tytułu transakcji wskazanych w zakwestionowanych fakturach nie powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy w zakresie podatku należnego, to nie mogło również powstać prawo nabywcy (czyli skarżącej Spółki) do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym w odniesieniu do podmiotu, który w zakwestionowanych fakturach figuruje jako sprzedawca paliwa, tj. spółka B., podstawowe znaczenie ma brak zaistnienia obowiązku podatkowego dla czynności opisanych w tych fakturach, wynikający z decyzji innych organów. W sytuacji gdy organ właściwy dla sprzedawcy stwierdził, że czynności opodatkowane nie miały miejsca, uwzględnienie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych samych faktur przez organ właściwy dla nabywcy towaru prowadziłoby do naruszenia zasady neutralności VAT. W omawianej sprawie został zgromadzony obszerny materiał dowodowy, na podstawie którego organ szczegółowo wyjaśnił dlaczego w jego ocenie zakwestionowane faktury obrazują czynności faktycznie niedokonane. W skład tego materiału wchodzą zeznania osoby reprezentującej wystawcę faktur oraz wyroki skazujące osoby powiązane z tym podmiotem za wprowadzenie w błąd właściwego organu podatkowego poprzez posłużenie się nierzetelnymi fakturami VAT dokumentującymi fikcyjne transakcje ( opisane wcześniej ). Zgodnie z art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiąże sąd administracyjny. Związanie sądu administracyjnego odnosi się tylko do faktu popełnienia przestępstwa, a więc do sfery ustaleń faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej. W sprawie, w której przedmiotem jest zakwestionowanie legalności faktur, przesądzenie wyrokiem karnym (w odniesieniu do K.C. i S.D.), dotyczącym okoliczności wystawienia faktur, wiąże organy i sąd administracyjny oraz powoduje, że uzasadnione i konieczne staje się ustalenie przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia, że faktury zakwestionowane przez organy zostały wystawione niezgodnie z prawem. Ordynacja podatkowa nie przyjęła zasady bezpośredniości w postępowaniu dowodowym, o czym świadczy treść art. 181 Op. Organ podatkowy może bowiem wykorzystać dowodowo również materiały zgromadzone w innych postępowaniach, co zostało zastosowane w rozpoznawanej sprawie. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organy obu instancji miały prawo przyjąć, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji sprzedaży paliwa, dokonanych pomiędzy podmiotami wskazanymi w tych fakturach, co wyczerpuje dyspozycję § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia wykonawczego. Zgodnie z tym przepisem w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Omawiany przepis dotyczy zarówno czynności, które faktycznie nie zostały dokonane, jak i czynności, których wprawdzie dokonano, lecz między innymi podmiotami. Sąd podziela stanowisko przyjęte w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 3 listopada 2009 r. III SA/Gl 747/09 (LEX nr 557971), że wystawienie faktury przez podmiot, który nie był faktycznym sprzedawcą towarów wskazanych w fakturze, pozbawia podatnika możliwości skorzystania z uprawnienia określonego w art. 19 ust. 1 u.p.t.u.a. Nabywca towarów ponosi ryzyko wyboru kontrahenta, od którego towary kupuje, niezależnie od własnej dobrej wiary. Prawa do odliczenia podatku naliczonego nie tworzy bowiem sama faktura dokumentująca sprzedaż towarów, na której wystawcą jest inny podmiot niż ten, który rzeczywiście był sprzedawcą. Podatek od towarów i usług jest podatkiem wysoce sformalizowanym. Jego samoobliczanie weryfikowane jest na podstawie faktur, które muszą spełniać warunki przewidziane w przepisach wykonawczych do u.p.t.u.a. W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zapisów zawartych w tym dokumencie ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, czy kontrolowana transakcja miała miejsce między podmiotami wymienionymi w fakturze. Ustalenia tego organ może dokonać w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę. W omawianej sprawie organy zasadnie oceniły, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego. W świetle powyższego argumentacja strony oparta na twierdzeniu, że doszło do nabycia towaru w drodze czynności opodatkowanej, nie może zostać uwzględniona. Bez znaczenia jest przy tym, co wykazano już wyżej, kwestia badania dobrej wiary po stronie skarżącej , czego domaga się strona także w złożonym oświadczeniu do akt sprawy w dniu 18.10.2011 r. W konsekwencji zarzuty naruszenia prawa materialnego, pozbawione są uzasadnionych podstaw. Wobec tego , że stan faktyczny rozpoznawanej sprawy dotyczy okresu sprzed przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, zatem wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, a także późniejsze z 31 stycznia 2013 r. w sprawach C-642/11 Stroj trans EOOD i C-643/11 ŁWK – 56 EOOD wreszcie postanowienie z 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 dotyczące wykładni przepisów wspólnotowych państw członkowskich w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, nie mają tu bezpośredniego odniesienia. Dokonując ogólnej oceny zaskarżonej decyzji Sąd nie dopatrzył się uchybienia zasadzie prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), gdyż organ działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa i podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie uchybił również zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej, gdyż w sprawie nie zaistniały istotne dla rozstrzygnięcia niejasności czy wątpliwości dotyczące stanu faktycznego, które zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Organ nie naruszył także zasady zupełności postępowania podatkowego (art. 187 Ordynacji podatkowej), gdyż materiał dowodowy został należycie zebrany, organ wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy, zaś przyjęte rozstrzygnięcie mieści się w zasadzie swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej. Dla porządku odnotować należy ,że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 22 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 707/13 oddalając skargę kasacyjną strony od wyroku WSA w Łodzi z 22 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1151/12 dotyczącego określenia kwoty zwrotu podatku od towarów i usług oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za luty 2004 r. , a więc za okres poprzedzający objęty niniejszą sprawą, podzielił stanowisko administracji podatkowej . Z powyższych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., sąd orzekł jak w sentencji. AKE.