VIII SA/Wa 499/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Specjalista Ilona Obara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2017 r. w Radomiu sprawy ze skargi [...]Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...]kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...]z dnia [...]stycznia 2017 r. nr [...]; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...]na rzecz skarżącej [...]Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...]kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, na podstawie art. 206 p.p.s.a. 1. Decyzją z [...] kwietnia 2017r., po rozpatrzeniu odwołania E.–E. Sp. z o. o. z siedzibą w G. (dalej: "Spółka" lub "skarżąca") Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. (dalej: "organ odwoławczy", "SKO" lub "Kolegium") utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy G. (dalej: "organ I instancji" lub "Burmistrz") z [...] stycznia 2017 r. Przedmiotem tych decyzji była odmowa wznowienia postępowania podatkowego w sprawie decyzji ostatecznej Burmistrza z [...] lutego 2014 r. o stosownym znaku, określającej Spółce zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. Jako podstawę prawną decyzji organy podatkowe wskazały między innymi przepisy art. 240 § 1 pkt 5 i art. 243 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: "Op"), a także art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.; dalej: "PodLokU" lub "upol"). 2. Stan faktyczny i przebieg postępowania podatkowego. 2.1. Pismem z [...] października 2016 r. skarżąca wystąpiła do Burmistrza z wnioskiem o wznowienie postępowań podatkowych zakończonych wydaniem decyzji ostatecznych z [...] lutego 2014 r., mocą których Burmistrz określił skarżącej zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2010 – 2013. Jako podstawę prawną wniosku skarżąca wskazała art. 240 § 1 pkt 5 Op. W uzasadnieniu wniosku Spółka powołała się na nowe, istotne okoliczności faktyczne, które istniały w dniu wydania ostatecznych decyzji wymiarowych, ale nie były znane Burmistrzowi. Okoliczności te dotyczą stanu technicznego budynków posiadanych przez skarżącą, a także braku decyzji środowiskowej dla nieruchomości, błędnie opodatkowanej przez Burmistrza podatkiem od nieruchomości między innymi na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 upol. Skarżąca załączyła do wniosku kopie ekspertyz technicznych sporządzonych w 2016 r., dotyczących składników majątku skarżącej opodatkowanych ostatecznymi decyzjami Burmistrza z [...] lutego 2014 r., których uchylenia w trybie nadzwyczajnym domaga się skarżąca. Podniosła, że w decyzjach z [...]lutego 2014 r. Burmistrz błędnie zastosował najwyższe stawki podatku od nieruchomości. 2.2. Burmistrz ustalił, że nie wystąpiły przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Op, gdyż ekspertyzy techniczne załączone do wniosku powstały po wydaniu decyzji ostatecznych, których uchylenia domaga się skarżąca. Nie mogą zatem korzystać z waloru "nowych okoliczności faktycznych" lub "nowych dowodów". Odnośnie do drugiej okoliczności wskazanej we wniosku, tj. braku decyzji środowiskowej, Burmistrz zauważył, że Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów dotyczących tej okoliczności. Jako podstawę prawną swojej decyzji odmawiającej wznowienia postępowania podatkowego z wniosku skarżącej wskazał między innymi art. 243 § 3 Op. 2.3. W odwołaniu Spółka wystąpiła o uchylenie niekorzystnych dla niej decyzji Burmistrza z [...] stycznia 2017 r. i przekazanie temu organowi sprawy do ponownego rozpatrzenia z uwagi na uchybienia procesowe Burmistrza skutkujące wadliwą odmową wznowienia postępowania podatkowego. Zdaniem pełnomocnika skarżącej wystąpiły wskazane we wniosku przesłanki ustawowe wznowienia, gdyż budynki posiadane przez skarżącą, ze względów technicznych nie były, nie są i nie mogą być wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej. Stan ten istnieje od dnia nabycia przez skarżącą przedmiotowej nieruchomości. Dodatkowym argumentem jest brak decyzji środowiskowej, który uniemożliwia Spółce wykorzystanie jej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Stan ten ma charakter trwały, zatem wpływu na wynik sprawy nie ma upływ czasu. Burmistrz nie ustalił zaś stanu faktycznego uzasadniającego wydanie ostatecznych decyzji wymiarowych, których uchylenia domaga się skarżącą, pomimo nałożonego na niego przez ustawodawcę obowiązku. 2.4. Kolegium utrzymując w mocy decyzję Burmistrza wyjaśniło, że nie można utożsamiać nowej okoliczności faktycznej z nowym dowodem. Za nową okoliczność faktyczną nie może nadto zostać uznana okoliczność wyprowadzona z odmiennej oceny dowodów znanych organowi administracji publicznej wydającemu pierwotną decyzję. Błędna ocena dowodu posiadanego przez organ lub okoliczności faktycznej znanej organowi nie jest tym samym co brak wiedzy o tym dowodzie lub okoliczności. To zaś oznacza, że ekspertyz sporządzonych w 2016 r., tj. po wydaniu decyzji ostatecznej, której uchylenia w trybie nadzwyczajnym domaga się skarżąca, nie można uznać za nowy dowód lub nową okoliczność faktyczną w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Op. W aktach sprawy znajdują się nadto decyzje w sprawie określenia uwarunkowań środowiskowych (ostatnia z [...] września 2016 r.). Czyli za przesłankę, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op, nie można uznać wskazywanej przez Spółkę okoliczności, dotyczącej braku decyzji środowiskowej dla nieruchomości będącej w posiadaniu Spółki. Tym samym zarzuty odwołania i związaną z nimi argumentację Kolegium uznało za chybione. Powołało się przy tym na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lipca 2006 r., sygn. akt II OSK 1009/05, a także z 17 lutego 2005 r., GSK 1274/04, w świetle których za zasadne uznać należy stanowisko zajęte przez organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie. Skoro Spółka nie wskazała przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 Op, to należało odmówić wznowienia postępowania podatkowego z jej wniosku. 3. Postępowanie sądowe. 3.1. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodziła się Spółka. Pismem z [...] maja 2017 r. wniosła zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd" lub "WSA"). Występując o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji oraz zasądzenie na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania, autor skargi (doradca podatkowy) postawił zarzuty wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem przepisów: - art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 187 § 1 oraz art. 191 Op stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania poprzez pominięcie istotnych elementów stanu faktycznego i dokonanie dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego; - art. 120 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 Op poprzez odmowę wznowienia postępowania podatkowego w sytuacji wystąpienia przesłanki ustawowej wznowienia; - art. 120 w związku z art. 4 i art. 5 Op oraz w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 upol poprzez utrzymanie w obrocie prawnym decyzji określającej skarżącej zobowiązanie podatkowe z pominięciem ustawowych przesłanek określających zakres przedmiotowy obowiązku podatkowego. 3.2. Odpowiadając na skargę, Kolegium podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpiło o jej oddalenie. Zarzuty skargi uznało za chybione. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek z innych przyczyn od tych, które zostały wskazane przez jej autora. 4.1. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji przyjęły, iż należy zastosować art. 243 § 3 Op, czyli wydać decyzję odmawiającą skarżącej wznowienia postępowania podatkowego zakończonego wydaniem przez Burmistrza ostatecznej decyzji z [...] lutego 2014 r. określającej Spółce za 2013 r. zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości, gdyż skarżąca nie wykazała, że wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op, wskazane w jej wniosku inicjującym postępowanie w niniejszej sprawie. W szczególności nie wykazała, że załączone do wniosku kopie ekspertyz technicznych sporządzonych przez rzeczoznawcę w 2016 r., dotyczące składników majątku skarżącej (nieruchomości) opodatkowanych ostatecznymi decyzjami Burmistrza z [...] lutego 2014 r., których uchylenia w trybie nadzwyczajnym domaga się skarżąca, świadczą o wystąpieniu przesłanek przewidzianych w art. 240 § 1 pkt 5 Op. Skarżąca nie wykazała nadto, że wskazywany we wniosku brak decyzji środowiskowej, zakwestionowany przez organy, stanowi nową okoliczność faktyczną, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op. 4.2. Wyjaśnić w pierwszej kolejności należy, że Ordynacja podatkowa w drodze wyjątku od sformułowanej w art. 128 zasady trwałości decyzji administracyjnej, dopuszcza możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji. Chodzi tutaj o zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania (art. 240-246), a także o stwierdzenie nieważności (art. 247-252) wskutek wystąpienia kwalifikowanych wad decyzji ostatecznej. W drodze wyjątku właściwy organ może również orzec o uchyleniu lub zmianie decyzji prawidłowych lub dotkniętych wadami niekwalifikowanymi (art. 253-256). Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 Ordynacji podatkowej. Jak już wyżej wskazano, wznowienie postępowania stanowi jeden z nadzwyczajnych trybów weryfikacji ostatecznej decyzji organu podatkowego kończącej postępowanie. W razie złożenia wniosku o wznowienie postępowania w pierwszej kolejności rozstrzygnięciu podlega kwestia dopuszczalności "uruchomienia" trybu nadzwyczajnego, o czym stanowi art. 243 § 1 Op. Organ badając złożony wniosek pod tym kątem wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania, zgodnie z art. 243 § 1 Op, lub wydaje decyzję o odmowie wznowienia postępowania na podstawie art. 243 § 3 Op. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowym, treść art. 243 § 3 Op należy odczytywać w ten sposób, że decyzję o odmowie wznowienia postępowania wydaje się wówczas, gdy wznowienie postępowania jest niedopuszczalne z przyczyn formalnych. Chodzi o przypadki, gdy wniosek złożyła osoba, która nie posiada przymiotu strony w sprawie lub pozbawiona zdolności do czynności prawnych, gdy wniosek został złożony po upływie terminu do wznowienia postępowania bądź też dotyczy on decyzji nieostatecznej lub nie został oparty o jedną z przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 Ordynacji podatkowej (zob. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1503/13, LEX nr 1637088; wyroki WSA w Gdańsku: z 18 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 767/14, LEX nr 1603164; z 16 czerwca 2017 r., I SA/Gd 135/17, LEX nr 2308455; ww. wyroki dostępne są także w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, w skrócie "CBOSA"). Merytoryczna ocena przesłanek wznowienia postępowania dokonywana jest przez organ podatkowy po wznowieniu postępowania, jeżeli nie występują przeszkody formalne, o których mowa wyżej. 5. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, a także postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd działając z urzędu, na podstawie art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: "uppsa"), dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe orzekające w sprawie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 124, art. 127 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op w związku z art. 243 § 3 Op. Organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie nie wskazały bowiem w swoich rozstrzygnięciach przesłanek formalnych, których wystąpienie skutkowało wydaniem decyzji odmawiającej wznowienia postępowania podatkowego z wniosku skarżącej. Kolegium utrzymało w mocy decyzję Burmistrza odmawiającą wznowienia postępowania podatkowego, ale nie przedstawiło żadnych rozważań na tle art. 243 § 3 Op, który to przepis stanowił podstawę rozstrzygnięcia organu I instancji, jednak bez stosownych rozważań potwierdzających zasadność jego zastosowania w niniejszej sprawie. Organy podatkowe podjęły próbę merytorycznej oceny zasadności argumentacji skarżącej, jednak z niewyjaśnionych przyczyn odmówiły skarżącej wznowienia postępowania podatkowego. W ocenie Sądu należało zatem wyeliminować z obrotu prawnego zarówno zaskarżoną, jak i poprzedzającą ją decyzję, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) uppsa, gdyż wydanie rozstrzygnięcia na podstawie art. 243 § 3 Op nie zostało powiązane z żadnymi rozważaniami, które uzasadniałyby jego zasadność. 6. Zarzuty skargi Sąd uznał zasadniczo za chybione, gdyż uwadze pełnomocnika skarżącej umknęła podstawa prawna zaskarżonej decyzji, którą w istocie stanowi art. 243 § 3 Op pomimo tego, że przepis ten nie został wprost wymieniony w treści zaskarżonej decyzji przez Kolegium. W tej sytuacji rozważania autora skargi dotyczące wystąpienia przesłanek uzasadniających w jego ocenie uchylenie ostatecznej decyzji Burmistrza z [...] lutego 2014 r. określającej skarżącej zawyżone zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości należało uznać za przedwczesne, a przez to za chybione. Powtórzyć bowiem należy, że właściwy organ podatkowy wydaje decyzję odmawiającą wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 243 § 3 Op wówczas, gdy występują przeszkody formalne. Merytoryczne rozważania dotyczące oceny zasadności argumentacji wnioskodawcy dotyczącej wystąpienia przesłanek uzasadniających wzruszenie decyzji ostatecznej dokonywane być powinny po wznowieniu postępowania podatkowego, jeżeli nie występują przeszkody formalne. Skoro przeszkód formalnych uzasadniających wydanie decyzji w trybie art. 243 § 3 Op nie wskazały organy podatkowe orzekające w sprawie, to odnoszenie się do merytorycznych rozważań autora skargi należy uznać za przedwczesne, czyli za zbędne. W związku z powyższym Sąd uznał skargę za zasadną o tyle, o ile jej wniesienie doprowadziło do uchylenia decyzji organów obu instancji wydanych w niniejszej sprawie na podstawie ich wad dostrzeżonych przez Sąd z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 uppsa. 7. Mając na względzie powyższe rozważania, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 uppsa, Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku, czyli uchylił decyzje organów obu instancji. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 206 uppsa w związku z przepisami art. 200, art. 205 § 1, art. 209 uppsa oraz w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31, poz. 153), gdyż skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez doradcę podatkowego. Zdaniem Sądu wystąpiły uzasadnione podstawy do miarkowania zasądzonego zwrotu kosztów postępowania ([...] zł zamiast [...] zł, jak w punkcie drugim sentencji wyroku), gdyż zarzuty skargi okazały się zasadniczo chybione. Sąd uwzględnił nadto nakład pracy pełnomocnika skarżącej, który sporządził skargi w jej sprawach dotyczących decyzji odmawiających wznowienia postępowań podatkowych w zakresie podatku od nieruchomości, zakończonych decyzjami ostatecznymi za inne lata (zob. wyroki WSA w Warszawie z 5 października 2017 r., o sygn. akt VIII SA/Wa 500/17, VIII SA/Wa 501/17, VIII SA/Wa 502/17; CBOSA). W realiach niniejszej sprawy Sąd uznał zatem, że zasądzić należało na rzecz skarżącej kwotę [...] zł tytułem zwrotu uiszczonego wpisu stałego od skargi (w całości) oraz [...] zł tytułem zwrotu kosztów wynagrodzenia doradcy podatkowego, tj. 50% kwoty, o której mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 wyżej wymienionego rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości (czyli w sumie [...] zł, jak w punkcie drugim sentencji wyroku), gdyż uwzględnić należało wskazane wyżej okoliczności, w tym dotyczące nakładu pracy pełnomocnika skarżącej.