GSK 40/04

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA - Józef Waksmundzki Sędziowie NSA - Urszula Raczkiewicz - Maria Myślińska (spr.) Protokolant - Justyna Chindelewicz po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2004 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. M. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Poznaniu z dnia 13 lutego 2002 r. sygn. akt I SA/Po 2070/00 w sprawie ze skargi A. M. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 19 czerwca 2000 r. nr [...] w przedmiocie wymiaru cła postanawia: - odrzucić skargę kasacyjną - Wyrokiem z dnia 13 lutego 2000 r. sygn. akt I SA/Po 2070/00 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu oddalił skargę A. M. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 19 czerwca 2000 r. nr [...] w przedmiocie wymiaru cła, z następującym uzasadnieniem. W dniu 01.10.1999 r. przedstawiciel firmy [...] – A. M. dokonał zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu tkanin importowanych z Niemiec ([...]). Do zgłoszenia celnego załączono m. in. fakturę nr 49/99 z dnia 29.09.1999 r. na kwotę 5.956,10 DEM. Dyrektor Urzędu Celnego w Poznaniu przyjął powyższe zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § l i 2 Kodeksu celnego, a następnie przystąpił do jego weryfikacji przewidzianej w art. 70 tegoż kodeksu. W związku z tym pobrano próbki importowanych tkanin i przesłano do Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych Akademii Ekonomicznej w Poznaniu celem ustalenia ich wartości. Ustalono, iż cena hurtowa tkaniny typu "jeans" o splocie diagonalnym, 100% bawełny, w kolorze granat - spodnia strona biała wynosi 10-12 zł, natomiast cena hurtowa tkaniny typu "sztruks" w drobny prążek, 100% bawełny, w kolorze ciemno-zielono-popielatym wynosi 8 zł. Ponieważ cena tkaniny typu "jeans" odbiegała od cen deklarowanych przez stronę, Dyrektor Urzędu Celnego w Poznaniu zakwestionował wiarygodność załączonej do zgłoszenia celnego faktury w części dotyczącej ceny tej tkaniny i ustalił jej wartość zastępczą metodą wyceny przewidzianą w art. 29 § l Kodeksu celnego (decyzja Dyrektora Urzędu Celnego w Poznaniu nr [...] z dnia 13 października 1999 r.). W związku z powyższym zarejestrowano dług celny w wysokości 3.387,80 zł. Prezes Głównego Urzędu Ceł, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 19 czerwca 2000 r. nr [...] na podstawie art. 233 § l pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) i art. 23 § 7, art. 29 § l, art. 85 § l, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej obliczenia wysokości podatku od towarów i usług w poz. 2 JDA SAD i w tym zakresie umorzył postępowanie celne, przekazując sprawę do rozpatrzenia właściwemu Urzędowi Skarbowemu, a w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podkreślił, iż zgodnie w treścią art. 23 § 7 Kodeksu celnego, wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Natomiast przepis art. 29 § l tegoż kodeksu dopuszcza możliwość posłużenia się wynikiem badań towaroznawczych specjalistycznego podmiotu przy ustalaniu wartości celnej towaru. Zaś z uwagi na treść przepisu art. 116 ustawy o podatku od towarów i usług uznano za nieprawidłowe określenie kwoty podatku VAT. W skardze na powyższą decyzję A. M. reprezentowany przez pełnomocnika wniósł o stwierdzenie jej nieważności na podstawie art. 156 § l pkt 2 kpa i zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący zarzucił brak podstaw do zastosowania przepisu art. 23 § 7 Kodeksu celnego, a ponadto podniósł, iż opinia rzeczoznawcy nie jest całościowa . Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny podzielił stanowisko skarżącego, iż art. 23 § l Kodeksu celnego określa regułę, zgodnie z którą w postępowaniu celnym ustalanie wartości celnej towaru następuje w oparciu o wartość transakcyjną towaru. Jednakże ma rację organ odwoławczy, iż reguła ta doznaje ograniczenia wynikającego z § 7 wskazanego artykułu Kodeksu celnego, który stanowi, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w § l, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Trafnie podniesiono, iż organy celne są uprawnione do zakwestionowania wartości celnej zadeklarowanej przez importera w przypadku stwierdzenia niższych cen w porównaniu z cenami takich wyrobów ustalonymi przez rzeczoznawców. Te niskie ceny należy uznać za "uzasadnione przyczyny", o których mowa w przytoczonym przepisie. Ustalenie nowej wartości celnej dokonane przez organ celny w oparciu o ekspertyzę rzeczoznawczą należy uznać po pierwsze - za dowód, że faktura przedłożona przy objęciu towaru procedurą dopuszczenia do obrotu nie potwierdza rzeczywistych cen towarów w niej wymieniony, a po drugie - za zgodne z art. 29 Kodeksu celnego, określającego metodę "ostatniej szansy". Dlatego też zasadnie organ celny pierwszej instancji posłużył się wynikiem badań towaroznawczych przy ustalaniu wartości celnej sprowadzonego towaru. Wycena biegłego została dokonana na podstawie próbek pobranych w obecności przedstawiciela strony skarżącej, który nie zgłaszał żadnych zastrzeżeń co do sposobu ich pobierania ( karta 51 akt administracyjnych). Prawidłowości pobrania próbek skarżący zakwestionował dopiero w skardze oraz na rozprawie sądowej w dniu 24.01.2002 r. Sąd podzielił pogląd Prezesa GUC wyrażony w piśmie z dnia 28.01.2002 r., że zgodnie z treścią przepisu art. 72 § l Kodeksu celnego, jeżeli rewizji celnej poddano jedynie część towarów objętych zgłoszeniem celnym, wyniki tej rewizji odnoszą się do całości towarów objętych zgłoszeniem. Jeżeli zgłaszający uzna, że wyniki częściowej rewizji celnej towarów nie są reprezentatywne dla pozostałej części zgłaszanych towarów, może do czasu zwolnienia towarów zwrócić się z wnioskiem o przeprowadzenie dodatkowej rewizji. To samo dotyczyło także dokumentów, które przedstawił skarżący na rozprawie sądowej, a które nie wykazał aby nie mógł przedstawić w toku postępowania celnego. Przy czym trafnie wskazuje organ odwoławczy, iż przedłożony kontrakt z dnia 3 stycznia 2000 r. nie mógł dotyczyć spornej dostawy. Zaś ze zgłoszenia celnego, jak i skargi nie wynika, aby przedstawił organom celnym certyfikat jakości. Poza tym sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego, iż przekazanie należności za pośrednictwem banku nie przesądza o tym, że za kwotę wynikającą z dowodu bankowego skarżący nabył za granicą towar, ponieważ istnieje możliwość zapłaty za towar bez pośrednictwa banku albo przy użyciu innego rachunku bankowego założonego w innym banku. W odpowiedzi na zarzut, iż praktyką organu celnego od połowy września 1999 r. jest kwestionowanie cen towarów przedkładanych przez podmioty gospodarcze prowadzące podobną działalność, sąd podzielił pogląd organu odwoławczego, iż podjęte przez organy celne działania świadczą jedynie o nagminności praktyki zaniżania wartości towaru w odniesieniu do tkanin i tekstyliów. Z tych to względów, sąd oddalił skargę na podstawie art. 27 ust. l ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz. 368 ze zm.). Rewizję nadzwyczajną od powyższego wyroku złożył Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego, jednak postanowieniem z dnia 7 stycznia 2004 r. sygn. akt III RN 164/02 Sąd Najwyższy umorzył postępowanie w niniejszej sprawie na podstawie art. 102 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.). Następnie skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł w imieniu A. M. radca prawny J. R., podając, iż "Orzeczenie to zaskarżam w całości i wnoszę o jego uchylenie". Autor skargi przedstawił przebieg postępowania administracyjnego, treść decyzji organów obu instancji oraz ich uzasadnienia i zarzucił, iż organy celne nie miały podstaw do zastosowania art. 23 § 7 Prawa celnego, który następnie dowolnie interpretowały w odniesieniu do ceny transakcyjnej. Ponadto podważono sposób pobrania próbek materiałów dla potrzeb wydania opinii przez rzeczoznawcę. Reasumując autor skargi podniósł, że powyższe "argumenty... powielił sąd", a nadto dla potwierdzenia zasadności skargi odwołał się do ww. rewizji nadzwyczajnej Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego, w której zarzucono naruszenie art. 23 § 7, art. 23 § 2, art. 29 § 1 Kodeksu celnego oraz do wyroku Sądu Najwyższego (bez daty), który w podobnej sprawie uchylił wyrok NSA Ośrodka Zamiejscowego w Poznaniu z dnia 25 maja 2000 r. sygn. akt I SA/Po 218/99. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) określa kryteria jakim powinna odpowiadać skarga kasacyjna. Skarga kasacyjna powinna zawierać: 1) oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części; 2) przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie; 3) wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczeń, z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Ponadto skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przewidzianym dla pisma procesowego w postępowaniu sądowym, o których mowa w art. 46 i art. 47 p.s.a. Brak dotyczący wymagań właściwych dla pisma procesowego może być uzupełniony w trybie art. 49 p.s.a. Natomiast brak jednego z merytorycznych elementów skargi kasacyjnej skutkuje jej odrzucenie jako niedopuszczalnej. Zasadnicze znaczenie dla skuteczności skargi kasacyjnej ma przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie oraz zakres wniosku o zmianę lub uchylenie orzeczenia. Przytoczenie podstaw kasacyjnych polega na wskazaniu przepisów z oznaczeniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, które w ocenie skarżącego zostały naruszone przez sąd i na czym to naruszenie polegało, a w przypadku zarzutu naruszenia prawa procesowego – na wykazaniu, że naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. wyrok SN z 11 stycznia 2001 r., IV CKN 1594/00, lex nr 53119, postanowienie SN z dnia 11 marca 1997 r. III CKN 13/97, OSN z 1997 r. nr 8, poz. 114). Niewskazanie podstawy kasacji oraz jej uzasadnienia uniemożliwia badanie zasadności skargi, co uzasadnia jej odrzucenie (por. postanowienie SN z 6 grudnia 1996 r., II UKN 24/96 OSNAP i US Nr 13/1997, poz. 242). Podkreślić należy, że przedmiotem skargi kasacyjnej może być wyłącznie wyrok sądu, a nie decyzja administracyjna. Zgodnie z art. 183 p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej poza nieważnością postępowania, którą bierze pod rozwagę z urzędu. Dlatego tak istotne znaczenie ma właściwe wskazanie podstaw kasacyjnych, ich uzasadnienie i wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany, albowiem wyznacza ono granice rozpoznania skargi kasacyjnej przez sąd (por. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2004 r., s. 252). Wprowadzenie w art. 175 § 1 p.s.a. przymusu adwokacko-radcowskiego miało na celu profesjonalne, oparte na znajomości obowiązujących przepisów prawa sporządzenie skargi kasacyjnej. Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie nie zawiera podstaw kasacyjnych, o których mowa w art. 174 p.s.a. oraz ich uzasadnienia. Podnoszone w niej zarzuty stanowią polemikę z uzasadnieniami decyzji organów celnych i odnoszą się do tychże decyzji. Zarzut dotyczący wyroku sądu sprowadza się do stwierdzenia, iż sąd "powielił... argumenty Organów Celnych". Odwołanie się do rewizji nadzwyczajnej Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego od zaskarżonego wyroku nie może usunąć wadliwości sporządzonej kasacji. Ubocznie zauważyć wypada, że w rewizji tej zarzucono naruszenie przez NSA art. 22 ust. 2 pkt 1, 3 i ust. 4, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz. 368 ze zm.), art. 23 § 7 i art. 29 § 1 ustawy z dnia 7 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) oraz art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), czego nie uczynił autor niniejszej kasacji, aczkolwiek miał bardzo ułatwioną możliwość. Argument, iż w podobnej sprawie Sąd Najwyższy uwzględnił rewizję nadzwyczajną dowodzi jedynie tego, że profesjonalnie pod względem prawniczym sporządzona została rewizja nadzwyczajna. W świetle powyższych okoliczności należało uznać, że skarga kasacyjna wniesiona w niniejszej sprawie nie odpowiada wymogom określonym w art. 176 p.s.a. i dlatego jako niedopuszczalną należało odrzucić na podstawie art. 180 w zw. z art. 90 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270/ .