I FSK 1190/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Barbara Wasilewska (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Nina Półtorak, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 18 grudnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 18 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 124/14 w sprawie ze skargi P. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w L. z dnia 20 grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towarów 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. T. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w L. kwotę 2.400 zł (słownie: dwa tysiące czterysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Wyrokiem z dnia 18 marca 2014 , sygn. akt I SA/Łd 124/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – oddalił skargę P. T. (zwanego dalej "podatnikiem" lub "skarżącym") na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia 20 grudnia 2010 r. w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towarów. Stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji: 16 września 2008 r. podatnik zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu towary zadeklarowane jako "wózki inwalidzkie napędzane elektrycznie z wyposażeniem J80FL – 20 szt." Towar zaklasyfikowano do kodu 8713 90 00 00 (pozostałe wózki dla osób niepełnosprawnych nawet z silnikiem lub napędzane mechanicznie w inny sposób). Naczelnik Urzędu Celnego zakwestionował przyjętą przez podatnika klasyfikację celną i decyzją z 31 sierpnia 2010 r. nr [...], zmienił zastosowany przez importera kod taryfy celnej pojazdów o symbolu J80FL na kod 8703 10 18 00 oraz określił niezaksięgowaną kwotę należności wynikających z długu celnego w wysokości 4.804 zł. Następnie decyzją z 31 sierpnia 2010 r. nr [...], wymierzył stronie podatek akcyzowy z tytułu importu w kwocie 1.692 zł. W dalszej kolejności Naczelnik Urzędu Celnego decyzją też z 31 sierpnia 2010 r. określił stronie podatek od towarów i usług w wysokości 12.379 zł. W odwołaniu od tej ostatniej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania, zarzucając organowi naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez zastosowanie nieprawidłowej stawki podatku od towarów i usług, a także naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 120–122, art. 124, art. 187 i art. 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "O.p."). Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego decyzją nr [...] utrzymał w mocy decyzję celną organu l instancji, orzekając, że klasyfikacja taryfowa zastosowana przez Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. jest prawidłowa w świetle brzmienia Wspólnej Taryfy Celnej oraz ustaleń dokonanych na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego. Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy także decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. w przedmiocie określenia podatku akcyzowego z tytułu importu ww. towarów. W związku z powyższym, za miarodajny organ uznał stan faktyczny i prawny ustalony w zakończonym postępowaniu celnym i akcyzowym, zauważając przy tym, że jednocześnie powstał obowiązek podatkowy w imporcie (art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej "u.p.t.u."). Stwierdził, że zobowiązanie podatkowe powstało w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, bez jakichkolwiek działań władczych organów podatkowych. Za datę powstania zobowiązania podatkowego przyjął dzień 25 września 2008 r., kiedy towary zostały zgłoszone do procedury dopuszczenia do obrotu, a P. T. za zobowiązanego do uiszczenia podatku. Biorąc pod uwagę treść art. 29 ust. 13 i 15, a także art. 41 ust. 1 u.p.t.u. organ odwoławczy wskazał, że uwzględniając wartość celną pojazdów określoną w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. oraz kwotę cła, a także koszty transportu do pierwszego miejsca przeznaczenia, jak również określony w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. podatek akcyzowy w wysokości - podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynosi – 56.267 zł. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w niniejszej sprawie istniały podstawy do określenia kwoty podatku od towarów i usług w innej wysokości niż wykazana w zgłoszeniu celnym. Skoro Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. zmienił dane w zgłoszeniu celnym, określił należne cło, a następnie określił podatek akcyzowy z tytułu importu towaru, które składają się na podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to obowiązkiem organu było również określenie właściwej wysokości podatku od towarów i usług od importu tego towaru. Decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez podatnika, który wniósł o stwierdzenie jej nieważności i uchylenie decyzji organu pierwszej instancji, ewentualnie - o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie: - przepisów prawa materialnego, tj. rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik l do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, w szczególności naruszenie Reguł 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, a także wyjaśnień do Taryfy celnej, poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie; - przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. W uzasadnieniu skarżący podniósł szereg argumentów przemawiających, w jego ocenie, przeciwko przyjętej przez organ podatkowy klasyfikacji celnej importowanego towaru. Zdaniem strony klasyfikacja przez nią zastosowana była prawidłowa (pozycja 8713 obejmująca wózki dla osób niepełnosprawnych, nawet z silnikiem lub napędzane mechanicznie w inny sposób). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Rozważania Sądu I instancji Sąd I instancji zaznaczył, odwołując się w tym zakresie do orzecznictwa sądów administracyjnych, że wszelkie zastrzeżenia dotyczące wartości celnej towarów kwestionować można we właściwym trybie, wynikającym z przywołanych wyżej przepisów celnych. W przypadku gdy wielkość ta określona została ostatecznym orzeczeniem uprawnionej do orzekania w tej materii władzy, to rozstrzygnięcie podjęte w tej sprawie staje się wiążące dla innych organów orzekających w sprawach pochodnych dopóty, dopóki orzeczenie zawierające to ustalenie nie zostanie wyeliminowane z obrotu prawnego, a to z kolei oznacza, że "sprawa celna" dotycząca wartości celnej towarów nie może być tożsama ze "sprawą podatkową" dotyczącą podatku akcyzowego lub podatku od towarów i usług. Zdaniem Sądu I instancji organ podatkowy trafnie uznał, że wiążą go ustalenia dokonane mocą decyzji z 31 sierpnia 2010 r., którą Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. określił stronie niezaksięgowaną kwotę należności wynikających z długu celnego. W decyzji tej organ zmienił zastosowaną przez stronę klasyfikację towaru, przypisując je do kodu 8703 10 18 00 Wspólnotowej Taryfy Celnej. Decyzja pierwszej instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z 20 grudnia 2010 r. Wskazano, że skargę na tę decyzję WSA w Łodzi oddalił wyrokiem z 10 maja 2011 r. w sprawie III SA/Łd 68/11, zaś skarga kasacyjna podatnika została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 26 czerwca 2012 r., sygn. akt I GSK 1195/11. Powyższe oznacza, że zarzuty dotyczące klasyfikacji taryfowej, które były przedmiotem rozważań organu celnego i sądu administracyjnego w postępowaniu dotyczącym tamtej sprawy, nie mogą być rozstrzygane ponownie, jak tego oczekuje skarżący. Kwoty wartości celnej, cła oraz podatku akcyzowego zostały wyznaczone ostatecznymi decyzjami odpowiednio organu celnego i organu podatkowego. Te odrębne decyzje wiązały organ podatkowy w sprawie określenia podatnikowi zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu rozpatrywanego importu. Sąd zaznaczył, że w przypadku podatku od towarów i usług, jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (art. 29 ust. 13 zd. 2 u.p.t.u.). Wspomniane decyzje wiążąco zatem wyznaczyły elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie. Pozostając w obrocie prawnym, korzystają z domniemania zgodności z prawem. Sąd podkreślił, że sądowa kontrola legalności tych odrębnych decyzji zakończyła się prawomocnym oddaleniem skargi na decyzję organu celnego w sprawie III SA/Łd 687/11 i SA/Łd 1249/12. Skarga kasacyjna Pełnomocnik podatnika zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając, w granicach wskazanych w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "P.p.s.a."), naruszenie prawa materialnego, tj.: - rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług w imporcie; - Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, w szczególności naruszenie Reguł 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, a także wyjaśnień do Taryfy celnej, poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie. W oparciu o te zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku Sądu Administracyjnego I instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, rozpoznanie sprawy również pod nieobecność skarżącego. W uzasadnieniu wskazano, że sprowadzone przez stronę wózki inwalidzkie zostały przez skarżącego zgłoszone do rejestru wyrobów medycznych prowadzonego przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, tym samym skarżący uczynił zadość wymogom określonym w ustawie z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych. Biorąc pod uwagę powyższe w stosunku do towarów zaklasyfikowanych przez organy celne do kodu CN 870310 winna zostać zastosowana stawku podatku VAT w wysokości 8%. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od strony skarżącej zwrotu kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu kasacyjnym według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Mając na uwadze sposób w jaki zostały zredagowane zarzuty należy przypomnieć, że w myśl art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie i w jaki sposób. Tymczasem auto skargi kasacyjnej, formułując swoje zarzuty w ramach podstawy, o której mowa w art. 174 pkt 1 P.p.s.a., w ogóle nie skonkretyzował, który to konkretnie przepis wskazanych w osnowie skargi kasacyjnej aktów prawnych został naruszony przez Sąd I instancji w toku wykonanej legalnej kontroli działań administracji. Taka redakcja zarzutów uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ich rozpoznanie. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 zdanie pierwsze P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki zostały określone w art. 183 § 2 P.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami i wnioskami. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że jeśli strona skarżąca wskaże konkretny przepis prawa materialnego lub prawa procesowego, który, jej zdaniem, został naruszony, to Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny badać, czy w sprawie nie naruszono innego przepisu. Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną ograniczony jest zarzutami w niej sformułowanymi i nie może brać pod uwagę innych naruszeń prawa dostrzeżonych w rozpoznawanej sprawie. Nie jest zatem dopuszczalne ani konkretyzowanie, uściślanie, korygowanie skargi kasacyjnej, ani wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków (vide wyrok NSA z 14 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1401/05, LEX nr 262797). Ponadto, mając na uwadze argumentację strony należy raz jeszcze wyjaśnić, że przedmiotem postępowania podatkowego, poddanego ocenie przez Sąd pierwszej instancji, było określenie w prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu sprowadzanych przez stronę towarów. Postępowanie to zostało poprzedzone odrębnymi postępowaniami w przedmiocie uznania zgłoszeń celnych za nieprawidłowe, w części określenia wartości celnej towaru i dokonania prawidłowego ustalenia tej wartości, zakończonymi decyzjami ostatecznymi w przedmiocie wymiaru należności celnych. Oznacza to, że ani organy, ani też sąd pierwszej instancji, nie ustalały w niniejszym postępowaniu wartości celnej importowanego towaru, nie stosowały więc w tym postępowaniu przepisów dotyczących ustalenia tej wartości, a wobec tego nie mogły naruszyć przepisów normujących to zagadnienie – zarówno w sferze procesowej, jak i materialnej. W związku z tym za chybioną należy uznać argumentację strony dotyczącą kwestii rozstrzygniętej w odrębnych postępowaniach zakończonych decyzjami ostatecznymi w przedmiocie uznania zgłoszeń celnych za nieprawidłowe. Wymykają się bowiem spod zakresu kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego sprawowanej w ramach niniejszego postępowania, które – co jeszcze raz trzeba podkreślić – dotyczy wyłącznie kontroli sądowoadministracyjnej decyzji określających stronie skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Innymi słowy skoro przedmiotem tego postępowania jest decyzja w zakresie podatku od towarów i usług, to w granicach tej sprawy nie mieści się ustalenie wartości celnej towaru, które było przedmiotem odrębnego postępowania. Zatem z wszystkich powyższych względów należało uznać, że skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, które pozwalałyby na uwzględnienie zawartych w niej żądań procesowych. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.