I FSK 1209/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA (del.) Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 26 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. Sp. z o.o. w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 11 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 1224/14 w sprawie ze skargi K. . Sp. z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B.) z dnia 18 września 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r., oraz luty, marzec i kwiecień 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K.. Sp. z o.o. w T. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. kwotę 2400 (słownie: dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. I FSK 1209/15 UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 11 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 1224/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy po rozpoznaniu sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. w przedmiocie podatku od towarów i usług, oddalił skargę. W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji przedstawił stan faktyczny sprawy, z którego wynika, że prawomocnym wyrokiem z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 259/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 8 stycznia 2013 r. Uchylona decyzja organu odwoławczego została wydana po wcześniejszym uchyleniu przez ten Sąd w dniu w 11 września 2012 r. w sprawie sygn. akt I SA/Bd 535/12 jego wcześniejszej decyzji z dnia 13 listopada 2008 r. Wykonując wyrok z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 259/13, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 14 marca 2014 r. uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 12 sierpnia 2008 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. 1. Decyzja organu pierwszej instancji. Decyzją z dnia 16 czerwca 2014 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił spółce w podatku od towarów i usług wysokość zobowiązania podatkowego za miesiące grudzień 2003 r., luty i kwiecień 2004 r. oraz wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za marzec 2004 r. Na podstawie art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm., dalej – u.p.t.u.) oraz § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 27, poz. 268 ze zm., rozporządzenie MF w sprawie u.p.t.u.a.), organ pierwszej instancji zakwestionował prawo spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez firmę H. [...] w O., mających dokumentować transakcje nabycia złomu. Organ stwierdził, iż faktury na łączną wartość netto 110.825,65 zł, podatek VAT 24.381,63 zł nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. 2. Odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. W złożonym odwołaniu spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej – P.p.s.a.), poprzez niezastosowanie się do wskazań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy zawartych w wyroku z dnia 11 września 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 535/12, a także w wyroku z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 259/13 oraz naruszenie art. 122, art. 187, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej – O.p.). 3. Decyzja organu odwoławczego. Decyzją z dnia 18 września 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Stwierdził, że w stosunku do wystawcy zakwestionowanych w tej sprawie faktur Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydał decyzję z dnia 14 stycznia 2008 r., w której stwierdził, że B. S. nie prowadził działalności gospodarczej polegającej na handlu złomem, a wystawiane przez niego faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Decyzja ta była przedmiotem skarg do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, które zostały oddalone wyrokami odpowiednio z dnia 12 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 116/08 oraz z dnia 14 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 54/09. Ponadto Sąd Rejonowy w I. prawomocnym wyrokiem z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt [...], uznał oskarżonego B. S. za winnego popełnienia przestępstw z art. 18 § 3 K.k. w zw. z art. 76 K.k.s. i art. 6 § 2 K.k.s.; z art. 270 § 1 K.k.; oraz z art. 271 § 3 K.k. w zw. z art. 12 K.k. w związku z wystawieniem fikcyjnych faktur VAT m.in. dla K. Sp. z o.o. Odnosząc się do ustaleń dokonanych w tym postępowaniu, organ odwoławczy stwierdził, że z materiału dowodowego, uzupełnionego zgodnie ze wskazaniami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, zawartymi w wyroku z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 259/13, jednoznacznie wynika, że faktury VAT wystawione na rzecz skarżącej spółki przez firmę H. [...] nie dokumentują rzeczywistych operacji gospodarczych pomiędzy tymi podmiotami. W okresie objętym niniejszą decyzją B. S. nie dokonywał nabycia towarów wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych ani nie dokonywał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w tym dostaw towarów. Zeznania przesłuchanych w tej sprawie świadków, nie podważyły ustaleń wynikających z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 stycznia 2008 r. i prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w I. z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt II K 952/10, stwierdzających fikcyjną działalność B. S. Organ odwoławczy stwierdził, że faktury wystawione przez niego na rzecz spółki, poza tym, że nie dokumentują transakcji pomiędzy tymi podmiotami, to zostały wprowadzone do obrotu prawnego świadomie przez obie strony rzekomych transakcji. 4. Skarga do Sądu pierwszej instancji. W skardze na powyższą decyzję spółka wniosła o uchylenie jej w całości i zarzuciła naruszenie: 1) art. 153 P.p.s.a., poprzez niezastosowanie się organu odwoławczego do wskazań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, zawartych w wyrokach z dnia 11 września 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 535/12 oraz z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 259/13, polegające na błędnej ocenie zeznań świadków oraz nieodniesieniu się do wszystkich twierdzeń strony; 2) art. 187 w zw. z art. 122 O.p. poprzez brak ustalenia, czy do skarżącej spółki był przywożony złom w terminach i ilościach wynikających z zakwestionowanych faktur, kto przywoził ten złom, kto deklarował, iż jest właścicielem przywożonego złomu i kto składał oświadczenie, że złom sprzedaje, co było wstępnym warunkiem do przesądzenia, czy kwestionowane faktury dokumentują dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym; 3) art. 191 O.p. polegające na przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie tej oceny w sposób dowolny, z naruszeniem zasad logiki i doświadczenia życiowego oraz 4) art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez niezawarcie w zaskarżonej decyzji należytego i jednocześnie wyczerpującego uzasadnienia faktycznego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. 5. Wyrok Sądu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga jest niezasadna. 5.1. Przypomniał, że w wyroku tego Sądu z dnia 11 września 2012 r., I SA/Bd 535/12, wskazano na konieczność wyjaśnienia stronie przyczyn, dla których organy podatkowe uznały za niewiarygodne zeznania świadków potwierdzających fakt sprzedaży złomu Spółce, ewentualnego wyjaśnienia, dlaczego nie jest celowe wystąpienie w tej sprawie na podstawie art. 199a § 3 O.p. do sądu powszechnego oraz uzupełnienia postępowania dowodowego o przesłuchanie A. B. i okazanie B. S. świadkom J. W. i J. P. W ocenie Sądu orzekającego w tej sprawie, organy podatkowe uwzględniły wskazania zawarte w przytoczonych wyrokach. Uzasadnienie decyzji organów zawiera szczegółową analizę i ocenę zeznań świadków przesłuchanych zarówno z inicjatywy organu, jak i na wniosek skarżącej, a także osób przesłuchanych w postępowaniu karnym. Organy odniosły się do możliwości posiadania przez B. S. złomu z innych źródeł oraz sprzętu i zaplecza do prowadzenia skupu złomu. Wyjaśniły, że B. S. nie posiadał faktur, albo posiadał faktury nierzetelne. Wskazani na nich "rzekomi" dostawcy zeznali, że go nie znają. B. S. nie przedłożył dowodów dokumentujących ponoszenie kosztów działalności (na zakup paliwa do samochodu Robur, usługi transportowe, energię, części do posiadanych urządzeń, naprawy samochodu, usługi obce, wynajem itp.). Jedynymi kosztami były wydatki na usługi świadczone przez biuro rachunkowe. B. S. nie dysponował stosownym przy tego rodzaju działalności zapleczem technicznym, tj. nie posiadał placu składowego, nie dysponował niezbędnymi maszynami i urządzeniami służącymi do ważenia i przeładunku złomu; w miejscu prowadzenia działalności znajdował się jedynie garaż o powierzchni 30 m2. B. S. posiadał tylko jeden środek transportu (samochód ciężarowy marki Robur izoterma), nie zatrudniał pracowników, nie korzystał z usług firm świadczących usługi transportowe, nigdy też nie posiadał prawa jazdy. Wszystkie te ustalenia wskazują, że w tej sprawie nie mogło dochodzić do zawierania przez B. S. umów sprzedaży złomu z K. sp. z o.o. 5.2. Powyższe wyjaśnienia, zdaniem Sądu, są prawidłowe i mają odzwierciedlenie w materiale dowodowym, zebranym w tej sprawie. Sąd zgodził się z organami podatkowymi co do tego, że należy dać wiarę zeznaniom strony i świadków złożonych podczas pierwszych przesłuchań, ponieważ następne są niewiarygodne. Stwierdził, że ustalenia organów prawidłowo odnoszą się do rezultatów postępowania podatkowego oraz karnego (w tym prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w I. z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt [...] prowadzonych wobec B. S. Prawidłowy jest ich ostateczny wniosek, że wystawione na rzecz K. faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych operacji gospodarczych, ponieważ wskazane w nich dostawy nie pochodziły od ich wystawcy, lecz z niewiadomego źródła. Sąd zauważył też, że skoro ustalenia organów i ich ocena, pozwoliły na stwierdzenie, że nie doszło do dostaw wskazanych w zakwestionowanych fakturach, to nie było konieczne zastosowanie trybu określonego w art. 199a § 3 O.p. 5.3. Sąd stwierdził również, że przy tak ustalonym stanie faktycznym sprawy, nie doszło do naruszenia w niej przepisów prawa materialnego, tj. art. 19 ust. 1 i 2 u.p.t.u.a. z 1993 r. § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia MF w sprawie u.p.t.u.a. Dodał, że sprawa ta dotyczy okresu rozliczeniowego obejmującego stan prawny z okresu przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, dlatego organ nie musiał analizować zgodności regulacji ustawy podatkowej z przepisami wspólnotowymi oraz odnoszącymi się do nich orzeczeniami Trybunału. Z powyższych powodów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczyy na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę. 6. Skarga kasacyjna. W skardze kasacyjnej złożonej od powyższego wyroku, pełnomocnik skarżącej zaskarżył go w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1) art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez brak zamieszczenia w zaskarżonym wyroku właściwego uzasadnienia, pozwalającego na dokonanie kontroli kasacyjnej orzeczenia, w szczególności poprzez brak ustosunkowania się Sądu do podniesionych przez skarżącą zarzutów skargi, a także wskazania, jakie ustalenia faktyczne zostały przez Sąd przyjęte do orzekania w sprawie, 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 187 i w związku z art. 122 O.p., poprzez oddalenie skargi pomimo nieustalenia przez organy podatkowe, czy do skarżącej przywożony był złom w ilościach i terminach wynikających z zakwestionowanych faktur, kto przywoził ten złom, kto deklarował, iż jest właścicielem przywiezionego złomu i kto składał oświadczenie, że złom sprzedaje, co było wstępnym warunkiem do przesądzenia, czy kwestionowane faktury dokumentują dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p. poprzez oddalenie skargi pomimo dowolnego ustalenia, że dostawcą towaru objętego zakwestionowanymi fakturami nie był ich wystawca, mimo, że z zeznań świadków wynika, iż to właśnie on przywoził złom skarżącej oraz 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 O.p., poprzez oddalenie skargi pomimo braku należytego uzasadnienia faktycznego zaskarżonej decyzji. Wskazując na powyższe naruszenia, pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik skarżącej stwierdził, że w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji nie podał, jaki przyjął stan faktyczny w zakresie ustaleń: czy do skarżącej przywożony był towar w ilościach i terminach wynikających z wystawionych faktur i czy osoba, która go przywoziła oświadczała, że jest jego właścicielem. Autor skargi wskazał, że organy podatkowe nie ustaliły, czy w tej sprawie doszło do sprzedaży towarów. Dla ustalenia tej okoliczności konieczne było zbadanie, czy do skarżącej przywożono złom w ilościach i terminach wynikających z wystawionych faktur i kto przywoził ten złom. Błędna ocena organów podatkowych, polegała natomiast na stwierdzeniu, że B. S. nie dostarczał skarżącej złomu, a faktury, które wystawił stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane. Pełnomocnik skarżącej przytoczył fragmenty zeznań świadków wskazując, że wynika z nich co innego niż przyjęły organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji. Zdaniem pełnomocnika to, że organom nie udało się ustalić, skąd B. S. nabywał złom, nie oznacza, że go potem nie sprzedawał. Autor skargi wskazał, że organ odwoławczy nie odniósł się w uzasadnieniu swojej decyzji do zarzutów stawianych przez skarżącą w decyzji organu pierwszej instancji. 7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 8. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie miała miejsca. Stosownie do art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej (art. 176 P.p.s.a.). Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 8.1. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez brak zamieszczenia w zaskarżonym wyroku właściwego uzasadnienia. Sporządzone przez Sąd pierwszej instancji uzasadnienie spełnia wszystkie wymogi określone w tym przepisie. Zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzuty podniesione w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jego treść pozwala na poznanie motywów wydania orzeczenia o określonej treści. W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji wskazał na mający w tej sprawie zastosowanie art. 153 P.p.s.a. Rzeczowo odniósł się do wskazań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, zawartych w wyroku z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 259/13 i stwierdził, że organy podatkowe uzupełniły materiał dowodowy w sposób podany w tym orzeczeniu. Zgodził się z organami, że z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że faktury VAT wystawione przez firmę B. S. na rzecz skarżącej nie dokumentują rzeczywistych transakcji, ponieważ w okresie objętym niniejszą decyzją nie dokonywał on nabyć towarów, które potem miałby dostarczać skarżącej. Odniósł się do zarzutów skargi. Wskazując na ich niezasadność odwoływał się do konkretnych dowodów zebranych przez organy podatkowe. Z uzasadnienia wyroku jasno wynika, jaki stan faktyczny sprawy został przez niego zaaprobowany. Jeśli chodzi o zarzucane Sądowi pierwszej instancji nieodniesienie się do wszystkich zarzutów skargi, podkreślenia wymaga, że takie odniesienie nie oznacza obowiązku odpowiadania przez Sąd na każdy argument podany w skardze. Wystarczy, gdy z wywodów Sądu wynika, dlaczego w jego ocenie, nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze (por. wyrok NSA z dnia 16 listopada 2016 r. I FSK 390/15). Z treści zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. i jego uzasadnienia wynika, że pełnomocnik za pomocą tego przepisu próbuje zakwestionować dokonaną przez Sąd pierwszej instancji ocenę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Skarżąca uważa też, że dokładniejsze uzasadnienie pozwoliłoby na szerszą polemikę z jego treścią, a takiemu celowi art. 141 § 4 P.p.s.a. nie służy. 8. 2. Chybiony jest również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 187 i art. 122 O.p. Pełnomocnik skarżącej zarzucając Sądowi pierwszej instancji zaakceptowanie stanu faktycznego z którego nie wynika, czy do skarżącej przywożony był złom w ilościach i terminach wynikających z zakwestionowanych faktur, kto przywoził ten złom, kto deklarował, że jest właścicielem przywiezionego złomu i kto składał oświadczenie, że złom sprzedaje, nie dostrzegł, że istotą sprawy nie jest zbadanie, kto sprzedawał skarżącej ten towar, tylko czy robił to podmiot wskazany w fakturach mających taką sprzedaż dokumentować. Sąd pierwszej instancji jasno wywiódł, że B. S. nie mógł sprzedawać skarżącej spółce złomu, ponieważ takiego złomu wcześniej nie nabył. Nie dysponował zapleczem koniecznym do handlu złomem i nie ponosił kosztów takiej działalności. Nikt mu w niej nie pomagał. A skoro go nie sprzedawał, a na kwestionowanych fakturach widniał jako tokowy, to oznacza, że faktury te nie potwierdzają rzeczywistych transakcji, czyli są nierzetelne. Sąd pierwszej instancji prawidłowo wskazał, że rzetelna faktura to taka faktura, która potwierdza, że osoba, która została na niej wskazana jako sprzedawca (zgodnie z przepisem 2 ust. 1 u.p.t.u.a.) faktycznie sprzedała towar wymieniony w fakturze, towar wskazany w fakturze jest towarem, który rzeczywiście został sprzedany przez tego sprzedawcę, a osoba podana na fakturze jako nabywca – rzeczywiście nią jest. Jeżeli którykolwiek z tych elementów jest nieprawdziwy (w tej sprawie osoba sprzedawcy), to faktura traci walor rzetelnego dokumentu i nie może być podstawą do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. 8.3. Sąd pierwszej instancji nie naruszył również art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 191 O.p. Argumentacja autora skargi kasacyjnej dotycząca naruszenia tych przepisów jest niczym innym jak polemiką ze stanowiskiem organów podatkowych i Sądu pierwszej instancji. Przedstawienie własnej oceny fragmentów zeznań świadków, przy niewzięciu pod uwagę innych dowodów zebranych w sprawie, a w szczególności decyzji i wyroków wydanych w sprawie B. S., z których wynika, że nie wystawiał na rzecz skarżącej żadnych faktur, nie może podważyć prawidłowości zajętego w tej sprawie stanowiska Sądu pierwszej instancji. 8.4. Podobnie nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 O.p. To, że skarżąca nie zgadza się z wywodami poczynionymi w zaskarżonej decyzji i uznaje, że powinny być bardziej szczegółowe nie oznacza, że organ naruszył art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 O.p. Z podanych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia art. 204 pkt 1 P.p.s.a. Na sumę kosztów składa się wynagrodzenie pełnomocnika organu, którego wysokość określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013 r., poz. 490).