I FSK 1362/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Hieronim Sęk, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 7 czerwca 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 lutego 2018 r. sygn. akt VIII SA/Wa 923/17 w sprawie ze skargi M.Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lipca 2012 r. do lipca 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M.Z. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 1.350 zł (słownie: jeden tysiąc trzysta pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji Wyrokiem z 28 lutego 2018 r., sygn. akt VIII SA/Wa 923/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M.Z. (dalej: Strona lub Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor IAS) z 29 września 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lipca 2012 r. do lipca 2013 r. 2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji stan sprawy 2.1. Decyzją z 21 kwietnia 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: Naczelnik US) rozliczył Stronie podatek VAT za wskazane na wstępie miesiące w sposób odmienny niż przez nią zadeklarowany. Z kolei Dyrektor IAS - po rozpatrzeniu odwołania Strony - wspomnianą na wstępie decyzją z 29 września 2017 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Podstawą takich rozstrzygnięć było ustalenie, że wystawione na rzecz Strony przez: - P.P. faktury (pięć) oraz F.C. (cztery faktury) nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych między podmiotami w nich wskazanymi. W ocenie organu odwoławczego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdzał jednoznacznie, że prac budowlanych na rzecz Skarżącego nie wykonali P.P. (firma .....) i F.C. (firma ....), gdyż nie zatrudniali pracowników i nie mieli zaplecza niezbędnego do wykonania specjalistycznych prac. Materiał dowodowy nie wskazywał również, aby podmioty te korzystały przy wykonywaniu prac z usług podwykonawczych. Zatem prace zafakturowane na spornych fakturach - zdaniem organu - Skarżący wykonał we własnym zakresie, bądź wykonali je podwykonawcy, którzy nie zostali ujawnieni w toku prowadzonego postępowania. Wskazywało to, iż Skarżący był świadomy tego, że faktury są nierzetelne, co oznaczało, że w takim przypadku dobra wiara nie ma znaczenia. Dyrektor IAS dodał jednocześnie, że Skarżący nawet nie dochował należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym, jaka obowiązuje w momencie rozpoczęcia współpracy, w szczególności w branży budowlanej. Skarżący nie sprawdził swoich kontrahentów w trybie art. 96 ust. 13 ustawy o VAT. Nie zweryfikował miejsca prowadzenia działalności, czy też siedziby swoich kontrahentów. Nie podjął również żadnych czynności w celu zweryfikowania danych wystawców faktur w celu wykluczenia ewentualnych nieprawidłowości po ich stronie. Co istotne nie wykazał zainteresowania, czy P. P. i F. C. mają zatrudnionych pracowników, czy korzystają z firm podwykonawczych. Nie znał form zatrudnienia ani danych personalnych tych osób oraz czy posiadają niezbędną wiedzę w zakresie wykonywania montażu elewacji wentylowanej, w szczególności gdy sam wskazał, że prac w zakresie montażu elewacji nie mogły wykonywać przypadkowe osoby, co w rezultacie wiązałoby się z konsekwencjami finansowymi czy opóźnieniem w realizacji robót. W zleceniach na wykonanie prac Skarżący nie zawarł klauzuli co do finansowej odpowiedzialności kontrahenta za nieterminowość wykonanych prac budowlanych, czy nieterminowe usunięcie wad ujawnionych np. w okresie gwarancji i rękojmi, pomimo że sam w podpisanych umowach ze zleceniodawcami usług zobligowany był do takiej odpowiedzialności. Nadto, jak wynika z przedstawionych przez Skarżącego danych, co do doboru podwykonawców przy wykonaniu elewacji wentylowanych, należy wysnuć wnioski, iż firma taka nie może być przypadkowa i musi spełniać oczekiwania zleceniodawcy. Zatem - w ocenie organu odwoławczego - podatnik dobierając kontrahentów winien sprawdzać czy dana firma posiada odpowiednio doświadczone ekipy pracowników. Skarżący winien mieć również informację czy podwykonawca zlecone prace będzie realizować przy zatrudnieniu pracowników czy będzie korzystać z firm podwykonawczych, tym bardziej, że wykonawstwo elewacji wymagało m.in. osób o określonych umiejętnościach w danych etapach tych prac, a ewentualne błędy przy ich wykonawstwie wiązały się z konsekwencjami finansowymi. Ponadto, zdaniem Dyrektora IAS, w realiach niniejszej sprawy czujność Skarżącego winna wzbudzić nadto gotówkowa forma rozliczenia z podwykonawcami. 3. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - po rozpoznaniu skargi /w której sformułowano zarzuty w zakresie naruszenia przepisów art. 122, art. 127, art. 187 § 1 i art. 191, art. 188 w zw. z art 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.; dalej: O.p. oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z pózn. zm.; dalej: ustawa o VAT/ - oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a. 3.2. W ocenie Sądu pierwszej instancji stanowisko organów co do fikcyjności zakwestionowanych faktur oraz świadomości Strony co do tego, iż dokumentują one usługi, których ich wystawcy nie wykonali, a także co do braku należytej staranności Skarżącego w celu uniknięcia udziału w obrocie pustymi fakturami były prawidłowe. Skarżący, nie przedłożył w toku postępowania podatkowego wiarygodnych dowodów i nie wskazał okoliczności świadczących, że usługi wykazane w zakwestionowanych fakturach VAT zostały w rzeczywistości wykonane przez F. C. i P. P. 3.3. Sąd zauważył, że - jak wynikało z zeznań świadków R. C., jak i M. Z. montaż elewacji wentylowanych wymaga odpowiednich umiejętności i doświadczenia. Nie jest możliwe wykonywanie tych prac przez jedną osobę. Z ustaleń organów podatkowych nie wynika zaś, aby P. P. i F. C. zatrudniali pracowników. Skarżący podaje, iż ekipy zarówno P. P., jak i F C. liczyły po kilka osób, ale nie podaje jakichkolwiek informacji pozwalających na ich zidentyfikowanie, chociażby takich, które pozwalałyby na stwierdzenie, iż byli to podwykonawcy. Brak zainteresowania tymi osobami budzi dodatkowe wątpliwości, w sytuacji gdy fakturowane prace cechowały się dużą dozą trudności, precyzji, tak co do ryzyka zniszczenia materiału, jak i jakości wykonanych prac, z czego Skarżący był niewątpliwie przez zleceniodawców rozliczany. Ponadto, jak wynika z CEIDG P. P. prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej samochodów osobowych i furgonetek, zaś F. C. według CEIDG zajmował się przygotowaniem terenu pod budowę. Także Skarżący w zeznaniach z dnia 14 marca 2016 r. wskazuje na zatrudnienie F. C. do prac rozbiórkowo - porządkowych, z późniejszym przyuczeniem do wykonywania elewacji wentylowanych. Z zeznań świadka M. Z. wynika, iż F. C. to była firma "zapchaj dziura od prostych rzeczy", a nie firma montażowa. Tymczasem F. C. wystawił wyłącznie faktury na montaż elewacji wentylowanej, zaś P. P. na montaż elewacji. Nie sposób zatem - w ocenie Sądu - było odmówić organom trafności wniosków o braku podstaw do przyjęcia, iż wystawcy zakwestionowanych faktur wykonali wskazane w fakturach usługi, z przywołaniem okoliczności takich jak m.in. brak wykazania zatrudniania pracowników, brak informacji o ewentualnych podwykonawcach (w sytuacji gdy specyfika prac wymaga wyspecjalizowanych pracowników w ilości większej niż jednego), brak zgłoszenia przez Skarżącego zleceniodawcom korzystania z usług podwykonawców, gotówkowe płatności, które jak wskazuje Skarżący były dokonywane na budowach i stanowiły znaczne kwoty. 3.4. Sąd zwrócił jeszcze uwagę, że Skarżący szczególną wagę przypisuje zeznaniom T. K. Trafnie organ odwoławczy wskazuje zaś, iż w spornym okresie T. K. nie współpracował ze Skarżącym, albowiem okres tej współpracy datuje się na lata 2010 - 2011. Tym samym brak było podstaw do stwierdzenia, że świadek ten posiada wiedzę na temat wykonania usług dokumentowanych spornymi fakturami. O ile - zdaniem Sądu - zeznania tego świadka miałyby zaś potwierdzać rzeczywiste prowadzenie przez P. P. działalności gospodarczej, to okoliczności te zostały ustalone w oparciu o inne dowody wskazane przez orzekające w sprawie organy. Sąd tu zauważył, że w zeznaniach z dnia 19 grudnia 2014 r. T.K. podał, że firma P. P. była jego podwykonawcą (podobnie jak twierdzi Skarżący w odniesieniu do własnej działalności) i świadek ten nie podał danych dotyczących tej firmy i zatrudnianych w niej osób. Z kolei co do wniosków dowodowych Strony organ odwoławczy odniósł się wyczerpująco w postanowieniu z dnia 29 września 2017 r. o odmowie uwzględnienia wniosków dowodowych złożonych w postępowaniu odwoławczym, a argumentacja w uzasadnieniu tego postanowienia zasługiwała na akceptację. 4. Skarga kasacyjna 4.1. Skarżący, zaskarżając powyższy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie, a także o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. Nadto wniósł o: dopuszczenie i przeprowadzenie na rozprawie dowodu z dokumentu w postaci wydruku wypisu zaświadczenia z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) P. P. na potwierdzenie, że wbrew stanowisku wyrażonemu z zaskarżonym wyroku, wpis zawierał informację o prowadzaniu działalności w zakresie pokrywającym się z czynnościami wykonywanymi na rzecz Skarżącego. 4.2. Sądowi pierwszej instancji zarzucił naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez niedostrzeżenie naruszenia przez organ przepisów art. 122, art. 127, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. polegającego na pominięciu jako dowodu w sprawie zeznań świadka T. K. (z 16.02.2016 r. oraz 19.12.2014 r.). W wyniku wystąpienia tego naruszenia w zaskarżonym wyroku zaaprobowano, że organ podatkowy nie wziął pod uwagę dowodu, który jednoznaczne potwierdzał faktyczne wykonywanie działalności gospodarczej przez P. P.; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez niedostrzeżenie naruszenia przez organ przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. polegającego na błędnych ustaleniach faktycznych będących konsekwencją błędów w ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, polegających na bezzasadnym ustaleniu, że P. P. oraz F. C. nie byli faktycznymi podwykonawcami prac, jakie zostały udokumentowane zakwestionowanymi przez organy podatkowe fakturami; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez niedostrzeżenie naruszenia przez organ podatkowy przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. polegającego na błędnych ustaleniach faktycznych będących konsekwencją błędów w ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, polegających na bezzasadnym ustaleniu, że Skarżący wiedział o jakichkolwiek nieprawidłowościach występujących po stronie jego podwykonawców oraz, że nie dochował należytej staranności; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez niedostrzeżenie naruszenia przez organ podatkowy przepisów art. 122, art. 180 § 1 i art. 188 O.p. polegającego na bezpodstawnej odmowie przez organ podatkowy przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego dowodów (z opinii biegłego grafologa oraz zeznań T. K.), za pomocą których Skarżący dążył do udowodnienia, że P. P. oraz F. C. byli faktycznymi podwykonawcami prac; 5) art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez zawarcie w uzasadnieniu wyroku ustaleń dotyczących stanu faktycznego o następującej treści: "Ponadto, jak wynika z CEIDG P. P. prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej samochodów osobowych i furgonetek"; "O ile bowiem polecenie P. P. przez T. K., na które wskazuje skarżący i prawidłowa współpraca z P. P. dawały skarżącemu poczucie wiarygodności tego kontrahenta, wydaje się zbędne sprawdzenie czy podmiot ten figuruje w CEIDG i poprzestanie na tym, mimo iż według CEIDG P. P. prowadził działalność gospodarczą w zupełnie innym zakresie.;" które są sprzeczne ze stanem faktycznym i dokumentami, tj. z treścią wpisu P. P. w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) - co tu bowiem istotne dla sprawy Skarżący klasyfikuje wykonanie fasad wentylowanych pod PKD 41.20.Z, a więc tożsame z PKD wykazanym w CEIDG P. P.; 6) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu w zaskarżonym wyroku, że przepis ten może stanowić podstawę do odmowy odliczenia VAT naliczonego z faktur wystawionych przez P. P. oraz F. C., w sytuacji gdy Skarżący nie miał żadnych powodów, żeby wątpić w faktyczne podwykonawstwo, nie wiedział nic na temat ewentualnych nieprawidłowości przedsiębiorców oraz, że działał w dobrej wierze. 4.3. Dyrektor IAS nie wnosił odpowiedzi na skargę kasacyjną, lecz jego pełnomocnik na rozprawie w dniu 7 czerwca 2023 r. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasadzenie kosztów postępowania. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 5.2. Istotą sporu w rozstrzyganej sprawie jest ustalenie czy Skarżący prawidłowo na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT został pozbawiony prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur wystawionych przez P. P. i F. C.? 5.3. Organy podatkowe zarzucają Skarżącemu posługiwanie się tzw. pustą fakturą". Zdaniem D. Dominik-Ogińskiej aby mówić o podatku od towarów i usług musi zaistnieć czynność, która co do zasady jest czynnością odpłatną. Ponadto każda czynność dla wywarcia w systemie VAT pewnych skutków charakterystycznych dla czynności opodatkowanej musi cechować się "stroną materialną" oraz "stroną formalną". Czynność nie posiadająca "strony materialnej" to taka ma jedynie swój obraz w dokumentacji, lecz nie została w rzeczywistości przeprowadzona. Pod pojęciem zatem pustej faktury należy rozumieć fakturę nie dokumentującą rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (D. Dominik, Konsekwencje wystawienia pustej faktury w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych w zakresie VAT, (w:) Doradca podatkowy obrońcą praw podatnika, Tom IV, (red. ) J. Gumińska-Pawlic, Katowice 2010, s. 41). Puste faktury nie dokumentują zatem rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z tych względów zastosowanie będzie miał przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: 4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne: a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Pewien wyłom w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych wywołał wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt C-642/11 w sprawie Stroj trans EOOD v. Direktor na direkcija "Obżałwane i uprawlenie na izpyłnenieto" - Warna, pri Centrałno uprawlenie na Nacionałnata agencija za prichodite (www.eur-lex.europa.eu.). W wyroku tym wskazano, że artykuł 203 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: - podatek od wartości dodanej wyszczególniony przez podmiot na fakturze jest należny od tego podmiotu niezależnie od tego, czy transakcja opodatkowana rzeczywiście miała miejsce; - z okoliczności, iż organ podatkowy nie skorygował zadeklarowanej wysokości podatku od wartości dodanej w korygującej decyzji podatkowej skierowanej do wystawcy faktury, nie można wywodzić, że organ ten uznał fakturę za odpowiadającą rzeczywistej transakcji opodatkowanej. Zasady neutralności podatkowej, proporcjonalności i ochrony uzasadnionych oczekiwań należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie udzieleniu odbiorcy faktury odmowy prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej z powodu braku rzeczywistej transakcji opodatkowanej, nawet jeżeli korygująca decyzja podatkowa skierowana do wystawcy faktury nie nakazywała korekty zadeklarowanego podatku od wartości dodanej. Jednakże w razie uznania, iż transakcja nie miała rzeczywiście miejsca, w związku z działaniami bezprawnymi lub nieprawidłowościami popełnionymi przez wystawcę faktury lub na wcześniejszym etapie obrotu w stosunku do transakcji powoływanej jako podstawa prawa do odliczenia, należy ustalić na podstawie obiektywnych okoliczności i bez wymagania od odbiorcy faktury podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem, że odbiorca ten wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja wiąże się z naruszeniem przepisów o podatku od wartości dodanej, co ustalić powinien sąd odsyłający. Z cytowanego orzeczenia wynika, że do pozbawienia prawa do odliczenia podatku naliczonego może się uchronić podatnik, który dochował należytej staranności i pozostawał w dobrej wierze. 5.4. W związku z powyższym istotne będzie rozstrzygnięcie czy podatnik wiedział, że faktury nie spełniają materialnych warunków, tj. roboty nie były wykonane przez wystawców – P. P. i F. C. 5.5. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów postępowania nie zasługują na uwzględnienie. W szczególności w świetle przyjętych ustaleń Sądu pierwszej instancji - jak wynikało z zeznań świadków R. C. (kierownika robót firmy Skarżącego), jak i M. Z. (siostry Skarżącego, jego pracownika) - montaż elewacji wentylowanych wymaga odpowiednich umiejętności i doświadczenia; nie jest możliwe wykonywanie tych prac przez jedną osobę. Z ustaleń organów podatkowych wynikało zaś, co Skarżący podaje, iż ekipy zarówno P. P., jak i F. C. liczyły po kilka osób, ale nie podaje jakichkolwiek informacji pozwalających na ich zidentyfikowanie, chociażby takich, które pozwalałyby na stwierdzenie, iż byli to podwykonawcy. Brak zainteresowania tymi osobami budzi dodatkowe wątpliwości, w sytuacji gdy fakturowane prace cechowały się dużą dozą trudności, precyzji, tak co do ryzyka zniszczenia materiału, jak i jakości wykonanych prac, z czego Skarżący był niewątpliwie przez zleceniodawców rozliczany. Ponadto, jak wynika z CEIDG P. P. prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej samochodów osobowych i furgonetek, zaś F. C. według CEIDG zajmował się przygotowaniem terenu pod budowę. Także Skarżący w zeznaniach z dnia 14 marca 2016 r. wskazuje na zatrudnienie F. C. do prac rozbiórkowo - porządkowych, z późniejszym przyuczeniem do wykonywania elewacji wentylowanych. Z zeznań świadka M. Z. wynika, iż F. C. to była firma "zapchaj dziura od prostych rzeczy", a nie firma montażowa. Tymczasem F. C. wystawił wyłącznie faktury na montaż elewacji wentylowanej, zaś P. P. na montaż elewacji. Nie sposób zatem - w ocenie tut. Sądu - było odmówić organom trafności wniosków o braku podstaw do przyjęcia, iż wystawcy zakwestionowanych faktur wykonali wskazane w fakturach usługi, z przywołaniem okoliczności takich jak m.in. brak wykazania zatrudniania pracowników, brak informacji o ewentualnych podwykonawcach (w sytuacji gdy specyfika prac wymaga wyspecjalizowanych pracowników w ilości większej niż jednego), brak zgłoszenia przez Skarżącego zleceniodawcom korzystania z usług podwykonawców, gotówkowe płatności, które jak wskazuje Skarżący były dokonywane na budowach i stanowiły znaczne kwoty. 5.6. Również zarzuty skargi kasacyjnej odnośnie odmowy przeprowadzenia wnioskowanych dowodów nie zasługują na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko wyrażone przez Sąd pierwszej instancji, że świadek T. K. współpracował ze Skarżącym w innym okresie niż dotyczyły decyzje organów podatkowych. Natomiast opinia grafologa co podpisu na zakwestionowanych fakturach mogła nie mieć istotnego znaczenia wobec ustalenia, że P. P. i F. C. i nie byli wstanie technicznie wykonać zakwestionowanych robót. 5.7. Sąd pierwszej instancji prawidłowo również ustalił, że Skarżący nie dochował należytej staranności, gdyż w odniesieniu do P. P. i F. C. dokonał on jedynie sprawdzenia w CEIDG, czy figuruje on jako prowadzący działalność gospodarczą. Z tego rejestru wynikało, że nie mieli oni kwalifikacji i warunków technicznych do wykonania tak specjalistycznych robót. Poza tym jako bezpośredni zleceniodawca robót mógł on z łatwością ustalić, że nie są ich wykonawcami. 5.8. W tej sytuacji brak było podstaw, że w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe naruszyły poszczególne przepisy Ordynacji podatkowej wskazane w zarzutach skargi kasacyjnej, które mogły mieć wpływ na wynik postępowania (art.145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.). 5.9. Również zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. nie zasługuje na uwzględnienie. Obszerne uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszystkie wymogi zawarte w tym przepisie. 5.10. W świetle niezakwestionowanego skutecznie stanu faktycznego brak podstaw do przyjęcia, że naruszono przepisy prawa materialnego. Skarżący nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących robót, których nie wykonał ich wystawca. 5.11. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną jako nieuzasadnioną na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia treść art. 204 pkt 1 P.p.s.a. s. NSA Artur Mudrecki s. NSA Janusz Zubrzycki s. NSA Hieronim Sęk