I FSK 1734/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal (sprawozdawca), Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA (del.) Alojzy Skrodzki, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Po 135/13 w sprawie ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 27 listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 135 (słownie: sto trzydzieści pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Skarga kasacyjna A. G. dotyczy wyroku z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 135/13, którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 27 listopada 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2008 r. Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy wynikało, że decyzją z dnia 29 czerwca 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za powyższy okres rozliczeniowy. Stanowiło to efekt ustalenia, że skarżący w latach 2005-2009 nabył 9 samochodów osobowych, z których 8 sprzedał. Organ uznał, że samochody były nabywane z zamiarem dalszej odsprzedaży, a czynności wykonywane przez skarżącego odpowiadały definicji działalności gospodarczej i podatnika zawartych w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT". Uzasadniając tak sformułowaną tezę organ wskazał na szeroki rozmiar podejmowanych działań w zakresie nabycia i sprzedaży pojazdów, ilość nabytych pojazdów w swoim imieniu i na własny rachunek, zły stan techniczny pojazdów w dniu ich nabycia, niską cena nabywanych pojazdów, fakt sprzedaży ze znacznym zyskiem niektórych pojazdów po dokonaniu w nich niezbędnych napraw, podejmowanie działań w zakresie sprzedaży pojazdów za pośrednictwem komisów samochodowych, portali internetowych, świadczące o prowadzeniu zorganizowanej działalności handlowej, krótkotrwały okres posiadania pojazdów, posiadanie jednocześnie większej ilości samochodów. Organ podkreślił, że podatnik w dniu 4 lutego 2008 r. dokonał sprzedaży na rzecz M. D. samochodu osobowego marki X. 316, rok produkcji 1998, za kwotę 5.000 zł. Pojazd ten podatnik nabył w dniu 3 stycznia 2008 r. na terenie B. za kwotę 500 euro. M. D. potwierdził nabycie powyższego pojazdu. Organ stwierdził, że jego nabycie nastąpiło w celu jego dalszej odsprzedaży w realizacji prowadzonej działalności gospodarczej, zatem obrót w wysokości 5.000 zł podlega opodatkowaniu VAT według stawki 22%. Organ zwrócił uwagę, że zakup pojazdu został dokonany za granicą od osoby fizycznej nie będącej podatnikiem podatku od wartości dodanej i pojazd ten był samochodem używanym, stąd w celu opodatkowania transakcji dostawy tego pojazdu winna mieć zastosowanie procedura opodatkowania marży na zasadach określonych w przepisie art. 120 ust. 4 ustawy o VAT. Powołując się na treść art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o VAT organ stwierdził, że z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej, tj. obrót wyrobami akcyzowymi, skarżącego nie dotyczyło zwolnienie podmiotowe, wynikające z art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Powyższe orzeczenie utrzymał w mocy Dyrektor Izby Skarbowej w P.. W uzasadnianiu organ odwoławczy podzielił stanowisko wyrażone przez organ pierwszej instancji. W złożonej skardze A. G. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.. Kwestionowanym rozstrzygnięciom zarzucił naruszenie przepisów ustawy o VAT, poprzez błędne zakwalifikowanie sprzedaży majątku prywatnego do sprzedaży w ramach działalności gospodarczej, naruszenie przepisów postępowania oraz sprzeczność ustaleń organu pierwszej instancji z zebranym materiałem dowodowym. Wskazując na motywy oddalenia skargi Sąd pierwszej instancji stwierdził, że podatnik w 2005 r. zbył dwa samochody po około dwóch miesiącach od ich nabycia, po czym nabył w 2006 r. ponownie dwa samochody (jeden – po ok. 5 miesiącach od sprzedaży poprzedniego, drugi po ok. 6 miesiącach). Drugi z nowo nabytych samochodów był następnie przedmiotem sprzedaży po ok. 9 miesiącach po nabyciu. W 2007 r. nabył kolejne dwa samochody - jeden z nich sprzedał jeszcze w 2007 r. (niecałe 3 miesiące po nabyciu), a drugi w 2008 r. W 2008 r. skarżący sprzedał dodatkowo dwa inne samochody nabyte ok. miesiąc przed zbyciem. Także w 2009 r. skarżący nabył samochód, który następnie sprzedał po ok. 6 miesiącach od zakupu. Samochody nabywał po korzystnych cenach, co niewątpliwie musiało wiązać się z analizą rynku, przeszukaniem najkorzystniejszych ofert. Zdaniem Sądu, skarżący podejmował przy tym aktywne działania w zakresie sprzedaży pojazdów za pośrednictwem komisów samochodowych i portali internetowych. W odniesieniu do pojazdu sprzedanego w przedmiotowym okresie rozliczeniowym Sąd wskazał, że skarżący nabył go za 500 euro, a następnie sprzedał go z zyskiem po upływie miesięca od jego nabycia. Zdaniem Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy dał podstawę do przyjęcia końcowego ustalenia faktycznego, że podatnik w celu dokonania sprzedaży tego pojazdu, podjął aktywne i planowe działania w zakresie obrotu samochodami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców, co uzasadniało uznanie go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w tym zakresie. W ocenie Sądu, skarżącego nie dotyczyło zwolnienie podmiotowe wynikające z art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Natomiast okoliczność nabycia samochodu w ramach działalności gospodarczej, handlowej z zamiarem jego zyskownej sprzedaży, wykluczała możliwość zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Powyższy przepis dotyczył dostawy towarów używanych, których okres użytkowania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku. Sam fakt posiadania przez skarżącego pojazdu będącego przedmiotem zbycia przez okres 6 miesięcy nie dawał jednak prawa do korzystania przy jego dostawie ze zwolnienia, bowiem towar handlowy nabyty z zamiarem dalszej odsprzedaży w ramach prowadzonej działalności handlowej, w tym przypadku samochód osobowy nie podlegał tym przepisom. Na powyższe orzeczenie A. G. działający za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego złożył skargę kasacyjną, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz uchylenie zaskarżonej decyzji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Jako podstawy kasacyjne skarżący powołał naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj.: 1. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji błędne zastosowanie i przyjęcie, że A. G. w 2008 r. sprzedał samochód w ramach prowadzonej działalności gospodarczej; 2. art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niezastosowanie w sprawie, a w następstwie tego przyjęcie, że przepis ten nie dotyczy A. G., błędnie kwalifikując sprzedaż towaru używanego wchodzącego w skład majątku osobistego podatnika. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy, działający za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna podatnika nie zasługuje na uwzględnienie. W opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego żaden z podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa materialnego nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie dotyczył ustalenia, czy dokonana przez skarżącego w lutym 2008 r. sprzedaż samochodu osobowego X., nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym, jak twierdzi skarżący podatnik, czy też, jak wywodzą organy podatkowe, w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Naczelny Sąd Administracyjny pragnie zauważyć, że nie można w żadnej mierze zarzucić Sądowi pierwszej instancji naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., a w konsekwencji błędne zastosowanie tego przepisu i przyjęcie, że A. G. w 2008 r. sprzedał samochód w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ani też naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niezastosowanie w sprawie, a w następstwie tego przyjęcie, że przepis ten nie dotyczy A. G., błędnie kwalifikując sprzedaż towaru używanego wchodzącego w skład majątku osobistego podatnika. Przede wszystkim Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że w skardze kasacyjnej nie zostały podniesione żadne zarzuty naruszenia przez Sąd przepisów postępowania, natomiast analiza treści skargi kasacyjnej prowadzi do wniosku, że jej autor zmierza w istocie do podważenia ustalonego przez organy podatkowe, i zaakceptowanego przez Sąd pierwszej instancji, stanu faktycznego sprawy. Przy tak skonstruowanych zarzutach skargi kasacyjnej, którą Naczelny Sąd Administracyjny jest wszak związany ze względu na brzmienie art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej powoływanej jako "p.p.s.a.", próba podważenia poczynionych ustaleń faktycznych nie może odnieść zamierzonego przez kasatora skutku. Nie budzi bowiem ani w orzecznictwie NSA, ani w literaturze przedmiotu wątpliwości, że w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne mogłyby zostać podważone jedynie w razie podniesienia zarzutu naruszenia przepisów postępowania - art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (por. m.in. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 2057/11, z dnia 20 sierpnia 2008 r., sygn. akt I FSK 809/07, orzeczenia dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach). Powyższe powoduje, że nie mogą być uwzględnione argumenty skargi kasacyjnej sprowadzające się do prób udowodnienia, że podatnik nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami. Niemniej jednak NSA zauważa, że, niezależnie od błędów konstrukcyjnych skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji miał podstawy, aby uznać, że organ podatkowy trafnie przyjął - na podstawie generalnej oceny całokształtu zebranych w sprawie dowodów - że w okresie 2005-2009 podatnik sprzedając używane samochody, które zostały wcześniej nabyte rzekomo na cele użytku własnego, prowadził w istocie działalność gospodarczą polegającą na obrocie samochodami. Działania te były bowiem ukierunkowane na dokonywanie czynności noszących cechy działalności gospodarczej, były zamierzone, celowe i nakierowane na osiągnięcie przychodu. Charakter działań podatnika nie był jedynie incydentalny, niezorganizowany, o niezarobkowym charakterze. Podatnik dokonywał w istocie w latach 2005-2009 szeregu powtarzalnych czynności sprzedaży samochodów, uzyskując z tego tytułu zyski. Zorganizowany charakter działalności polegał na ciągu powtarzalnych czynności, polegających na zbieraniu środków na nabycie samochodu, wyszukaniu samochodu, którego sprzedaż przyniesie potencjalnie zysk, nabyciu samochodu, znalezieniu nabywcy oraz samej sprzedaży w stosunkowo w jak najkrótszym czasie w celu zdobycia kapitału na kolejny obrót innymi samochodami. Samochody były nabywane po korzystnych cenach, co niewątpliwie musiało wiązać się z analizą rynku, przeszukaniem najkorzystniejszych ofert. Nadto podatnik podejmował aktywne działania w zakresie sprzedaży pojazdów za pośrednictwem komisów samochodowych oraz portali internetowych. W analizowanej sprawie podatnik zakupił w 2008 r. samochód X. za 500 euro, a następnie sprzedał go z zyskiem po upływie miesiąca od daty jego nabycia. Analiza transakcji dokonanych przez podatnika wskazuje, że podatnik sprzedawał samochody zawsze z zyskiem. W lutym 2008 r. sprzedał samochód X. za kwotę 5.000 zł. Zatem bez wątpienia zebrany w sprawie materiał dowodowy dał podstawę do przyjęcia końcowego ustalenia faktycznego, że podatnik w celu dokonania sprzedaży pojazdu marki X. podjął aktywne i planowe działania w zakresie obrotu samochodami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców, co uzasadnia uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w tym zakresie. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 powyższej ustawy.