I FSK 672/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Wasilewska (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA (del.) Izabela Najda-Ossowska, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Po 875/11 w sprawie ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 11 maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2006 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Wyrokiem z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Po 875/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną przez K. S. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 11 maja 2010 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości Spółki z o.o. S. w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2006 r. Stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji: Naczelnik Urzędu Skarbowego P. decyzją z dnia 1 lutego 2010 r., w związku z bezskutecznością egzekucji administracyjnej, po przeprowadzeniu postępowania, orzekł o solidarnej odpowiedzialności K. S. - prezesa zarządu spółki za zaległości Spółki z o.o. S. w podatku od towarów i usług za czwarty kwartał 2006 r. w kwocie 10.526,00 zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie 3.890,00 zł. Po rozpatrzenia odwołania od powyższego rozstrzygnięcia, Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a oraz art. 107 i art. 116 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej w skrócie "O.p.", decyzją z dnia 11 maja 2010 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego I instancji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności K. S. za zaległość Spółki w podatku od towarów i usług za czwarty kwartał 2006 r. w kwocie 10.526,00 zł należności głównej oraz uchylił tę decyzję w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności za odsetki za zwłokę naliczone na dzień 1 lutego 2010 r. w kwocie 3.890,00 zł od zaległości Spółki i umorzył w tym zakresie postępowanie. Organ odwoławczy wskazał m.in., że przeprowadzona wobec dłużnika głównego egzekucja okazała się bezskuteczna. Wprawdzie w odwołaniu od zaskarżonej decyzji zobowiązany wskazał na istnienie wierzytelności Spółki w postaci pobranych i nierozliczonych przez byłego prezesa zarządu spółki – J.C. - zaliczek z konta i kasy Spółki, jednak zaznaczył, że są to należności sporne, gdyż Spółka nie dysponuje sądowym nakazem zapłaty, a rozpoczęte przeciwko dłużnikowi postępowanie sądowe nie zostało dotąd zakończone. Organ odwoławczy wskazał, że K. S. kwestionował możliwość ściągnięcia omawianych należności. We wnioskach o ogłoszenie upadłości Spółki z o.o. S. złożonych w dniach 30 listopada 2006 r. oraz 21 grudnia 2006 r. w Sądzie Rejonowym w P. podniósł bowiem, że na majątek Spółki, który nie wystarcza na pokrycie jej zobowiązań, składa się kwota 437.177,06 zaliczek pobranych przez J. C., którymi Spółka nie może faktycznie dysponować. Zaznaczył także, iż jego ustalenia znajdują odzwierciedlenie w postanowieniu Sądu Rejonowego w P. z dnia 20 marca 2007 r. (sygn. akt: XV GU 223/06), oddalającym wniosek z dnia 21 grudnia 2006 r. o ogłoszenie upadłości Spółki. W skardze K. S. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności za zaległość Spółki z o.o. S. w podatku od towarów i usług za czwarty kwartał 2006 r., zarzucając organowi naruszenie: - art. 116 § 1 pkt 1 lit. a/ O.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że "właściwy czas" w rozumieniu powyższego przepisu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oznacza termin określony w art. 21 ust. 1 p.u.n., tj. dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, podczas gdy przepis art. 116 § 1 pkt 1 lit. a/ O.p. nie zawiera odwołania do przepisów ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze; - art. 116 § 1 pkt 1 lit. a/ O.p., poprzez jego błędną wykładnię i tym samym nieuzasadnione przyjęcie, że brak regulowania należności wobec podmiotów wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jest równoznaczny z utratą płynności finansowej, co uzasadniało wdrożenie stosownego postępowania układowego lub upadłościowego wcześniej niż w dniu 21 grudnia 2006 r., przy jednoczesnym nieuwzględnieniu okoliczności związanych z charakterem prowadzonej przez Spółkę działalności w ówczesnym okresie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 8 października 2010 r., sygn. akt I SA/Po 532/10, oddalił skargę K. S., uznając ją za niezasadną. Sąd I instancji stwierdził, że organ podatkowy II instancji dokonał prawidłowej oceny prawnej zaistniałych w sprawie okoliczności faktycznych i zasadnie przyjął, że zostały spełnione przesłanki pozytywne, a jednocześnie nie zaistniała żadna z przesłanek negatywnych ustalenia odpowiedzialności członka jednoosobowego zarządu Spółki z o.o. S.L, o których mowa w art. 116 § 1 i 2 O.p. Kwestionując powyższy wyrok K. S. zaskarżył go w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie do ponownego rozpatrzenia WSA w Poznaniu. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 317/11, uznał, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie i uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Sąd II instancji, działając na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a., dopuścił dowód z dokumentów dołączonych do pisma procesowego z dnia 10 listopada 2011 r. celem dokonania oceny, czy Sąd I instancji prawidłowo skontrolował, czy organy administracji ustaliły stan faktyczny zgodnie z przepisami postępowania zawartymi w O.p. NSA zwrócił uwagę, że skarżący K. S. w toku postępowania podatkowego kwestionował ustalenia dotyczące bezskuteczności egzekucji, wskazując na istnienie majątku w postaci wierzytelności przysługujących Spółce S. w stosunku do byłego prezesa zarządu J. C. Zdaniem skarżącego istniał bowiem majątek, z którego mogła być prowadzona egzekucja. W konsekwencji, niezasadnie przyjęto bezskuteczność egzekucji. Sąd I instancji nie odniósł się do zarzutu skargi dotyczącego niewyjaśnienia przez organy podatkowe okoliczności dotyczących bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, w sytuacji posiadania przez nią wierzytelności, co mogło mieć pośrednio wpływ na określenie właściwego czasu w jakim winien być zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki S. sp. z o.o. Rozważania Sądu I instancji Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny, mając na uwadze treść orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 317/11 i dokonaną w nim wiążącą wykładnię przepisów O.p., stwierdził, że wbrew stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej nie zachodziły przesłanki wyrażone w treści art. 116 § 1 i § 2 O.p. dla obciążenia K. S. solidarną odpowiedzialnością za wskazane zaległości podatkowe Spółki S. W opinii Sądu, nie zostały jednoznacznie wykazane przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, czyli przesłanki bezskuteczności egzekucji (art. 116 § 1 O.p.). Już w akt postępowania podatkowego wynika jednoznacznie, co następnie potwierdziły dokumenty złożone w toku postępowania sądowego, iż istniała w sensie materialno – prawnym wierzytelność Spółki S. przysługująca od J. C. Fakt ten został potwierdzony, pod względem formalno – prawnym, w wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 10 października 2011 r., sygn. akt I ACa 839/11, któremu nadano klauzulę prawomocności. Z orzeczenia tego wynika jednoznacznie, że na rzecz powódki S. Spółki z o.o. została zasądzona od J. C. kwota 155.023,38 zł wraz z ustawowymi odsetkami. Sąd wskazał, że zadaniem organów jest ustalenie stanu faktycznego w sprawie, a zatem czy i w jaki sposób J. C. uregulował zasądzone roszczenie oraz skierowanie do tej części majątku Spółki egzekucji. Wyjaśnienia wymaga również, co oznacza sformułowanie zawarte w powyższym oświadczeniu, że toczy się postępowanie w zakresie wydania przez komornika postanowienia o umorzeniu egzekucji, w świetle załączonego do akt sądowych, zajęcia wierzytelności i praw dokonanego na wniosek wierzyciela S. Spółki z o.o. przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w P., w którym jako dłużnik na dzień 7 listopada 2011 r. figuruje J.C. Skarga kasacyjna Pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu, w oparciu o: I. Art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a." naruszenie przepisów: - art. 133 § 1 P.p.s.a. poprzez nie wzięcie przez Sąd pod uwagę , że dla oceny legalności decyzji przez sąd administracyjny miarodajny jest stan prawny i faktyczny istniejący w dniu wydania decyzji, ustalony w oparciu o akta sprawy, którymi są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych. Tym samym rzeczą organu podatkowego w postępowaniu podatkowym dotyczącym odpowiedzialności za zaległości podatkowe członka zarządu jest wykazanie bezskuteczności egzekucji nie kiedykolwiek, ale w dacie orzekania o tejże odpowiedzialności; - art. 153 P.p.s.a. poprzez nierozpoznanie sprawy zgodnie z oceną i wskazaniami co do dalszego postępowania, wyrażoną w wyroku w NSA z dnia 18 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 317/11, mimo że ocena i wskazania mają charakter bezwzględnie obowiązujący dla sądu i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz nie wskazanie jednoznacznie, czy w okolicznościach niniejszej sprawy późniejsze, niż data orzekania przez organy administracyjne, wyrok Sądu Apelacyjnego i zajęcie wierzytelności, zwalnia definitywnie zobowiązanego od odpowiedzialności, czy też możliwa jest kolejna decyzja, czy też okoliczność ta nie ma znaczenia dla końcowego wyniku kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ P.p.s.a. poprzez uchylenie decyzji ze względu na naruszenie prawa materialnego w postaci braku przesłanki bezskuteczność egzekucji z art. 116 § 1 O.p., mimo iż wszystkie dokumenty zawarte w aktach tę bezskuteczność egzekucji potwierdzają; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ P.p.s.a. w zw. z związku z art. 116 § 1 pkt 2 o.p. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji, a tym samym błędne wskazanie przez Sąd I instancji działań mających na celu usunięcie naruszeń prawa materialnego mimo, że przedmiotowa decyzja nie była wadliwa i odpowiadała prawu na dzień orzekania, a okoliczność dotycząca toczącego się pomiędzy spółką S. a jej dłużnikiem J.C. sporu o wierzytelność, w świetle art. 116 § 1 pkt 2 Op. nie stanowi przesłanki negatywnej orzekania o odpowiedzialności członka zarządu; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a. poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, iż ustalenia faktyczne leżące u podstaw zastosowania przez organ podatkowy przepisu prawa materialnego naruszają zasady postępowania wyrażone w ww. przepisach Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, podczas gdy nie doszło do naruszenia wymienionych przepisów w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a. w związku z art. 201 § 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, iż organ podatkowy rozpoznając sprawę winien był ocenić okoliczności dotyczące toczącego się pomiędzy S. sp. z o.o. a jej dłużnikiem J. C. sporu o wierzytelność, jako przesłanki do ewentualnego zawieszenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu – K. S. za zaległości podatkowe Spółki, co znalazło wyraz w uzasadnieniu wyroku; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ w związku z art. 151 P.p.s.a., poprzez przyjęcie przez Sąd, że zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, podczas, gdy istniały podstawy do oddalenia skargi przez Sąd; - art. 145 § 1 lit. c/ P.p.s.a. i art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 122 O.p., poprzez przyjęcie, że organy podatkowe dokładnie nie wyjaśniły sprawy. W sprawie niniejszej sąd pierwszej instancji nie wykazał, że organ administracji nie podjął działań w celu wyjaśnienia sprawy, co miałby istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności nie wynika to z wytycznych jakie zostały zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku; - art. 145 § 1 lit. c/ i 141 § 4 P.p.s.a w zw. z art. 91 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) poprzez nie uwzględnienie przez WSA, że wskazywana wierzytelność jako kwestionowana przez jej dłużnika nie mogła zostać, zajęta w drodze egzekucji administracyjnej, co znalazło wyraz w uzasadnieniu wyroku; - art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez nie wyjaśnienie przez sąd administracyjny podstawy prawnej rozstrzygnięcia. W wyroku Sąd nie odnosi się w sposób pozwalający poznać jego argumentację w kwestiach związanych z bezskutecznością egzekucji wobec spółki. Tym samym uzasadnienie pozbawione jest w istocie wskazań sądu pierwszej instancji, co do dalszego postępowania organów. Nakazywanie bowiem organowi podatkowemu przeprowadzenie ponownych wyjaśnień bez poczynienia stosownych rozważań przez Sąd, skoro w zaskarżonej decyzji ta kwestia została w sposób wyczerpujący zanalizowana, stanowi naruszenie art.141 § 4 P.p.s.a.; II. Art. 174 pkt 1 P.p.s.a., tj. naruszeniu, prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, w szczególności art. 116 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, iż nie wykazano przesłanki bezskuteczności egzekucji wobec Spółki. W oparciu o te zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi na decyzję, ewentualnie uchylenie wyroku w całości przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a ponadto przeprowadzenie dowodu z akt komorniczych Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w P. na okoliczność cofnięcia wniosku egzekucyjnego i umorzenie postanowieniem z dnia 27 stycznia 2012 r., nr KM3654/11, postępowania prowadzonego z wniosku wierzyciela – S. Spółka z o.o. w celu wykazania pozorności działań. Niezależnie od powyższego wniesiono również o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W piśmie procesowym z dnia 12 marca 2013 r. pełnomocnik organu wskazał, że stwierdzona wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 17 października, sygn. I ACa 839/11 wierzytelność J. C. wobec Spółki z o.o. S. wygasła. Do pisma załączono dokumenty mające świadczyć o okoliczności wygaśnięcia tegoż zobowiązania oraz dokumenty poświadczające umorzenie postępowania egzekucyjnego w stosunku do J. C. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 22 marca 2013 r. pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w P. oświadczył, że cofa wszelkie wnioski dowodowe zgłoszone w skardze kasacyjnej oraz piśmie procesowym z dnia 12 marca 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę kasacyjną oparto na obu podstawach uregulowanych art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Zasadniczo, większość sformułowanych zarzutów w zakresie naruszenia przepisów postępowania sprowadza się do podważenia przyjętego przez Sąd I instancji stanowiska odnośnie braku wykazania przez organ bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do spółki S. Autor skargi kasacyjnej podkreślał w tym zakresie, że w chwili wydawania rozstrzygnięcia przez organy podatkowe brak było podstaw do przyjęcia, że wierzytelność spółki wobec J. C. mogła stanowić podstawę egzekucji. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny za celowe uznał odniesienia się w sposób łączny do postawionych w sprawie zarzutów dotyczących tej właśnie kwestii. Mając powyższe na uwadze należy wyjaśnić, że art. 116 § 1 O.p., w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym zaskarżoną decyzją, stanowił, iż za zaległości podatkowe spółki m.in. z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z kolei w § 2 tego artykułu wskazano, że odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki, członka zarządu. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji (§ 4). Przesłanka pozytywna tej odpowiedzialności, tj. wykazanie bezskuteczności egzekucji prowadzonej przeciwko samej spółce, winna być spełniona w chwili wydania decyzji przenoszącej odpowiedzialność na osobę trzecią. Zatem powstanie po stronie osoby trzeciej odpowiedzialności za zaległości składkowe jest uzależnione od czynności organu prowadzącego w tym zakresie postępowanie, którego obciąża wykazanie istnienia tej przesłanki bowiem jej udowodnienie jest warunkiem wydania decyzji, mającej charakter konstytutywny i stanowiącej źródło odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania składkowe spółki. Oznacza to, że przesłanki materialnoprawne do obciążenia członka zarządu odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki muszą być spełnione już na dzień wydania decyzji. Konstytutywny charakter decyzji wyklucza zatem możliwość uznania jej za prawidłową, gdy została wydana bez stwierdzenia stanu całkowitej lub częściowej bezskuteczności egzekucji w postępowaniu egzekucyjnym. Odpowiedzialność członka zarządu spółki powstaje bowiem z chwilą wydania decyzji, a nie w momencie wykazania materialnoprawnych przesłanek tej odpowiedzialności w toku postępowania sądowego. Decyzja wydana bez uprzedniego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji w toku postępowania egzekucyjnego narusza art. 116 § 1 O.p., który wymaga spełnienia takiego materialnoprawnego warunku do obciążenia członka zarządu odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki. Mając na uwadze powyższe rozważania, należy zauważyć, że rolą organu podatkowego było ustalenie, że w chwili wydawania decyzji przenoszącej odpowiedzialność podatkową Spółka nie posiadała majątku, z którego można było zaspokoić daną wierzytelność. Jak słusznie zauważył Sąd I instancji zaskarżona decyzja nie zawierała istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy informacji odnośnie bezskuteczności egzekucji, co wiąże się też z naruszeniem art. 122 i 187 § 1 O.p. Organ a priori założył bowiem, że wierzytelność Spółki wobec J. C. nie mogła stanowić przedmiotu egzekucji, mimo że w chwili wydawania rozstrzygnięcia nie dysponował pełnią wiedzy odnośnie statusu tejże wierzytelności. W tych okolicznościach nie można było uznać, że w chwili orzekania organ miał podstawy aby oceniać, czy zaszła ww. przesłanka pozytywna z art. 116 O.p., skoro nie posiadał jeszcze w tym zakresie pełnych informacji. Dopiero informacje takie jak uzyskane w toku prowadzonego postępowania sądowoadministracyjnego mogły stanowić dla organu podstawę do dokonania stosownej oceny, czy w rzeczywistości egzekucja prowadzona w stosunku do Spółki okazała się bezskuteczna. Stąd też nie można uznać, że doszło do naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1lit. c/ P.p.s.a. w zw. z wskazanymi wyżej przepisami Ordynacji podatkowej. Nie można przy tym uznać, aby Sąd I instancji dopuścił się naruszenia art. 153 P.p.s.a., należy bowiem przypomnieć, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 317/11, wskazał jedynie że Sąd I instancji winien odnieść się do zarzutów, które sformułowano w skardze w zakresie okoliczności dotyczących bezskuteczności egzekucji wobec spółki w sytuacji posiadania przez nią wierzytelności. Naczelny Sąd Administracyjny nie dokonał w tej materii żadnej własnej oceny prawnej, nakazując jedynie aby to Sąd I instancji taką ocenę przeprowadził. Sąd I instancji wyjaśnił, dlaczego uznał, że organy podatkowe przedwcześnie przyjęły, że egzekucji wobec Spółki była bezskuteczna, nakazując im jednocześnie ustalić, czy i w jaki sposób J.C. uregulował zasądzone roszczenie oraz skierowanie do tej części majątku Spółki egzekucji. To, że ocena ta jest inna niż oczekiwana przez pełnomocnika organu nie oznacza jednak, że nastąpiła z uchybieniem art. 153 P.p.s.a. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty sformułowane w skardze kasacyjnej za nieuzasadnione, albowiem zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu. Wobec powyższego, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji. W przedmiocie kosztów postępowania sądowego orzeczenie oparto o treść art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a.