I GSK 1612/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimierz Brzeziński Sędzia NSA Jan Grabowski (spr.) Sędzia WSA del. do NSA Kazimierz Włoch Protokolant Marcin Chojnacki po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej H. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 listopada 2005 r. sygn. akt I SA/Kr 2955/02 w sprawie ze skargi H. B. - Firma "[...]" na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Krakowie z dnia [...] listopada 2002 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od H. B. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Krakowie kwotę 1800 zł (słownie: tysiąc osiemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 22 listopada 2005 r., sygn. akt I SA/Kr 2955/02, oddalił skargę H. B., prowadzącej działalność pod firmą "[...]", na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Krakowie z dnia [...] listopada 2002 r., Nr [...], w przedmiocie długu celnego. Sąd orzekał w następującym stanie sprawy. Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego według dokumentu SAD z dnia [...] grudnia 2000 r. Nr [...] Agencja celna działając z upoważnienia firmy "[...]" H. B. zgłosiła do odprawy celnej w procedurze dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym pochodzący ze Słowacji towar określony jako "proszek kakaowy słodzony o zawartości cukru 99%". Zgłoszone towary zaklasyfikowane zostały w dokumencie SAD według zadeklarowanego przez importera kodu 1806 10 90 0 i obniżonej stawki celnej dla Czech i Słowacji w wysokości 12%. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2002 r., Nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego I w Krakowie uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej, stawki celnej i kwoty długu celnego i orzekając w tym zakresie określił zgłoszony towar jako produkt klasyfikowany według kodu 1701 91 00 0 taryfy celnej oraz określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 35 337,10 zł. W decyzji zobowiązano skarżącego także do uiszczenia różnicy cła i odsetek wyrównawczych. Orzekając w sprawie na skutek odwołania Dyrektor Izby Celnej w Krakowie uchylił powyższą decyzję organu celnego pierwszej instancji w części dotyczącej odsetek wyrównawczych, w pozostałej zaś części utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż aby towar mógł być zaklasyfikowany do pozycji 1806 10 90 0 mieszanina musi zawierać co najmniej 9,5 % kakao, natomiast cukru 90,5%. Zdaniem organu mamy w takim przypadku mamy do czynienia ze słodzonym proszkiem kakaowym, zawierającym w masie 80% lub więcej sacharozy (maksymalnie do 90,5%). Natomiast w przypadku, gdy towar zawiera w masie mniej niż 9,5 % kakao, to wtedy jest to cukier zabarwiony kakao, klasyfikowany według pozycji 1701 91 00 0 taryfy celnej. W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, iż sporny towar nie jest proszkiem kakaowym o zawartości sacharozy powyżej 80 % (kod 1806 10 90 9), tylko cukrem z dodatkiem kakao, klasyfikowanym do kodu 1701 91 00 0, obejmującego pozostały cukier w postaci stałej, zawierający dodatki aromatyzujące lub barwiące. Na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Krakowie H. B. – firma "[...]" wniosła skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalając skargę stwierdził, że skład towaru będącego przedmiotem importu w niniejszej sprawie nie jest sporny. Badania laboratoryjne wykazały, iż towar stanowił mieszaninę sacharozy w ilości 98,1% oraz 98,6%, pozostałe 1,9% oraz 1,4% stanowiło kakao. Sąd I instancji podzielił stanowisko organu odwoławczego, iż reguła 3a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej nie ma zastosowania w niniejszej sprawie i klasyfikacji należy dokonać w oparciu o regułę 3b, biorąc pod uwagę składnik decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu. Zdaniem Sądu analiza składu spornego towaru uzasadnia stanowisko organów celnych, że kakao nie stanowi podstawowego elementu tego towaru, jest bowiem tylko niewielkim dodatkiem barwiącym do cukru. W związku z tym, iż składnikiem decydującym o zasadniczym charakterze wyrobu jest cukier, pozycją właściwą dla tej mieszaniny jest poz. 1701 taryfy celnej. Zadeklarowana w zgłoszeniu celnym pozycja 1806 taryfy celnej obejmuje wyroby i inne przetwory spożywcze zawierające kakao w dowolnej proporcji. W opinii Sądu sporny towar nie jest wyrobem cukierniczym ani przetworem spożywczym stanowiącym proszek kakaowy o zawartości sacharozy powyżej 80%. Zdaniem Sądu I instancji nie kakao lecz cukier jest składnikiem mieszaniny, według którego należało dokonać klasyfikacji przedmiotowego towaru. Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej, iż zgłoszenie celne SAD nie jest decyzją administracyjną. Za zgodne z prawem uznał także stanowisko organu odwoławczego, że przesłane przy piśmie procesowym z dnia 8 września 2005 r. Wiążące Informacje Taryfowe i decyzje klasyfikacyjne nie dotyczą towarów podobnych do spornego towaru z uwagi na odmienny skład surowcowy. Zdaniem Sądu Wiążąca Informacja Taryfowa Ministra Finansów z dnia 28 października 2002 r., nr 918/2002/17 oraz wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2004 r., sygn. akt V SA 2600/03, powołane na poparcie zajętego stanowiska przez Dyrektora Izby Celnej, dotyczą towaru podobnego do towaru objętego zgłoszeniem celnym w niniejszej sprawie. W imieniu H. B. środek zaskarżenia określony jako "kasacja" wniósł jej pełnomocnik. Zaskarżając wyrok w całości zarzucił, że został on wydany z naruszeniem prawa materialnego poprzez: - błędną wykładnię przepisów prawa materialnego, a mianowicie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. Nr 107 poz. 1217 ze zm.) i załącznika do tego rozporządzenia, tj. Taryfy celnej w pozycji PCN 1806 10 90 0 poprzez uznanie, iż w tej pozycji nie mieści się sprowadzony przez skarżącą towar o składzie: cukier 99%, proszek kakaowy 1 % wbrew wyraźnemu brzmieniu uwagi nr 1 do działu 17 taryfy celnej oraz wbrew brzmieniu uwag ogólnych do działu 17 i 18 Wyjaśnień do taryfy celnej, - niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego, a mianowicie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. Nr 107 poz. 1217 ze zm.) i załącznika do tego rozporządzenia, tj. Taryfy celnej w pozycji 1701 91 00 0 poprzez zaklasyfikowanie sprowadzonego przez skarżącą towaru o składzie: cukier 99%, proszek kakaowy 1% do tej pozycji wbrew wyraźnemu brzmieniu uwagi nr 1 do działu 17 taryfy celnej oraz wbrew brzmieniu uwag ogólnych do działu 17 i 18 Wyjaśnień do taryfy celnej. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w Krakowie i zakwalifikowanie sprowadzonego przez skarżącą towaru do kodu PCN 1806 10 90 0. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca wskazała, że w ocenie skarżącej Sąd I instancji dokonał błędnej klasyfikacji przedmiotowego towaru stosując regułę 3b ORINS. Przy klasyfikacji celnej przedmiotowego towaru należy dokonać analizy wyjaśnień do działu 17 oraz do działu 18 taryfy celnej. W opinii skarżącej uwaga 1 (a) do działu 17 taryfy celnej - cukry i wyroby cukiernicze – nie pozwala na klasyfikację do tego działu wyrobów cukierniczych zawierających kakao i nakazuje klasyfikować te towary do pozycji 1806. Wyjaśnienia do działu 18 w punkcie 2 stanowią, że pozycja 1806 obejmuje wyroby cukiernicze zawierające kakao oraz uwzględniając uwagę 1 do tego działu, inne przetwory spożywcze zawierające kakao. Zdaniem skarżącej mając na uwadze treść uwag do działu 17 i 18 Sąd dokonał kwalifikacji wbrew literalnemu brzmieniu Wyjaśnień do taryfy celnej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Krakowie podtrzymał dotychczasowe stanowisko oraz wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od skarżącej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), dalej p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać: oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Z kolei art. 183 tej ustawy stanowi, iż Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 ustawy, a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany był granicami skargi kasacyjnej. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena zgłoszonych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego wymaga na wstępie podkreślenia, że w konsekwencji nieprzytoczenia w skardze kasacyjnej zarzutów w ramach podstawy z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny związany jest stanem faktycznym stanowiącym podstawę wydania zaskarżonego wyroku. W rozpoznawanej sprawie skład produktu nie jest ponadto sporny. Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 października 2000 r. IV CKN 1518/00 - OSNC 2001 Nr 3 poz. 39 i postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 r. FSK 299/04 - OSP 2005 z. 3 poz. 36 z glosą A. Skoczylasa). Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych. Sformułowanie zarzutów skargi kasacyjnej w przedmiotowej sprawie budzi więc poważne wątpliwości. Skarżąca zarzuciła bowiem naruszenie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz załącznika do tego rozporządzenia bez podania konkretnych jednostek redakcyjnych. Wskazanie naruszenia całego aktu prawnego bez podjęcia próby wskazania, który przepis został naruszony w postępowaniu sądowym, uniemożliwia Sądowi II instancji ocenę, czy rzeczywiście doszło do naruszenia przepisów w postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2005 r., sygn. akt II OSK 260/05; por. także postanowienie SN z dnia 11 marca 1997 r., CKN 13/97, OSNC 1997, nr 8, poz. 114). Ponadto podkreślić należy, że pełnomocnik strony będący radcą prawnym złożył środek zaskarżenia noszący nazwę "kasacja". Środek taki uregulowany jest obecnie w art. 518 i nast. ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego (Dz. U. z 1997 r. Nr 89, poz. 555 ze zm.). Nie można usprawiedliwiać złożenia środka zaskarżenia nazwanego kasacją ewentualną zmianą ustawodawczą, bowiem ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, inaczej niż kodeks postępowania cywilnego, od początku swego obowiązywania używała terminu "skarga kasacyjna" na określenie środka odwoławczego. Na marginesie dodać należy, iż Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko, że towar będący przedmiotem importu powinien zostać zaklasyfikowany według kodu PCN 1701 91 00 0 taryfy celnej, obejmującego pozostały cukier zawierający dodatki aromatyzujące lub barwiące. Przedmiotem importu była bowiem mieszanina cukru z niewielką ilością proszku kakaowego o składzie: 98,1 % – 98,6 % sacharozy oraz 1,9 % i 1,4 % kakao. Zdaniem skarżącej sporny towar należy do pozycji PCN 1806 10 90 0. Zgodnie z uwagą 2 do działu 18 taryfy celnej pozycja 1806 obejmuje wyroby cukiernicze zawierające kakao oraz inne przetwory spożywcze zawierające kakao. Przedmiotowy towar nie jest ani wyrobem cukierniczym ani przetworem spożywczym stanowiącym proszek kakaowy o zawartości powyżej 80 % sacharozy. Przedmiotowy towar nie może być uznany za słodzony proszek kakaowy, gdyż dla prawidłowej taryfikacji znaczenie ma skład i charakter produktu. Z uwagi na to, iż sporny produkt jest mieszaniną dwóch składników o jego charakterze decydował ten z nich, który miał zasadnicze znaczenie. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).