II FSK 1037/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Agata Milewska, po rozpoznaniu w dniu 7 sierpnia 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1953/16 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 kwietnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. S.A. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 5400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 26.05.2017 r. o sygn. III SA/Wa 1953/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę P, S.A. z siedzibą w W, (dalej: skarżąca, spółka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor IS) z 18.04.2016 r. nr [...] wydaną w przedmiocie podatku dochodowego do osób prawnych za 2009 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. 2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika - doradcę podatkowego), która zaskarżyła ten wyrok w całości. Sformułowała również wniosek o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Warszawie, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, tj. (1) art. 13 ust. 3 w zw. z art. 31 ust. 2 pkt 3 i art. 31 ust. 2 pkt 4 ustawy z 21.09.1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm., dalej: u.k.s.) oraz w zw. z art. 84c ust. 1 i art. 83 ust. 1 pkt 2 ustawy z 2.07.2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm., dalej: u.s.d.g.) przez prowadzenie kontroli podatkowej pod pozorem postępowania podatkowego oraz przekroczenie dopuszczalnego limitu kontroli podatkowej; (2) art. 31 ust. 1 i ust. 2 u.k.s. w związku z naruszeniem zasad ogólnych postępowania, tj. art. 120 i n. ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.), co w sposób istotny wpłynęło na wynik postępowania. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła wyrokowi naruszenie prawa materialnego, tj. (1) art. 1 ust. 1 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym o od osób prawnych (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.); (2) art. 12 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.d.o.p. w odniesieniu do zarzutu zaniżenia przychodów z tytułu otrzymanych od M. P. pieniędzy oraz samochodów osobowych; (3) art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. w odniesieniu do wydatków z tytułu zaliczek na poczet usług wynajmu samochodów udokumentowanych fakturami wystawionymi przez M. P.; (4) art. 9 ust. 1 w związku z art. 16a - 16m u.p.d.o.p., co zdaniem organu stanowiło naruszenie art. 12 ust. 3 i art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w odniesieniu do zaniżenia kwoty przychodu o 1.167.011,96 zł oraz kwoty kosztów uzyskania przychodów o 1.167.012 zł; (5) błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 16 g ust. 9 i 10a w zw. z art. 16g ust. 10 pkt 1 u.p.d.o.p., przez przyjęcie, że skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodów o wartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w formie aportu o kwotę 215.194,21 zł; (6) art. 70 § 1 o.p., dotyczącego przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. 2.2. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. W piśmie z 9.06.2020 r. oraz na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 7.08.2020 r. Dyrektor IAS (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem podlega oddaleniu. Wbrew zawartym w skardze kasacyjnej zarzutom, zaskarżony wyrok nie narusza prawa. 3.2. W pierwszej kolejności podlega rozpoznaniu zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 70 § 1 o.p., dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zarzut ten nie był podniesiony w skardze do WSA w Warszawie. W skardze kasacyjnej skarżąca wskazała naruszenie art. 70 § 1 o.p. w punkcie podnoszącym "naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną ich wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie". Wbrew art. 174 pkt 1 p.p.s.a., nie sformułowała jednak zarzutu naruszenia art. 70 § 1 o.p. w kierunku błędnej wykładni. Ze sposobu zredagowania zarzutu można się tylko domyślać, że chodzi o niewłaściwe zastosowanie tego przepisu. Wbrew art. 176 p.p.s.a., zarzut ten nie został ponadto uzasadniony. Za takowe uzasadnienie nie można uznać stwierdzenia, że zdaniem skarżącej zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu na podstawie art. 70 § 1 o.p. Z powyższych względów zarzut ten nie poddaje się rozpoznaniu, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny, związany granicami skargi kasacyjnej na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., nie może domyślać się zarzutów kasacyjnych i zastępować w ten sposób strony wnoszącej skargę kasacyjną. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy zajął stanowisko w tej sprawie, wskazując na s. 9-11, z jakich względów okres zawieszenia postępowania podatkowego od 31.10.2011 r. do 26.03.2015 r. wyniósł 1243 dni, o który należy wydłużyć ustawowy termin przedawnienia. Podał również przyczyny, z powodu których w dniu 19.11.2015 r. ponownie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, który to stan zawieszenia trwał w trakcie procedowania przez organ odwoławczy. 3.3. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nieprawidłowe jest konstruowanie zarzutu przez powołanie naruszenia "art. 31 ust. 1 i ust. 2 u.k.s. w związku z naruszeniem zasad ogólnych postępowania, tj. art. 120 i następne Ordynacji podatkowej, co w sposób istotny wpłynęło na wynik postępowania". Poza nieprawidłowym niewskazaniem sposobu naruszenia każdego z tych przepisów, niedopuszczalne jest wskazywanie na bliżej nieokreśloną ilość naruszonych przepisów danej ustawy ("art. 120 i następne Ordynacji podatkowej"). W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca nie wskazała konkretnego naruszenia art. 120 o.p. Ogólnie jedynie stwierdziła, że "organ kontroli winien opierać się na przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz wspomnianego rozporządzenia w sprawie faktur, a nie odbierać spółce uprawnienia, które jej przysługują na podstawie obowiązującego stanu prawnego". Podkreślenia wymaga, że stosownie do art. 174 pkt 2 p.p.s.a. "skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy". Wykazanie wspomnianego prawdopodobieństwa wpływu na wynik sprawy należy do powołującego się na zarzut naruszenia przepisów postępowania. W konkretnym przypadku skarżąca tego nie wykazała, ograniczając się do stwierdzenia, że "nie została zachowana zasada działania organu kontroli na podstawie przepisów prawa (art. 120 o.p.)", zaś naruszenie tego przepisu oraz wymienionych w uzasadnieniu skargi kasacyjnej art. 126 i art. 121 § 1 o.p. zdaniem skarżącej "w sposób istotny wpłynęło na wynik postępowania". W świetle art. 174 pkt 2 p.p.s.a zarzut naruszenia prawa musi być postawiony wyraźnie, to znaczy należy wskazać konkretny przepis prawa i określić sposób jego naruszenia, gdyż Naczelny Sąd Administracyjny nie powinien formułować za stronę zarzutów skargi kasacyjnej, będąc związany jej granicami (art. 183 § 1 p.p.s.a.). W skardze kasacyjnej skarżąca powołała się na "naruszenie art. 13 ust. 3 u.k.s. w związku z art. 31 ust. 2 pkt 3 u.k.s. i art. 31 ust. 2 pkt 4 u.k.s. oraz w związku z art. 84c ust. 1 i art. 83 ust. 1 pkt 2 u.s.d.g. przez prowadzenie kontroli podatkowej pod pozorem postępowania podatkowego oraz przekroczenie dopuszczalnego limitu kontroli podatkowej", na które powołała się również w skardze do WSA w Warszawie. W zaskarżonym wyroku WSA w Warszawie trafnie nie podzielił powyższego naruszenia przepisów postępowania, uznając za niezasadny zarzut wykonywania przez organ kontroli skarbowej w toku postępowania kontrolnego czynności zastrzeżonych wyłącznie dla kontroli podatkowej. Pojęć "postępowanie kontrolne" i "kontrola podatkowa" nie należy utożsamiać, gdyż w świetle przepisów ustawy o kontroli skarbowej kontrola podatkowa stanowi odrębny rodzaj postępowania, które może być przeprowadzone w ramach prowadzonego postępowania kontrolnego. W ramach postępowania kontrolnego organ kontroli skarbowej może przeprowadzić kontrolę podatkową (o czym stanowi art. 13 ust. 3 u.k.s.), w trakcie której ma ustawowy obowiązek przestrzegania rygorów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, co wynika wprost z art. 291 o.p. w zw. z art. 31 ust. 2 pkt 4 u.k.s.). Wszczęcie kontroli podatkowej nie jest jednak obowiązkiem organu. Mimo zbieżności celów obu postępowań, a także czynności podejmowanych w ich toku zauważyć należy, że postępowania te wykazują istotne różnice. Oba posiadają odrębne uregulowania odnoszące się do momentu i trybu ich wszczęcia, zakończenia oraz czasu trwania. Stosownie do art. 31 ust. 2 u.k.s. użyte w tej ustawie określenia: postępowanie kontrolne – oznacza postępowanie podatkowe, o którym mowa w dziale IV Ordynacji podatkowej, a kontrola podatkowa – kontrolę, o której mowa w dziale VI Ordynacji podatkowej. Rozróżnienie pojęć postępowania kontrolnego i kontroli podatkowej ma o tyle istotne znaczenie, że przepisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej regulujące uprawnienia przedsiębiorców, w tym dotyczące limitu czasu kontroli przedsiębiorców (art. 84c ust. 1 i art. 83 ust. 1 pkt 2), dotyczą wyłącznie prowadzonej kontroli, w tym kontroli podatkowej, ale nie postępowania kontrolnego. Ustawa o swobodzie działalności gospodarczej, jak wynika z przepisów zamieszczonych w jej rozdziale 5, wprowadza określone regulacje dotyczące kontroli, a nie postępowania podatkowego. Można dodać, że w postępowaniu kontrolnym podejmowane są działania wykraczające poza zespół czynności składających się na teoretyczny model kontroli, toteż dopóki postępowanie kontrolne nie osiągnie etapu kontroli podatkowej, nie można mówić o obowiązku stosowania przez organ kontroli skarbowej norm zawartych w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej (zob. również wyrok NSA z 12.05.2015 r., II FSK 907/13). 3.4. Za bezzasadny należy uznać zarzut naruszenia prawa materialnego naruszenia art. 1 ust. 1 u.p.d.o.p. W obowiązującym stanie prawnym na dzień zawiązania spółki skarżąca jako spółka akcyjna w organizacji nie tylko mogła, ale wręcz powinna była posiadać Numer Identyfikacji Podatkowej. Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z 13.10.1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemajace osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej. Natomiast w świetle art. 1 ust. 1 u.p.d.o.p. za podatników podatku dochodowego od osób prawnych, uważa się spółki kapitałowe w organizacji, w związku z czym podlegają one obowiązkowi ewidencyjnemu i .powinny otrzymać NIP. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika jednak, że skarżąca nie spełniała wymogów uzyskania statusu podatnika jako spółka w organizacji po zawiązaniu jej aktem notarialnym z 16.12.2008 r., gdyż NIP uzyskała dopiero po dokonanym wpisie do KRS, tj. w lutym 2009 r., ponieważ zgłoszenie identyfikacyjne zostało złożone w Urzędzie Skarbowym w L. w dniu 27.02.2009 r. Skarżąca jako spółka w organizacji faktycznie nie funkcjonowała, jako podmiot gospodarczy nie prowadziła bowiem żadnych operacji gospodarczych. Otwarcia ksiąg rachunkowych dokonała dopiero z chwilą uzyskania statusu zarejestrowanej spółki akcyjnej. Od dnia rejestracji w KRS, tj. 24.02.2009 r. spółka rozpoczęła działalność gospodarczą. Rozpoczęcie działalności w dniu 24.02.2009 r. skarżąca potwierdziła w złożonym zeznaniu CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w którym wskazała rok podatkowy rozpoczynający się od dnia 24.02.2009 r. i kończący w dniu 31.12.2009 r. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 12 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.d.o.p. w odniesieniu do zarzutu zaniżenia przychodów z tytułu otrzymanych od M. P. pieniędzy oraz samochodów osobowych. Trafnie WSA w Warszawie ocenił, że skarżąca jako spółka w organizacji nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, a z aktu notarialnego zawiązania spółki wynikało, że jej kapitał zakładowy został pokryty w całości przed zarejestrowaniem spółki przez wniesienie wkładu pieniężnego oraz wkładu niepieniężnego w postaci aportu przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną pod nazwą P. - M. P.. Podobnie wykupione przez M. P. 8 samochodów osobowych na łączną kwotę 44.013,12 zł nie zostało ujętych w ewidencji środków trwałych firmy P. M. P., a wpłaty gotówkowe w wysokości 218.300 zł nie były dokonywane w korespondencji z ewidencją podatkową firmy P. M. P.. W związku z tym prawidłowo stwierdzono, że ww. składniki majątkowe nie znalazły się w majątku P. S.A. w drodze umówionego w akcie założycielskim wkładu, jak chciałaby tego skarżąca. Prawidłowo zatem kwotę 262.313,12 zł uznano na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p za przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. w odniesieniu do wydatków z tytułu zaliczek na poczet usług wynajmu samochodów udokumentowanych fakturami wystawionymi przez M. P.. Stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., skarżąca miała prawo co do zasady zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zaliczki zapłacone na poczet najmu samochodów, jednak mając na względzie zasadę memoriałową, mogła to uczynić za okres, za który koszt był należny. Trafnie zakwestionowano zaliczenie przez skarżącą do kosztów uzyskania przychodów wydatki z tytułu zaliczek zapłaconych na poczet umowy najmu samochodów na łączną kwotę 112.890,13 zł, udokumentowanych fakturami wystawionymi przez M. P. z 9.12.2009 r., nr [...] oraz z 23.12.2009 r., nr [...]. Wydatek dotyczący wynajmu samochodów przez M. P., tj. 112.725,95 zł, który został rozliczony w 2009 r., dotyczył okresu od stycznia do marca 2010 r., co nie pozwalało na jego zaliczenie do kosztów uzyskania 2009 r. W myśl art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. (z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c) koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne bowiem w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Nie można zaaprobować zarzutu naruszenia przez "niewłaściwe zastosowanie art. 9 ust. 1 w związku z art. 16a - 16m u.p.d.o.p., co zdaniem organu stanowiło naruszenie art. 12 ust. 3 i art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w odniesieniu do zaniżenia kwoty przychodu o 1.167.011,96 zł oraz kwoty kosztów uzyskania przychodów o 1.167.012 zł". Zarzut ten w części wstępnej skargi kasacyjnej nie został dookreślony przez wskazanie na czym polegało niewłaściwe zastosowanie każdego z wymienionych przepisów prawa materialnego w ustalonym stanie faktycznym. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej na stronie 7 wyrażona została natomiast jedynie dezaprobata dla stanowiska organu podatkowego, a następnie podtrzymana argumentacja skarżącej zawarta w jej piśmie z 28.03.2011 r. Ów polemiczny wywód został skwitowany zapewnieniem, że "w związku z powyższym spółka dokonała prawidłowego wykazania omawianych kwot w zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy od 24.02.2009 r. do 31.12.2009 r., a wykazane kwoty nie stanowią naruszenia art. 12 ust. 3 oraz art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.". Bezzasadny jest zarzut "błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 16g ust. 9 i 10a w związku z art. 16g ust. 10 pkt 1 u.p.d.o.p. przez przyjęcie, że spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o wartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w formie aportu o kwotę 215.194,21 zł". Sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych w razie nabycia ich w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki kapitałowej reguluje art. 16g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., zgodnie z którym wartość tę ustala się na dzień wniesienia wkładu w postaci poszczególnych środków trwałych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej. Przepis art. 16g ust. 1 u.p.d.o.p. zawiera zastrzeżenie mówiące o tym, że przy ustalaniu tej wartości należy uwzględnić przepisy art. 16g ust. 2-14 u.p.d.o.p. Przepisem, który należy uwzględnić przy ustalania wartości początkowej środków trwałych nabytych w postaci wkładu niepieniężnego jest art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p. w związku z art. 16g ust. 10a u.p.d.o.p., który stanowi, że w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem art. 16g ust. 19 u.p.d.o.p., dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zgodnie z art. 16g ust. 10a u.p.d.o.p., przepis art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p. stosuje się bowiem odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio art. 16g ust. 10 u.p.d.o.p. W ustalonym stanie faktycznym skarżąca zobowiązana była do ustalenia wartości początkowej poszczególnych samochodów w wysokości wartości początkowej tych samochodów, określonej w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa nabytego w drodze wkładu niepieniężnego. Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. wartość początkowa środków trwałych stanowi podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ponadto w przepisie tym określono od kiedy i przez jaki okres należy dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z art. 16h ust. 3 u.p.d.o.p. podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p., powstałe z przekształcenia, podziału (z zastrzeżeniem art. 16h ust. 5 u.p.d.o.p.), albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 u.p.d.o.p. Przywołane przepisy prawa materialnego znajdują również zastosowanie w odniesieniu do środków trwałych, które zostały nabyte w drodze wniesienia przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej. Stanowi o tym art. 16h ust. 3a u.p.d.o.p., zgodnie z którym art. 16h ust. 3 u.p.d.o.p. stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład. W przypadku, gdy – tak jak w konkretnym przypadku - przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wówczas obowiązuje zasada kontynuacji zasad amortyzacji. Wartość początkowa środków trwałych u skarżącej, jako spółki przejmującej aport, jest więc ustalana w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji podmiotu wnoszącego aport. Zasady te dotyczą również uwzględniania dotychczasowych wartości dokonanych odpisów amortyzacyjnych przez podmiot wnoszący aport oraz kontynuacji amortyzacji. 3.5. W świetle przedstawionej powyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA w Warszawie, który na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę skarżącej. Z uwagi na to, że wszystkie postawione w skardze kasacyjnej zarzuty okazały się niezasadne, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.