II FSK 1800/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 6 lipca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1880/15 w sprawie ze skarg B. [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 4 września 2015 r. nr [...], [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. i 2014 r. oddala skargę kasacyjną. II FSK 1800/16 UZASADNIENIE 1. Wyrok Sądu I instancji i przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania administracyjnego. 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 stycznia 2016r., sygn. akt I SA/Kr 1880/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargi B. [...] Sp. z o.o. w K. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 4 września 2015r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013r. i 2014r. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku stan sprawy Sąd I instancji wskazał, że ustalono, iż spółka na podstawie aktu notarialnego z dnia 28 grudnia 2012r. nabyła na własność lokal niemieszkalny (garaż) w budynku mieszkalnym usytuowanym na działce [...], która jest oznaczona w ewidencji gruntów i budynków symbolem B, czyli tereny mieszkaniowe. B. [...] Sp. z o.o. jest przedsiębiorcą. Organ zaznaczył, że przedmiot opodatkowania będący w posiadaniu spółki stanowią grunty pozostałe o powierzchni 247, 86 m2 oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 346,60 m2. Wskazano, że przedmiotowy lokal niemieszkalny (garaż) będący w posiadaniu podatnika to lokal służący do przechowywania samochodów lub innych pojazdów mechanicznych. Organ stwierdził, że sam fakt posiadania określonych składników majątkowych przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą przesądza o ich opodatkowaniu według stawek najwyższych. W odwołaniach od powyższych rozstrzygnięć spółka podniosła, że fakt znajdowania się budynku w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest wystarczający dla zakwalifikowania go jako związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. 1.2. Decyzjami z dnia 4 września 2015r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie utrzymało w mocy decyzje organu I instancji. 1.3. Uzasadniając swoje stanowisko SKO odnosząc się do zarzutu odwołania, że opodatkowany garaż nie został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, wyjaśniło, że zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej "u.p.o.l."), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak stanowi przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, albowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Kolegium wyjaśniło dodatkowo, że garaż będący w posiadaniu przedsiębiorcy podlega opodatkowaniu według stawki z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. 2. Skarga do Sądu I instancji. 2.1. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Krakowie spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie: art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz odpowiednich uchwał Rady Miasta K., art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 oraz art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "O.p."), art. 233 § 1 pkt 1 O.p. 3. Wyrok Sądu I instancji. 3.1. W wydanym wyroku z dnia 15 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1880/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargi. 3.2. Sąd wskazał, że spór w sprawie dotyczył tego, czy przedmiotowy garaż należy do budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 5 ust. 2 lit. b u.p.o.l. oraz stosowne przepisy uchwał Rady Miasta K.). Podzielił pogląd Kolegium, zgodnie z którym do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, albowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Wskazano, że w orzecznictwie dopuszcza się możliwość odstąpienia od powyższej zasady. Takie rozróżnienie wprowadzono jednak tylko w odniesieniu do przedsiębiorców, będących osobami fizycznymi. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. W skardze kasacyjnej spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie połączonych do rozpoznania i rozstrzygnięcia spraw do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 2 ust. 1 pkt. 2 i 3 w związku art. 1 a ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 1 pkt. 1 i 2 u.p.o.l., poprzez niewłaściwą wykładnię i przyjęcie, że lokal będący w posiadaniu przedsiębiorcy o przeznaczeniu innym niż mieszkalne (garaż), zlokalizowany w budynku mieszkalnym winien być w każdym warunkach traktowany dla celów podatkowych, jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej bez względu na jego faktyczne wykorzystanie w tym celu; art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017r., poz. 1369, dalej: "p.p.s.a."), poprzez brak wyjścia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny poza granice podniesionych przez skarżącą zarzutów i niedostateczne rozpatrzenie przesłanek możliwości opodatkowania nieruchomości, która nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, stawką przewidzianą dla nieruchomości na te cele wykorzystywanych; art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 191 oraz art. 229 O.p., polegające na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny wydał zaskarżone orzeczenie w przedmiocie złożonych skarg przy niepełnym materiale dowodowym w przedmiocie okoliczności uzasadniających zastosowanie do lokalu skarżącego stawki podatku od nieruchomości, przewidzianej dla nieruchomości przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej i niewłaściwej kontroli zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, czego skutkiem było błędne przyjęcie, że sam fakt posiadania przez spółkę prawa handlowego nieruchomości o charakterze niemieszkalnym - garażu, uzasadnia zastosowanie stawek podatku przewidzianych dla nieruchomości przeznaczonych na prowadzenie działalności gospodarczej, co w konsekwencji doprowadziło od oddalenia obu skarg. Uzasadniając zarzuty skargi strona podniosła, że dla ustalenia, czy nieruchomość znajdująca się w posiadaniu skarżącego powinna być traktowana, jako przeznaczona do prowadzenia działalności gospodarczej, należy wziąć pod uwagę nie tylko sam fakt jej posiadania przez podmiot o określonych właściwościach prawnych, ale także faktyczny sposób użytkowania tej nieruchomości w kontekście przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W przypadku nieruchomości, będącej w posiadaniu skarżącego, stanowiącej lokal niemieszkalny - garaż, zarówno organy administracyjne orzekające w sprawie, jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny niedostatecznie rozważyły czy faktycznie nieruchomość ta może spełniać przesłanki nieruchomości przeznaczonej na cele prowadzenia działalności, skoro skarżący w toku całego postępowania administracyjnego jak i przez Wojewódzkim Sądem Administracyjnym wskazywał, ze nieruchomości tej nie wykorzystuje na cele związane z działalnością gospodarczą. Powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 maja 2013 roku, sygn. II FSK 1880/11 strona wyraziła pogląd, że związek nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej winien być nie tylko teoretyczny, ale mieć wymiar faktyczny - nieruchomość winna faktycznie być wykorzystywana na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, zaś samo pozostawanie jej w majątku przedsiębiorcy jest niewystarczające do przyjęcia zastosowania najwyższej stawki podatku od nieruchomości. Uzasadniając zarzuty natury procesowej strona podniosła, że w zaskarżonym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny analiza nie została poparta należytym odniesieniem do stanu faktycznego sprawy oraz zbadaniem, czy prawidłowo ustalono, czy nieruchomość jest wykorzystywana na cele związane z działalnością gospodarczą. 4.3. Organ nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną spółki. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Całkowicie niezasadny jest zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt. 2 i 3 w związku art. 1 a ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 1 pkt. 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej "u.p.o.l."). Autor środka odwoławczego, w istocie, kwestionuje przyjęcie, że lokal będący w posiadaniu przedsiębiorcy o przeznaczeniu innym niż mieszkalne (garaż), zlokalizowany w budynku mieszkalnym winien być w każdych warunkach traktowany dla celów podatkowych, jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej bez względu na jego faktyczne wykorzystanie w tym celu. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż błędy wykazywane przez skarżącego w postrzeganiu "posiadania" jako bezwzględnego warunku uznania nieruchomości za związaną z działalnością gospodarczą nie znajdują potwierdzenia w toku analizy uzasadnienia zapadłego wyroku, gdyż niewątpliwie Sąd pierwszej instancji przyjmując zasadę, iż "do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, albowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę"; dostrzega, iż w orzecznictwie dopuszcza się możliwość odstąpienia od powyższej zasady, tzn. przyjęcie, że "nieruchomość niemieszkalna będąca w posiadaniu przedsiębiorcy nie zawsze będzie w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nieruchomością związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej". W zaskarżonym wyroku dokonano oceny sprawy według tego wyjątku, chociaż jest to wyjątek inaczej pojmowany niż chce tego skarżący. Gdy ten uważa, że istotnym jest rodzaj wykorzystania nieruchomości bez względu na status przedsiębiorcy, w ocenie Sądu wyjątek może dotyczyć jedynie przedsiębiorców będących osobami fizycznymi. W ocenie tut. Sądu, wykładnia przyjęta w zaskarżonym wyroku jest prawidłowa i nie pozostaje w sprzeczności z orzecznictwem tut. Sądu, w tym w powołanym w skardze kasacyjnej. Wątpliwości, na jakie powołuje się strona skarżąca nie dotyczą przedsiębiorców nie będących osobami fizycznymi, gdzie takie proste wnioski o tym, że wystarczy samo posiadanie, przyjęto za logiczne (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 czerwca 2012r., II FSK 2288/10 i z 18 lipca 2012r., II FSK 32/11, CBOSA). Jednocześnie przywołany wyrok z 23 maja 2013r., II FSK 1880/11 dotyczył budynku mieszkalnego a nie nieruchomości lokalowej (CBOSA). Obecnie Naczelny Sąd Administracyjny nie znajduje podstaw do odejścia od powyższego stanowiska. 5.2. W konsekwencji, pozostałe zarzuty, oparte o prawo procesowe, pozostają bezzasadne. Bezpodstawne jest twierdzenie o naruszeniu art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017r., poz. 1369, dalej: "p.p.s.a."), oraz art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 191 oraz art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), gdyż nieistotną pozostaje okoliczność faktyczna, na której oparto te zarzuty. Skoro w przypadku osoby prawnej wystarczającym dla opodatkowania było to, że garaż pozostawał w posiadaniu przedsiębiorcy, to nie było potrzeby kontroli ustalania i oceny jego faktycznego wykorzystywania. 5.3. Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.