II FSK 1889/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 5 czerwca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/12 w sprawie ze skargi J.S. i G.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 29 października 2012 r. nr sygn. akt [...] w przedmiocie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku na rzecz G.S. kwotę 320 (słownie: trzysta dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Sygnatura akt II FSK 1889/13 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę G.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2012. Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący: Wójt Gminy L. decyzją z dnia 9 lutego 2012 r. ustalił łączne zobowiązanie pieniężne skarżących za rok 2012 w wysokości 1.192 zł, w tym podatek rolny wysokości 4 zł, zaś podatek od nieruchomości w wysokości 1.188 zł. Jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości wskazano dom letniskowy o pow. 133,74 m2 oraz grunty letniskowe o pow. 767 m2. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zakwestionowali wymiar podatku od domu, wskazując, że powinna mieć zastosowanie stawka opodatkowania przewidziana dla budynków mieszkalnych, a nie - jak przyjął organ podatkowy - dla budynków pozostałych i sprzeciwiając się oparciu decyzji na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków w sytuacji, gdy zgodność tych danych z prawem i stanem faktycznym została przez nich podważona w odrębnym postępowaniu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. decyzją z dnia 29 października 2012 r. utrzymało w mocy decyzję Wójta, stwierdzając, że w przypadku ustalania wysokości zobowiązania podatkowego w zakresie podatku rolnego, jak i podatku od nieruchomości, ewidencja gruntów i budynków jest podstawą wymiaru tych podatków, a na konieczność ustalenia charakteru gruntu i budynku na potrzeby opodatkowania w oparciu o dane z ewidencji gruntów wskazują bezpośrednio art. 1a ust. 3 i art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: u.p.o.l.) oraz art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm., dalej: u.p.r.), gdzie wymienia się ewidencję jako dokument rozstrzygający o klasyfikowaniu gruntów. Wskazano też, że zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm., dalej: P.g.k.) podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Opodatkowanie budynku lub jego części stawką podatku przewidzianą dla budynków mieszkalnych będzie możliwe, jeżeli w ewidencji gruntów i budynków budynek oznaczony zostanie jako mieszkalny. Budynek stanowiący własność skarżących oznaczony został w ewidencji jako "inne niemieszkalne" i tym samym nie może zostać opodatkowany jako budynek mieszkalny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący zarzucili, że zaskarżona decyzja nie zawiera należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego, gdyż zgodność wpisu w ewidencji gruntów i budynków z prawem i stanem faktycznym została przez nich podważona na podstawie art. 194 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.). Istotę sporu stanowi zagadnienie, do której kategorii budynków w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. należy zaliczyć, stanowiący własność skarżących budynek. Zawarte w art. 1a ust. 3 u.p.o.l. odesłanie do ewidencji gruntów i budynków w zakresie gruntów nie jest przez nich kwestionowane, jednakże na gruncie tego przepisu nie jest uprawniona teza, jakoby ewidencja ta dotyczyła także budynków; ponadto według P.g.k. budynek letniskowy jest budynkiem mieszkalnym. Kryterium decydującym o zaliczeniu budynku do poszczególnych kategorii budynków, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.p.o.l., jest zaspokajanie podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich, a także jego konstrukcja, a nie zapisy w planie zagospodarowania lub treść pozwolenia na budowę. Pomijanie przez organy podatkowe informacji o niezgodności z prawem wpisu w rejestrze i o toczącym się postępowaniu w sprawie sprostowania tego wpisu narusza słuszny interes podatników i zasadę sprawiedliwego opodatkowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 13 lutego 2013 r. oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.), wskazując, iż sam fakt, że z ewidencji gruntów i budynków wynika, że skarżący jest współwłaścicielem działki oznaczonej symbolem Bi - inne tereny zabudowane, zabudowanej budynkiem, którego funkcję określono jako inny budynek niemieszkalny, przesądza, że budynek ten nie jest budynkiem mieszkalnym w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. W świetle art. 21 ust. 1 P.g.k. nie można pominąć zapisów odnoszących się do budynku, ujawnionych w tejże ewidencji. Wypis z ewidencji, o której mowa, jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 O.p., a organy podatkowe orzekając w sprawie wymiaru podatku nie są uprawnione do dokonywania odmiennych ustaleń, niż wynikające z ewidencji gruntów. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych, wykorzystywanych w postępowaniu administracyjnym, w tym i postępowaniu podatkowym. Jeżeli skarżący kwestionuje zawarte tam dane, najpierw powinien wystąpić o ich korektę w trybie przewidzianym w P.g.k., a następnie, w przypadku uwzględnienia jego zastrzeżeń, na podstawie zmienionych danych z ewidencji może wnosić o wzruszenie ostatecznych decyzji ustalających wysokość zobowiązań podatkowych. Ponadto Sąd nie stwierdził, aby w toku postępowania podatkowego organy podatkowe dopuściły się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiedli skarżący, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz zasądzenia kosztów postępowania. Skarżący zarzucili naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 151 P.p.s.a. przez oddalenie skargi, mimo, że decyzje organów podatkowych zostały wydane z naruszeniem art. 122 i 187 , art. 272 pkt 3, art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 oraz § 4, art. 121 § 1 i art. 122 O.p., a także przez nieuwzględnienie możliwości wynikającej z art. 106 § 3 oraz z art. 15 § 1 pkt 2, względnie art. 269 § 1 P.p.s.a. Ponadto skarżący zarzucili naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e u.p.o.l., art. 1 u.p.r., art. 1 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. Nr 200, poz. 1682 ze zm., dalej: u.p.l.), art. 21 i art. 26 P.g.k. w związku z § 63 ust. 1 pkt 5 i § 65 ust. 1 pkt 1 i pkt 10 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), a także naruszenie – bez powiązania z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. – powtórnie art. 12i i art. 122 O.p., a także art. 124 i art. 125 O.p. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podnieśli, że Sąd pierwszej instancji mylnie uznał, że organ podatkowy przy wymiarze podatku od nieruchomości w zakresie przedmiotu opodatkowania jest związany zapisem zawartym w rejestrze budynków ewidencji gruntów i budynków i nie zauważył, że w art. 1a ust. 3 pkt 1-8 u.p.o.l. zakres stosowania ewidencji został jednoznacznie zawężony do gruntów. Przyjęcie, że ewidencja gruntów i budynków jest "aktem prawnym" nadrzędnym nad u.p.o.l. i poszukiwanie w ewidencji definicji podatkowej budynku mieszkalnego jest naruszeniem prawa. Doszło także do naruszenia art. 194 § 3 O.p. przez błędną jego wykładnię polegającą na niezrozumieniu treści i znaczenia przepisu przy opodatkowaniu budynków lub ich części, bowiem zaktualizowanie lub sprostowanie zapisów w rejestrze budynków ewidencji gruntów i budynków sprawi, że podatek zostanie naliczony według stawki preferencyjnej i wówczas korzystanie z art. 194 § 3 O.p. nie będzie potrzebne. Naruszenie wymienionych w zarzutach zasad postępowania, określonych w O.p., (w szczególności art. 121 § 1 i art. 122) pozbawiło prowadzone postępowanie cech obiektywizmu. Na rozprawie skarżący podtrzymał dotychczas zajęte stanowisko, składając głos do protokołu wraz z załącznikami na poparcie wskazanych w nim argumentów. Wyjaśnił, że ostatecznie w wyniku jego działania zapisy w ewidencji gruntów zostały zmienione i obecnie odzwierciedlają rzeczywisty stan faktyczny, a w uzasadnieniu decyzji jednoznacznie wskazano, że zapisy przed zmianą od początku nie były zgodne ze stanem faktycznym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną i nie zajęło stanowiska wobec zawartych w niej zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty są zasadne. Istota sporu koncentruje się na znaczeniu zapisów w ewidencji gruntów i budynków dla określenia stawki opodatkowania budynku stanowiącego własność skarżących podatkiem od nieruchomości. Skarżący podważają bowiem zarówno zasadę, przyjętą przez organy podatkowe i zaakceptowaną przez Sąd pierwszej instancji, że zapisy w tej ewidencji są podstawą ustalenia charakteru budynku będącego przedmiotem opodatkowania, jak i przyjęcie przez organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji, że prawidłowości zapisów w ewidencji nie można kwestionować w postępowaniu podatkowym. Mimo podniesienia w skardze kasacyjnej zarzutów procesowych i naruszenia prawa materialnego, sposób ich postawienia wymaga w pierwszej kolejności oceny zarzutu błędnej wykładni art.21 ust.1 P.g.k. Zgodnie z powołanym przepisem podstawę planowania gospodarczego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja ta obejmuje m.in. informacje dotyczące budynków, ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych (art.20 ust.1 pkt 2 P.g.k.). Podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Na konstrukcję podatku składają się podmiot, przedmiot, podstawa opodatkowania i stawka. Przez podmiot opodatkowania rozumie się podmioty stosunku podatkowoprawnego, a więc osobę, na którą został nałożony obowiązek podatkowy (podatnika). Przedmiot podatku to taka część stanu faktycznego określonego w hipotezie normy podatkowoprawnej, która określa nie tylko sposób zachowania się podmiotu opodatkowania, ale także obiekt tego zachowania się w postaci dobra materialnego lub niematerialnego. Podstawa opodatkowania oznacza ilościowe ujęcie przedmiotu opodatkowania, określone w jednostkach pieniężnych bądź innych jednostkach miary. Stawka opodatkowania to ilościowe określenie wysokości podatku w zależności od podstawy opodatkowania (stosunek między wysokością obciążenia podatkowego a wielkością podstawy opodatkowania). Stawki mogą być wyrażone kwotowo (jako ilość jednostek pieniężnych, jakie należy zapłacić) bądź procentowo (jako procentowa relacja między wysokością podatku a wielkością podstawy opodatkowania). Stawka opodatkowania ma zatem wpływ na wysokość (wymiar) podatku. Zgodnie z art.5 ust.1 pkt 2 u.p.o.l. stawki podatku od nieruchomości w przypadku przedmiotu opodatkowania, jakim są budynki, są zróżnicowane w zależności od funkcji budynku. Funkcja budynku ma w związku z tym wpływ na określenie wysokości podatku, skoro podatek stanowi iloczyn stawki i powierzchni użytkowej budynku. W ewidencji gruntów i budynków wskazywane są jego przeznaczenie i funkcje użytkowe. Dane z tej ewidencji co do zasady mogą zatem stanowić podstawę do wymiaru podatku od nieruchomości od przedmiotu opodatkowania, jakim jest budynek. Nie ma zatem racji skarżący wywodząc, że w związku z użyciem w art.21 ust.1 P.g.k. wyrażenia "wymiar podatku" dane z ewidencji mogą mieć znaczenie tylko do ustalenia powierzchni budynku. Organ podatkowy obowiązany jest zatem odwołać się do danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, jeżeli są one istotne dla prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego. Nie budzi wątpliwości ani w piśmiennictwie, ani w orzecznictwie sądów administracyjnych, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią dokument urzędowy w rozumieniu art.194 § 1 O.p.(por. E.Stefańska, Komentarz do art.21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, publ. w LEX, wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2009r., II FSK 1475/07 i powołane tam orzecznictwo, z dnia 14 września 2010r., II FSK 1014/10, oba dostępne http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Ordynacja podatkowa dopuszcza jednak możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Regulujący tę kwestię art.194 § 3 O.p. znajduje się w Dziale IV (Postępowanie podatkowe), Rozdziale 11 (Dowody) tej ustawy. Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji oznacza to, że przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym i również w tym postępowaniu można wykazać, że dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym (por. powołane wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2009r., II FSK 1475/07 i z dnia 14 września 2010r., II FSK 1014/10, a także z dnia 11 września 2007r., II FSK 958/06, dostępny http://orzeczenia.nsa.gov.pl ). W rozpoznawanej sprawie skarżący wykazywał, że już w toku postępowania podatkowego czynił starania o zmianę wpisu w ewidencji gruntów i budynków w odniesieniu do spornego budynku (starania te doprowadziły zresztą ostatecznie do zmiany wpisu, choć już po zakończeniu postępowania podatkowego i po wydaniu zaskarżonego wyroku). Fakt ten nie był kwestionowany przez organy podatkowe. Uznały one jednakże ze zbędne, a nawet niedopuszczalne prowadzenie postępowania wyjaśniającego, zmierzającego do ustalenia faktycznej funkcji i przeznaczenia spornego budynku. Opierając się na zapisach w ewidencji gruntów i budynków organy podatkowe nie zauważyły jednakże sprzeczności między przyjętym przez nie opisem budynku podlegającego opodatkowaniu a zapisem w ewidencji. Za przedmiot opodatkowania przyjęto w decyzjach budynek letniskowy. Budynek taki, zgodnie z Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Środków Trwałych, stanowi budynek mieszkalny (Dz.U. Nr 112,poz. 1316 ze zm.). Zgodnie z tą klasyfikacją do budynków mieszkalnych zalicza się go również na podstawie Klasyfikacji Środków Trwałych, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. Nr 242,poz. 1622). Ta ostatnia klasyfikacja ma natomiast znaczenie dla przyjętego z uwagi na podstawowe funkcje wskazywanego w ewidencji gruntów i budynków rodzaju budynku (§ 65 ust.1 i ust.2 cytowanego rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków). Rozbieżność między przyjętym przez organy podatkowe opisem budynku a danymi z ewidencji gruntów i budynków niewątpliwie wymagała wyjaśnienia. Tymczasem stanowisko organów podatkowych o niedopuszczalności przeprowadzenia dowodów przeciw danym z ewidencji gruntów i budynków zaakceptował Wojewódzki Sąd Administracyjny, uznając, że powołanie się na dowód przeciwny możliwe jest, gdy dokonane zostaną zmiany w ewidencji. Sąd pierwszej instancji wadliwie zatem zinterpretował art.194 § 3 O.p., uznając w istocie, że jedynym sposobem wykazania nieprawidłowości wpisów w ewidencji będzie doprowadzenie do ich zmiany w innym, niż podatkowe, postępowaniu. Tymczasem, jak wskazano wyżej, powołany przepis reguluje postępowanie podatkowe, w tym zaś postępowaniu obowiązuje zasada otwartego systemu środków dowodowych (art.180 O.p.). Wykazanie, że zapisy w ewidencji są nieprawidłowe może zatem być dokonane za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu. Zasadnie w związku z tym podniesiono w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art.194 § 3 O.p. Uchybienie to, do którego doszło w postępowaniu podatkowym, winno spowodować uchylenie decyzji przez Sąd pierwszej instancji stosownie do art.145 § 1 pkt 1 lit.c P.p.s.a. Zaniechanie przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego co do funkcji spornego budynku powodowało, że w sprawie nie wyjaśniono wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Uchybienie to, jako mogące mieć znaczący wpływ na wynik sprawy winno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji przez Sąd pierwszej instancji. Nie są natomiast zasadne pozostałe zarzuty procesowe - naruszenia art.121, art. 122, art. 187, art. 272 pkt 3, art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 oraz § 4 O.p. Rzecz w tym, że wadliwości decyzji, których nie dostrzegł Wojewódzki Sąd Administracyjny, ogniskowały się na kwestii dopuszczalności lub niedopuszczalności dowodu przeciwko danym wynikającym z ewidencji gruntów i budynków, a nie na zagadnieniu przestrzegania ogólnych zasad postępowania podatkowego (art. 121, art. 122, art. 124, art. 125 O.p.), staranności czynności sprawdzających (art. 272 pkt 3 O.p., względnie formalnej poprawności wydanych decyzji (art. 210 § 1 pkt 4i pkt 6 oraz § 4 O.p.). W tym kontekście oczywiście chybione są też zarzuty dotyczące nieskorzystania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny z możliwości przeprowadzenia uzupełniającego dowodu z dokumentu (art. 106 § 3 P.p.s.a.), względnie zainicjowania postępowań mających usunąć rozbieżności orzecznicze (art. 15 § 1 pkt 2 i art. 269 § 1 P.p.s.a.) – pomijając już okoliczność, że skorzystanie z tych możliwości proceduralnych pozostawione jest ocenie sądu i dotyczy postępowania sądowoadministracyjnego, powiązanie zarzutu naruszenia tych przepisów z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., odnoszącego się do oceny postepowania administracyjnego, jest rażąco błędne. Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił także zarzutu naruszenia art.5 ust.1 pkt 2 lit. a i e u.p.o.l. przez przyjęcie, że organ podatkowy jest związany zapisami w rejestrze budynków ewidencji gruntów i budynków w zakresie zaliczenia budynku do kategorii mieszkalnych lub pozostałych abstrahuje od przedmiotu regulacji tych przepisów, którym są stawki podatkowe. Naruszenie tych przepisów mogłoby ewentualnie nastąpić w przypadku podjęcia uchwały przez organ inny, niż w nich wskazany, bądź określenia w uchwale stawek wyższych od maksymalnych. Nie jest nim natomiast przyjęcie do opodatkowania stawki właściwej dla budynków mieszkalnych lub pozostałych. Z podobnych względów – nieadekwatności zarzutu – nie jest trafny zarzut naruszenia art. 1 u.p.r. oraz art. 1 ust. 1 i ust. 2 u.p.l., które to przepisy określają przedmiot opodatkowania – odpowiednio – podatkiem rolnym lub leśnym; odwołanie się w tych przepisach wprost do danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków nie może prowadzić do wniosku o ich naruszeniu w przypadku odwołania się do danych tam zawartych w postępowaniu prowadzonym w przedmiocie opodatkowania innym podatkiem. Z uwagi na wadliwe przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że organy podatkowe nie naruszyły art.194 § 3 O.p., zaskarżony wyrok należało uchylić i sprawę przekazać Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania, stosownie do art.185 § 1 p.p.s.a. Rozpoznając sprawę ponownie Sąd ten stosownie do art. 190 P.p.s.a., uwzględni wykładnię prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 209, art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 i § 4 P.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 2 pkt 2 i ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31,poz. 153).