II FSK 2659/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędziowie Sędzia NSA Jan Grzęda (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Małgorzata Bejgerowska, po rozpoznaniu w dniu 27 stycznia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 819/17 w sprawie ze skargi W. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 28 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 819/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę W. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 2 grudnia 2016 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. W skardze kasacyjnej od tego wyroku pełnomocnik skarżącego domagał się jego uchylenia w całości i rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny w przypadku uznania istoty sprawy za dostatecznie wyjaśnioną oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Wniósł również o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a.") zarzucono naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię, tj. art. 22 ust. 6c i ust. 6f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.") przez przyjęcie, że wydatki na budowę domu poniesione przez skarżącego nie są kosztami wytworzenia budynku, a nakładami, co w konsekwencji doprowadziło do zakwestionowania kosztów poniesionych przez skarżącego na wytworzenie budynku, a udokumentowanych w inny sposób niż fakturą i brak "waloryzacji" tych kosztów. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. - dalej "O.p.") przez oddalenie skargi w sytuacji gdy zasługiwała na uwzględnienie z uwagi na istnienie przesłanki wznowienia postępowania, bowiem wskazano nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję; 2) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. przez oddalenie skargi w sytuacji gdy zasługiwała ona na uwzględnienie, bo zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 122, 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, 191 i 121 O.p. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie złożono. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Zarzut naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla w całości lub w części decyzję lub postanowienie jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia administracyjnego. Oznacza to, że zaistnienie podstawy wznowienia postępowania musi być wynikiem naruszenia prawa, bowiem żadna z podstaw wznowienia postępowania nie jest tożsama z naruszeniem prawa. Sąd administracyjny może dokonywać samodzielnych ustaleń faktycznych jedynie w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do dokonania zgodności z prawem zaskarżonego działania lub bezczynności organu administracji. Sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie powoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentu przez sąd administracyjny będzie więc dopuszczalne wówczas, gdy postulowany (lub dopuszczony z urzędu) dowód będzie pozostawał w związku z oceną legalności zaskarżonego aktu (zob. Postępowanie sądowoadministracyjne w praktyce. Rozdział X Orzeczenia sądowe, pod red. Stefana Babiarza). Istotne wątpliwości, o których mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a. winny być związane z oceną czy zaskarżony akt jest zgodny z prawem, nie zaś z ustaleniami na nowo stanu faktycznego. Dopuszczenie dowodu jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym tę sprawę podziela pogląd, że wystąpienie przesłanki wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie jest wystarczającą podstawą do uchylenia kontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji decyzji bez konieczności wykazywania, że powstanie tej przesłanki jest skutkiem naruszenia prawa przez organ podatkowy (zob. wyrok NSA z 13 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2654/18). W tej sprawie organy prowadziły prawidłowo postępowanie dowodowe. Organ drugiej instancji uwzględnił wydatki poniesione przez skarżącego na budowę, które podatnik wskazał w takcie postępowania odwoławczego przedstawiając kopie 9 faktur VAT, którymi wcześniej – z różnych powodów – nie dysponował. Dołączając do skargi kolejne kopie dokumentów i wydruki z korespondencji skarżący w istocie domagał się przeprowadzenia dowodu z tych materiałów przez Sąd. Następnie uwzględnienia danych z nich wynikających w rozstrzygnięciu. Postępowanie dowodowe przed Sądem administracyjnym, w istocie dokonywanie przez ten Sąd ustaleń faktycznych może nastąpić wówczas, gdy ustalenia te będą stanowiły podstawę do oceny zgodności z prawem decyzji, która jest przedmiotem oceny Sądu. Przedstawione wraz ze skargą kopie faktur i wydruki pism nie mogą stanowić podstawy do uznania, że organ nie znając ich w momencie rozstrzygania dopuścił się naruszenia prawa (z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a.). Sąd pierwszej instancji słusznie wskazał, że wymienione wyżej kserokopie: dowodu wpłaty, rejestru sprzedaży M. G., faktury za usługi geodezyjne, wydruki korespondencji mogą stanowić podstawę do wznowienia postępowania. Nie stanowią jednak podstawy do uchylenia decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. Chybiony jest również zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. i naruszenia przez organ art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 189 O.p. Zasada zaufania do organów podatkowych wymaga, by z uzasadnienia decyzji wynikał sposób rozumowania i uzasadnienia twierdzeń, w sposób potwierdzający punkt widzenia organu. Niezbędne jest także wyjaśnienie znaczenia przepisów znajdujących zastosowanie w sprawie. Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił decyzję organu podatkowego pod tym kątem. Obowiązek wynikający z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru nieograniczonego. W skardze kasacyjnej, w jej uzasadnieniu dokonano jedynie ogólnego wskazania naruszenia licznych – przytoczonych wyżej – przepisów O.p. Skarżący kasacyjnie uzasadniając ten zarzut skupia się jednak na okolicznościach dotyczących naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. wskazując, że niezastosowanie tego przepisu stanowi naruszenie pozostałych wskazanych w komparycji skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sprawie nie doszło do naruszenia tych przepisów. Organy podatkowe zebrały i wyczerpująco rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Sąd pierwszej instancji słusznie uznał, że organy podatkowe zrealizowały nałożony na nie obowiązek. Brak jest również podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia art. 22 ust. 6c i 6f u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c u.p.d.o.f. opodatkowaniu podlega odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa użytkowania gruntów. W tej sprawie W. Z. 22 lutego 2010 r. dokonał (wraz z żoną B. Z.) zbycia własności działki gruntu z posadowionym na niej budynkiem mieszkalnym w stanie surowym otwartym (akt notarialny Rep. A nr [...] w kancelarii Notarialnej H. w K. z 22 lutego 2010 r.). Tą nieruchomość niezabudowaną nabył 12 lutego 2007 r. Czyli przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie, dokonano zbycia nieruchomości. Koszty uzyskania przychodu ustalone zostały przez organy podatkowe na podstawie dokumentów dotyczących wydatków na budowę domu, jakie zgromadzono w postępowaniu podatkowym. Skarżący nie dokonał wytworzenia nieruchomości i nie poniósł na nią nakładów, które zostały prawidłowo rozliczone przez organy podatkowe. Kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości są koszty jej nabycia powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy. Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił i uwzględnił stanowisko organów podatkowych. Artykuł 22 ust. 6c u.p.d.o.f. w sposób wyczerpujący wskazuje zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów. Ustęp 6f tego artykułu określa przesłanki i zasady waloryzacji kosztów określonych w ust. 6c. W skardze kasacyjnej nie wskazano na czym polegać miało uchybienie Sądu powodujące obrazę ww. przepisów. Jedynym powtarzającym się argumentem jest nieuznanie, że wystąpiły okoliczności powodujące konieczność uchylenia decyzji z uwagi na spełnienie przesłanki wznowienia postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się do tej kwestii w pierwszej części uzasadnienia. Reasumując należy stwierdzić, że w postępowaniu podatkowym organy uwzględniły wszelkie koszty uzyskania przychodu, które udokumentował podatnik. Postępowanie przeprowadzone zostało w sposób prawidłowy, dokładnie wyjaśniono stan faktyczny, zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono materiał dowodowy. Mając zatem powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. jako pozbawioną podstaw.