II FSK 2742/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędziowie NSA Jolanta Sokołowska, WSA (del.) Dominik Gajewski (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S.A. z siedzibą w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 134/18 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w Z. na interpretację indywidualną Burmistrza Miasta Zakopane z dnia 5 grudnia 2017 r. nr WPO.II.3120.P00784.3.2017 w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. S.A. z siedzibą w Z. na rzecz Burmistrza Miasta Zakopane kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 21 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 134/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę P. S.A. w Z. na interpretację indywidualną Burmistrza Miasta Zakopane z dnia 5 grudnia 2017 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od ww. wyroku spółka zaskarżyła go w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucając, w oparciu o art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm., dalej "p.p.s.a."), naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej w skrócie "u.p.o.l.") poprzez jego błędną wykładnię (rozszerzającą) oraz niewłaściwą ocenę co do jego zastosowania polegającą na uznaniu, iż obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na dzierżawcy nieruchomości również wówczas, kiedy Skarb Państwa jest jedynie współwłaścicielem dzierżawionej nieruchomości, tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm prawem przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Jak stanowi art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Kwalifikowane wymogi formalne skargi kasacyjnej, unormowane w art. 174 - art. 176 p.p.s.a, wiążą się z tym, że ten środek zaskarżenia nie tylko inicjuje postępowanie przed sądem administracyjnym drugiej instancji, ale także wyznacza jego merytoryczny zakres. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej i nie może zastępować strony w wyrażaniu, precyzowaniu, czy też uzasadnianiu jej zarzutów. Zarzuty, jak i ich uzasadnienie, powinny być ujęte ściśle i zrozumiale, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 p.p.s.a.). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 3133/16 (dostępny, podobnie jak inne orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl), “w przypadku skargi kasacyjnej – będącej kwalifikowanym środkiem zaskarżenia – czytelność sformułowanego w niej komunikatu jest o tyle istotna, że ustawa wiąże powstanie określonych skutków procesowych nie tylko z samym faktem wniesienia tego pisma (jak w przypadku skargi czy zażalenia), ale także z jego treścią. Określenie podstaw zaskarżenia, wymienionych w art. 174 p.p.s.a., sprecyzowanie zarzutów skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienie w drodze racjonalnej argumentacji prawniczej, determinuje bowiem zakres zaskarżenia w postępowaniu kasacyjnym, co w konsekwencji wpływa na zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego". Dalsze uwagi poprzedzić można też spostrzeżeniem, że z art. 193 p.p.s.a. wynika, iż uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Jak słusznie zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji, spór w sprawie dotyczy wykładni art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem w brzmieniu znajdującym zastosowanie w sprawie, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące m. in. posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. Rozbieżność między stanowiskiem spółki a organu dotyczyła interpretacji pojęcia "własności": czy należy przez nie rozumieć wyłącznie sytuację, gdy prawo własności przysługuje tylko podmiotom wymienionym w przepisie, czy też obejmuje ono również takie stany faktyczne, gdy Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego są współwłaścicielami nieruchomości, a zatem prawo własności przysługuje także innym podmiotom. Tej kwestii dotyczy też jedyny zarzut skargi kasacyjnej. Jak wyjaśnił to NSA m.in. w wyroku z dnia 6 grudnia 2006 r., sygn. akt I OSK 692/06, współwłasność stanowi rodzaj własności. Współwłasność w częściach ułamkowych jest taką własnością, przy której "prawo własności" (prawo, a nie rzecz) podzielone jest pomiędzy współwłaścicielami w formie udziałów. Zakres uprawnień, które przysługują każdemu ze współwłaścicieli z uwagi na wspólną rzecz, określa udział współwłaściciela. Udział jest miernikiem uprawnień, jakie przysługują współwłaścicielowi na podstawie prawa współwłasności. Uzupełnić można - mając na uwadze prawomocny wyrok WSA w Lublinie z dnia z 5 lutego 2008 r., sygn. akt II SA/Lu 855/07 - że różnicowanie pozycji właściciela i współwłaściciela tylko ze względu na wielkość udziału we własności (pełny udział, część udziału) byłoby sprzeczne z zasadą równości wobec prawa stanowiącą w polskim systemie prawa zasadę konstytucyjną (art. 32 Konstytucji RP). Zasadnie zwracał uwagę WSA, że współwłasność jest stosunkiem pochodnym od własności, a więc nie jest samodzielną instytucją prawną. Wynika z tego, że do współwłasności odnoszą się wszystkie przepisy o własności, chyba że co innego wynika z przepisów dotyczących własności przysługującej kilku osobom. Zgodzić należy się z konkluzją Sądu pierwszej instancji, że współwłasność jest "jedynie" szczególną formą własności; za każdym razem, gdy ustawodawca w przepisach (tak na gruncie prawa cywilnego, jak i innych gałęzi prawa) posłuży się pojęciem "własność", dana norma będzie się odnosiła także do współwłasności, chyba że zostanie to w sposób wyraźny w danym przepisie wyłączone. Wskazana norma ustawy podatkowej takiego wyłączenia nie zawiera. Skoro jest w niej mowa o własności - i brak przepisu, który wyłączałaby spod mocy omawianej regulacji sytuację, gdy Skarb Państwa jest współwłaścicielem - nie sposób zasadnie różnicować sytuację bycia współwłaścicielem od bycia właścicielem. W przypadku, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a. u.p.o.l., jest to kwestia irrelewantna. Końcowo odnotować można, że stanowisko przedstawione w skardze kasacyjnej jest w zasadzie powtórzeniem dotychczasowych treści, podnoszonych przez spółkę w toku postępowania. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił zaś np. dlaczego nie podziela stanowiska wyrażonego w wyroku WSA w Białymstoku (orzeczenie z dnia 1 czerwca 2004, sygn. akt SA/Bd 3321/03), zaś argumentacja przedstawiona w skardze kasacyjnej bezpośrednio do tych kwestii się nie odnosi. NSA podziela natomiast w tym zakresie stanowisko wyrażone przez WSA w Krakowie w zaskarżonym wyroku. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny - działając na podstawie art. 184 p.p.s.a - skargę kasacyjną oddalił. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1) p.p.s.a. ----------------------- 2