II FSK 3723/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA del. Zbigniew Romała, Protokolant Katarzyna Domańska, po rozpoznaniu w dniu 23 lipca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi E. M. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1276/09 oddalającym skargę kasacyjną E. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 20 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 287/08 w sprawie ze skargi E. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 29 lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1. wznawia postępowanie sądowe, 2. uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1276/09, 3. uchyla wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 20 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 287/08, 4. umarza postępowanie sądowe, 5. odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w części, 6. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie na rzecz E. M. kwotę 7.138 (słownie: siedem tysięcy sto trzydzieści osiem) złotych tytułem zwrotu pozostałych kosztów postępowania sądowego w sprawie. 7. zwraca E. M. z kasy Naczelnego Sądu Administracyjnego kwotę 100 (sto) złotych, tytułem nadpłaconego wpisu sądowego od skargi o wznowienie postępowania sądowego. Wyrokiem z dnia 14 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1276/09, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: "NSA") oddalił skargę kasacyjną E. M. (dalej: "Skarżąca") od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie (dalej: "WSA") z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 287/08, oddalającego skargę Skarżącej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 29 lutego 2008 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, dalej: "p.p.s.a."). Z uzasadnienia wyroku NSA wynika, że Dyrektor IS wspomnianą na wstępie decyzją z dnia 28 lutego 2008 r. po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. (dalej: "Dyrektor UKS") z dnia 7 sierpnia 2007 r. ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów nieznajdujących pokrycia w nieujawnionych źródłach przychodów za 2004 r. w kwocie 120.468 zł – uchylił decyzję Dyrektora UKS w całości i ustalił zobowiązanie w tym podatku w kwocie 82.566 zł. W pozostałym zakresie Dyrektor IS podzielił stanowisko Dyrektora UKS, że Skarżąca uzyskała przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, o których mowa w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.") W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora UKS, zarzucając: – naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 20 ust. 3, art. 30 ust.1 pkt 7 u.p.d.o.f., – naruszenie art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 123 § 1, art. 125 § 1, art. 129 w związku z art. 229, art. 143 § 1, art. 178 § 1, art. 187 § 1 i § 3, art. 191, 199a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U, z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "o.p."), – art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2004 r. Nr 173, poz. 1807 ze zm., dalej: "u.s.d.g."), – art. 24 ust. 2 w związku z art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 65 ze zm., dalej: "u.k.s.") – art. 2 ust. 1 pkt 3 u.k.s. w związku z art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. – art. 23 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej stanowiącego, iż podstawą ustroju rolnego państwa jest gospodarstwo rodzinne. WSA skargę oddalił jako niezasadną. W uzasadnieniu wyroku Sąd wyjaśnił, że w jego ocenie postępowanie podatkowe w sprawie prowadzone było z zachowaniem reguł przewidzianych przepisami o.p., w tym zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w sposób staranny i merytorycznie poprawny (art. 121 o.p.) oraz zasady prawdy obiektywnej (art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 i art. 187 § 1 o.p.). Sąd dodał, że w oparciu o prawidłowo przeprowadzone postępowanie podatkowe organ zgromadził materiał dowodowy będący podstawa ustaleń, niezbędnych dla zastosowania art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Wnosząc do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA, Skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego) zarzuciła WSA: I. Naruszenie przez WSA przepisów prawa proceduralnego zawartego w art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi i ocenę w skarżonym wyroku, że organy pierwszej i drugiej instancji nie naruszyły w przedmiotowej sprawie art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p. oraz art. 199a § 3 o.p. w związku z art. 45 Konstytucji RP, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a także naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające w szczególności na niewyjaśnieniu w uzasadnieniu wyroku podstawy prawnej dokonania szacunku dochodowości z hektara przeliczeniowego, mającego zastosowanie przede wszystkim do wyliczenia świadczeń rodzinnych, czy też podatku rolnego wynikającego z potrzeby innych ustaw a nie dla potrzeb u.p.d.o.f. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Naruszenie to może stanowić przeszkodę kontroli kasacyjnej orzeczenia, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. II. Naruszenie przepisów prawa materialnego przez WSA zawartego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., poprzez ocenę Sądu w skarżonym wyroku, że organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji nie naruszyły w przedmiotowej sprawie art. 30 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 20 ust. 1 ust. 3 u.p.d.o.f. opartego na błędnej wykładni i mylnym zastosowaniu. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. Wobec powyższego wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Dyrektor IS nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny wspomnianym na wstępie wyrokiem oddalił skargę kasacyjną. Od powyższego wyroku Skarżąca wniosła skargę o wznowienie postępowania żądając zmiany zaskarżonego orzeczenia NSA i uchylenie poprzedzającego go wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 287/08 oraz decyzji Dyrektora IS z dnia 29 lutego 2008 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł i umorzenia postępowania. Ponadto wniosła o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego w oparciu o art. 124 § 1 pkt 6 w zw. z art. 56 p.p.s.a., a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W jej uzasadnieniu wskazano, że decyzje organów zostały wydane na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Tymczasem wyrokiem z dnia 18 lipca 2013 r. Trybunał Konstytucyjny, w sprawie o sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013, poz. 985), uznał wspomniany przepis, w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej. Na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 244 § 1 i art. 240 § 1 pkt 8 o.p., decyzją z dnia 26 maja 2014 r. nr [...] Dyrektor IS uchylił w całości decyzję Dyrektora IS z dnia 29 lutego 2008 r., nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora UKS z dnia 7 sierpnia 2007 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego za 2004 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga o wznowienie postępowania sądowego okazała się zasadna, dlatego podlega uwzględnieniu. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2010 r. (sygn. akt II GPS 1/10), art. 272 § 1 p.p.s.a. "stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie." Kierując się powyższymi względami, w celu realizacji prawa Skarżących do ponownego rozpoznania sprawy w następstwie wydania przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 18 lipca 2013 r. (SK 18/09), Naczelny Sąd Administracyjny postanowił wznowić postępowanie w sprawie zakończonej prawomocnym orzeczeniem i rozpoznać sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia (art. 282 § 1 p.p.s.a.). Mając na uwadze, że w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej – Sąd w niniejszym składzie uwzględnia skargę o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem i uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1276/09, jak również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 287/08 (art. 282 § 2 p.p.s.a.). Jest bowiem rzeczą bezsporną, że podstawą materialnoprawną decyzji, których sprawa dotyczy, był art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Fakt uchylenia przez Dyrektora IS decyzją z dnia 26 maja 2014 r. nr PDI/418-0100/13/MC/16642 w wyniku wznowienia postępowania podatkowego w całości decyzji Dyrektora IS z dnia 29 lutego 2008 r., nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora UKS z dnia 7 sierpnia 2007 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego za 2004 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu sprawił, że bezprzedmiotowe stało się postępowanie sądowe. Okoliczność ta uzasadnia zatem jego umorzenie (art. 282 § 2 in fine p.p.s.a.). W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, z mocy art. 282 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości, ponieważ uwzględnienie skargi o wznowienie postępowania sądowego nastąpiło na skutek zastosowania powoływanego powyżej orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, a więc z przyczyny niezależnej od strony przeciwnej niniejszego postępowania. O pozostałych kosztach postępowania sądowego rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w zw. z art. 276 p.p.s.a