II FZ 705/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Stefan Babiarz (spr.), , , po rozpoznaniu w dniu 24 listopada 2011 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia J. S. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 września 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1946/11 oddalające wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 13 maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. postanawia: oddalić zażalenie 1. Postanowieniem z dnia 22 września 2011 r., III SA/Wa 1946/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił wniosek J. S. o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi podatniczki na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 13 maja 2011 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że w piśmie z dnia 8 lipca 2011 r., podatniczka zawarła wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, bez uzasadnienia go. 3. Uzasadniając wydane w sprawie postanowienie sąd pierwszej instancji odwołując się do treści i wykładni art. 61 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej: p.p.s.a. wskazał, że skarżąca ograniczyła się jedynie do złożenia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Nie wskazała żadnych okoliczności przemawiających za wstrzymaniem zaskarżonego aktu. W ocenie sądu pierwszej instancji takie postępowania skarżącej uniemożliwiło dokonanie oceny złożonego wniosku. Z tych też powodów sąd nie uwzględnił wniosku. 4. W zażaleniu na powyższe postanowienie podatniczka zarzuciła naruszenie art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez jego błędną interpretację, sprzeczną ze stanem faktycznym wynikającym z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy. W uzasadnieniu wskazano między innymi na fakt, że skarżąca w chwili składania skargi działała bez pełnomocnika profesjonalnego, który został ustanowiony dopiero w dniu 30 sierpnia 2011 r. przez Okręgową Radę Adwokacką, na podstawie postanowienia sądu z dnia 3 sierpnia 2011 r. W związku z tym w dalszej części odniesiono się do okoliczności związanych z wnioskiem o przyznanie prawa pomocy oraz dokumentami tam przedłożonymi, które w ocenie strony powinny również stanowić podstawę rozpoznania przy wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W związku z powyższym skarżąca wniosła o uwzględnienie zgłoszonego wniosku i wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie podlega oddaleniu. 5. Po pierwsze należy podnieść, co uszło uwadze sądu pierwszej instancji, że zaskarżona w niniejszej sprawie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej, która została objęta wnioskiem o wstrzymanie wykonania nie należy do kategorii decyzji podatkowych, wobec których można zastosować instytucję wstrzymania wykonania z art. 61 §3 p.p.s.a. Kwestia ta ma zasadnicze znaczenie dla rozpoznawanej sprawy. Zaskarżona w sprawie decyzja dotyczyła odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Wskazać przy tym należy zatem, że przez wykonanie aktu administracyjnego należy rozumieć spowodowanie w sposób dobrowolny lub doprowadzenie w trybie przymusu państwowego (egzekucji) do takiego stanu rzeczy, który jest zgodny z rozstrzygnięciem zawartym w danym akcie. Decyzja odmawiająca umorzenia zaległości podatkowej nie jest decyzją nadającą się do wykonania, gdyż nie tworzy skutków materialnoprawnych, np. w postaci obowiązku strony do konkretnego zachowania. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, instytucja wstrzymania wykonania decyzji, uregulowana w art. 61 § 3 p.p.s.a., może dotyczyć tylko takiej kategorii decyzji administracyjnych, które posiadają przymiot wykonalności, tzn. stwierdzają lub tworzą po stronie swoich adresatów obowiązki prawne lub uprawnienia. Skoro zatem zaskarżoną do WSA decyzją odmówiono podatniczce umorzenia zaległości w podatku dochodowy od osób fizycznych za 2008 r. to w decyzji tej odniesiono się jedynie (negatywnie) do żądania podatniczki o umorzenie zaległości podatkowej. Zaskarżone orzeczenie nie stwierdza ani nie tworzy po stronie skarżącej uprawnień lub obowiązków o charakterze materialnoprawnym, nadających się do egzekucji (wykonania), jak te (pieniężne) określone w decyzji wymiarowej. Jest to też charakterystyczne dla decyzji odmownych, niepodlegających co do zasady wykonaniu (por. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2006, s. 186, oraz powołane tam orzecznictwo; postanowienia NSA: z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. akt II FSK 136/09, Lex Omega nr 575351, oraz z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt II FZ 631/08, Lex Omega nr 551927). 6. Po drugie należy również podnieść, że stosownie do art. 61 § 3 p.p.s.a., po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1 tegoż artykułu, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. Wykazanie przy tym okoliczności, które uprawdopodabniałyby niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków spoczywa na stronie. W niniejszej sprawie, w ocenie sądu pierwszej instancji, skarżąca nie wykazała, że w jej sytuacji – na skutek wykonania zaskarżonego aktu – zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. W złożonym wniosku skarżąca nie przedstawiła żadnych okoliczności mających uzasadnić twierdzenie o skutkach wykonania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Dopiero na etapie zażalenia skarżąca podejmując polemikę z postanowieniem sądu pierwszej instancji odwołała się do okoliczności związanych ze złożonym wnioskiem o przyznanie prawa pomocy, które miałyby uzasadniać wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Odnosząc się zatem do argumentacji zażalenia należy podnieść, że okoliczność dotycząca stanu finansowego skarżącej i jej rodziny nie jest wystarczającą przesłanką wstrzymania wykonania zaskarżonych decyzji. Tymi przesłankami są bowiem zajście niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków w związku z wykonaniem decyzji. Faktu egzekwowania obowiązku pieniężnego wynikającego z ostatecznej decyzji, nawet przy istnieniu trudnej sytuacji materialnej strony, nie można utożsamiać z niebezpieczeństwem wyrządzenia znacznej szkody, czy spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, a tak zdaje się rozumieć to skarżąca. Trudna sytuacja materialna skarżącej może mieć niewątpliwie wpływ na przyznanie prawa pomocy, nie jest zaś wystarczającą okolicznością do wstrzymania wykonania zaskarżonych aktów (por. postanowienie NSA z dnia 22 czerwca 2010 r., I FZ 189/10, LEX nr 643200) Mając powyższe na uwadze wskazać trzeba, że zobowiązania podatkowe mają charakter pieniężny i z natury rzeczy skutki wykonania zobowiązania są odwracalne. Jego uregulowanie nie tworzy z reguły takiego stanu rzeczy, w którym strona poniosłaby znaczną szkodę lub wystąpiłyby trudne do odwrócenia skutki. W przypadku ewentualnego uwzględnienia skargi istnieje oczywista możliwość zwrotu zapłaconych kwot, łącznie z oprocentowaniem według zasad przewidzianych w Ordynacji podatkowej. Wskazać też trzeba, że wykonanie świadczenia pieniężnego nie wywoła nieodwracalnych skutków, gdyż ewentualne uchylenie zaskarżonej decyzji spowoduje konieczność zwrotu należności, a ponadto zgodnie art. 8-10 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: z 2005 r., Dz. U. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) dopuszczalność prowadzenia egzekucji ograniczona jest do zakresu, w jakim nie zostanie zagrożone minimum utrzymania dłużnika i osób pozostających według ustawowego obowiązku na jego utrzymaniu. Z tego względu subiektywne obawy skarżącej dotyczące skutków egzekucji w kontekście jej sytuacji materialnej i rodzinnej są nieuzasadnione, jak również nie mogą stanowić podstawy wstrzymania zaskarżonej decyzji. 7. Kierując się przytoczonymi względami, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji, działając w oparciu o art. 184 w związku z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a.