II GSK 1368/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Mirosław Trzecki (spr.) Sędzia NSA Dorota Dąbek Sędzia del. WSA Urszula Wilk po rozpoznaniu w dniu 1 lipca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 września 2020 r. sygn. akt VIII SA/Wa 387/20 w sprawie ze skargi E.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] września 2018 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 10 września 2020 r., sygn. akt VIII SA/Wa 387/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi E.M., uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z [...] września 2018 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z [...] maja 2018 r. w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, a także zasądził zwrot kosztów postępowania. Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy: Funkcjonariusze Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie przeprowadzili [...] października 2017 r. w Radomiu, na ul. Wojska Polskiego (droga krajowa nr 12) kontrolę drogowej samochodu ciężarowego marki SCANIA (cysterny przystosowanej do przewozu paliwa) o nr. rej. [...], którym kierował W.J., a podmiotem wysyłającym i przewoźnikiem towaru była E.M. (dalej "skarżąca"). Pojazdem przewożono olej napędowy do 8 różnych odbiorców, w tym do [...] (3.000 l.), do którego przewóz, w ramach systemu monitorowania został objęty zgłoszeniem do rejestru zgłoszeń (nr [...]). Stwierdzono, że w zgłoszeniu nie uzupełniony został numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie drogowym, a także nie uzupełniony został dokument przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi. Po dokonaniu korekty zgłoszenia kontrolowany pojazd został zwolniony do dalszej jazdy. Decyzją z [...] maja 2018 r. Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie nałożył na skarżącą karę pieniężną w wysokości 5.000 zł za naruszenie polegające na nieuzupełnieniu przez przewoźnika zgłoszenia w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów o dane, o których mowa w treści powołanych przepisów art. 5 ust. 4 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2020 r. poz. 859 ze zm.; dalej "ustawa SENT"). Decyzją z [...] września 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy powyższą decyzję. Organ stwierdził, że przewoźnik naruszył przepisy art. 5 ust. 4 ustawy SENT i zgodnie z art. 22 ust. 2 tej ustawy w związku z art. 14 ustawy zmieniającej naruszenie to jest zagrożone karą pieniężną w wysokości 5 000 zł. Nie było przy tym istotne, że kierowca był w posiadaniu zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z 6 września 2001 r. o transporcie drogowym oraz numeru dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi w trakcie kontroli, gdyż kara z art. 22 ust. 2 ustawy SENT odnosi się do niewykonania obowiązków z art. 5 ust. 4, których przewoźnik nie dochował. Zdaniem organu, nie wystąpiły podstawy do zastosowania art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Nie wystąpiły okoliczności powodujące konieczność odstąpienia od nałożenia na skarżącą kary pieniężnej z powodu wystąpienia przesłanek ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego, o czym świadczy m.in. dokonana w sprawie analiza jej sytuacji ekonomicznej, materialnej i życiowej, która doprowadziła do wniosku, że kondycja finansowa prowadzonej przez skarżącą firmy jest dobra (brak zgłoszonej upadłości czy też likwidacji przedsiębiorstwa). Zapłata kary w wysokości 5.000 zł nie doprowadzi do zagrożenia egzystencji firmy. Nawet jeśli konieczność zapłacenia kary czasowo pogorszy jej sytuację finansową, to istotne jest, że jest to skutek działań przewoźnika (niewykonanie obowiązku z ustawy SENT) i nie stanowi zdarzenia losowego. Oceny tej nie zmienił fakt, że na skarżącą nałożono kary pieniężne w ramach odrębnie prowadzonych postępowań, gdyż zgodnie z przepisami każde ze zgłoszeń było objęte odrębnym postępowaniem zakończonym stosowną decyzją. Wyrokiem z 26 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 417/19, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 stycznia 2019 r., sygn. akt VIII SA/Wa 748/18, z uwagi na to, że skarżąca była w postępowaniu reprezentowana przez doradcę podatkową, która nie mogła być pełnomocnikiem, co doprowadziło do nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Ponownie rozpoznając sprawę, WSA w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, decyzje organów obu instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej "o.p.") w związku z przepisami art. 22 ust. 2 i 3 ustawy SENT oraz w związku z art. 14 ustawy zmieniającej. Przede wszystkim uchybienia przejawiły się brakiem należytego rozważenia przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary określonych w art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Uchybienia procesowe miały przy tym związek z błędną (rozszerzającą) wykładnią przepisu prawa materialnego, tj. art. 22 ust. 2 ustawy SENT w zw. z art. 14 ustawy zmieniającej. Organy podatkowe obu instancji błędnie przyjęły bowiem, że istnieją podstawy do nałożenia na przewoźnika 8 kar pieniężnych za jedno w istocie naruszenie – niewpisanie danych, o jakich mowa w art. 5 ust. 4 ustawy SENT, to jest numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów u.t.d. W ocenie WSA, nie ma przy tym znaczenia, do ilu odbiorców ma być dostarczony towar tym samym transportem. Każdego bowiem takiego przewozu dotyczą jednocześnie te same zezwolenia, zaświadczenia czy licencje udzielane dla tego samego przewoźnika i tego samego środka transportu. WSA nie podzielił stanowiska skarżącej, że uzupełnienie w zgłoszeniu danych określonych w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f) ustawy o SENT w trakcie kontroli stanowiło o braku przesłanek do zastosowania art. 22 ust. 2 ustawy o SENT. Następnie wskazał, że organy powinny w szczególny sposób odnieść się do przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wynikających z art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Tymczasem organ pierwszej instancji dokonał jedynie pobieżnej oceny istnienia przesłanki ważnego interesu przewoźnika, stwierdzając, że w sprawie nie występuje zagrożenie bytu strony poprzez uiszczenie kary pieniężnej w kwocie 5.000 zł (nie biorąc pod uwagę, że w istocie za ten sam delikt nałożył 8 kar o łącznej wysokości 40 000 zł), a w interesie publicznym leży przestrzeganie przez podmioty wskazane w ustawie SENT nałożonych na nie obowiązków. Uznał zatem, że odstąpienie od ukarania byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Organ drigiej instancji nie wyjaśnił jednak, czy mając na uwadze cele wprowadzenia do obrotu prawnego ustawy o SENT oraz cele nowelizacji przepisów tej ustawy, mając przy tym na uwadze zasadę proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny w tym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości szczuplenia dochodów budżetowych i zostały usunięte w całości lub w znacznej części w toku kontroli. Za bezsporne Sąd uznał zaś, że skarżąca działała legalnie oraz przewoziła towar, co do którego organy nie zgłosiły zastrzeżeń (legalny). Dopuściła się uchybień formalnych w postaci naruszenia art. 5 ust. 4 pkt 6 i 8 ustawy SENT, ale uzupełniła braki zgłoszenia (w całości lub w większości) w toku kontroli. Organy nie uwzględniły też okoliczności, że system informatyczny SENT przyjął zgłoszenie dostawy transportu paliwa bez wpisania danych wymaganych zgodnie z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f) ustawy SENT, a więc był skonstruowany wadliwie, nie ostrzegając zainteresowanego o brakach w wypełnieniu zgłoszenia, co mogło powodować wprowadzenie w błąd bez winy zainteresowanego. W ocenie WSA okoliczność ta również powinna być brana pod uwagę przy ocenie przesłanek interesu publicznego i interesu przewoźnika w aspekcie zastosowania odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył organ, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie, względnie o jego uchylenie i rozpoznanie sprawy, a także o rozpoznanie sprawy na rozprawie i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzucił naruszenie: a) przepisów prawa materialnego, tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") w powiązaniu z art. 22 ust. 2 ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym do 14 czerwca 2018 r. oraz art. 5 ust. 4 pkt 1-8 ustawy SENT poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że uzupełnienie zgłoszenia w toku kontroli o dane przewidziane w art. 5 ust. 4 pkt 6 i 8 ustawy SENT nie stanowi podstawy prawnej do nałożenia kory pieniężnej, podczas gdy przewoźnik jest zobowiązany do uzupełnienia zgłoszenia o dane wynikające z art. 5 ust. 4 pkt 1-8 ustawy SENT przed rozpoczęciem przewozu towaru, a w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT nakłada się na przewoźnika karę pieniężną. b) przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p., w powiązaniu z art. 21 ust. 2 i 3 ustawy SENT z uwagi na błędne uznanie, że doszło do naruszenia ww. przepisów na skutek wadliwego przyjęcia przez Sąd, że brak jest podstaw do nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w przypadku, gdy wszystkie braki formalne zostały usunięte w trakcie kontroli, a jednocześnie nie zachodziła obawa uszczuplenia dochodów budżetowych Skarbu Państwa, podczas gdy organy w sposób pełny i prawidłowy w okolicznościach sprawy zebrały i oceniły materiał dowodowy pozwalający na wymierzenie kary pieniężnej z uwagi na brak uzupełnienia zgłoszenia przez przewoźnika przed rozpoczęciem przewozu towarów, co skutkowało uchyleniem zaskarżonych decyzji; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli decyzji i w konsekwencji niezasadne ich uchylenie, na skutek wadliwego przyjęcia przez Sąd, że organy podatkowe dokonały rozszerzającej wykładni art. 22 ust. 2 ustawy SENT pomimo że do takich naruszeń nie doszło, a w konsekwencji wadliwym uznaniu, że brak było podstawy prawnej do wymierzenia kary pieniężnej; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli decyzji i w konsekwencji niezasadne ich uchylenie, na skutek wadliwego przyjęcia przez Sąd, że organy podatkowe nie rozważyły przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w postaci ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego określonego w art. 22 ust. 3 ustawy o SENT podczas gdy organy w sposób pełny i prawidłowy zebrały i oceniły te przesłanki, a w konsekwencji wadliwe uznanie przez Sąd, że decyzje wydane zostały z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie wydanego na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842) zarządzenia z 27 maja 2021 r. Przewodniczącej Wydziału II Izby Gospodarczej NSA o skierowaniu niniejszej sprawy na posiedzenie niejawne w 1 lipca 2021 r., o czym zostali poinformowani mailowo pełnomocnicy stron. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Przypomnienia wymaga, że skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia i musi odpowiadać wymogom określonym w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Autor skargi kasacyjnej, stawiając zarzuty, może je oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). W odniesieniu do podstawy kasacyjnej opisanej w treści art. 174 pkt 1 p.p.s.a. podkreślić należy, że naruszenie prawa materialnego może przejawiać się w dwóch postaciach: jako błędna wykładnia albo jako niewłaściwe zastosowanie określonego przepisu prawa. Podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię, autor skargi kasacyjnej powinien wykazać, że sąd mylnie zrozumiał stosowany przepis prawa, natomiast uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego – że sąd, stosując przepis, popełnił błąd subsumcji, czyli że niewłaściwie uznał, iż stan faktyczny przyjęty w sprawie nie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa. Stawiając zarzut oparty na przepisie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., autor skargi kasacyjnej powinien zaś nie tylko wskazać, jaki przepis postępowania został naruszony, lecz również uzasadnić, jaki wpływ na wynik sprawy miało to naruszenie. Przez "wpływ", o którym mowa na gruncie przywołanego przepisu, rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej a zaskarżonym orzeczeniem sądu pierwszej instancji, który to związek przyczynowy nie musi być realny, jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy (vide: wyrok NSA z 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1333/09). Oznacza to, że podstawą skargi kasacyjnej nie może być każde uchybienie przepisom postępowania, a jedynie takie, które odbiło się na wydanym rozstrzygnięciu. Sformułowanie podstaw kasacyjnych w prawidłowy sposób jest o tyle istotne, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach zakreślonych w zarzutach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego przepisu. Określona w art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania granicami skargi kasacyjnej oznacza również związanie wskazanymi w niej podstawami zaskarżenia, które determinują zakres kontroli kasacyjnej, jaką Naczelny Sąd Administracyjny sprawuje na podstawie i w granicach prawa (art. 7 Konstytucji RP) w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia. NSA nie ma kompetencji do kontroli legalności postępowania pierwszoinstancyjnego poza granicami zaskarżenia. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować. W sprawie sformułowano zarzuty oparte na obydwu podstawach kasacyjnych, a zatem w pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii naruszenia norm prawa procesowego, gdyż stosowanie norm materialnych może być oceniane wówczas, kiedy prawidłowo został ustalony stan faktyczny w następstwie niewadliwie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego. W rozpoznawanej sprawie zasadne jest najpierw odniesienie się do zarzutu naruszenia prawa materialnego, za pomocą którego skarżąca dążyła do zwalczenia stanowiska Sadu co do zasadności nałożenia kary pieniężnej, a następnie odniesienie się do zarzutów naruszenia przepisów procesowych, dotyczących możliwości odstąpienia od nałożenia tej kary. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, określony jako pkt 1 petitum skargi kasacyjnej jest niezasadny. Autor skargi kasacyjnej wskazał, że doszło do błędnej wykładni art. 22 ust. 2 ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym do 14 czerwca 2018 r. oraz art. 5 ust. 4 pkt 1-8 ustawy SENT polegającej na uznaniu, że uzupełnienie zgłoszenia w toku kontroli o dane przewidziane w art. 5 ust. 4 pkt 6 i 8 ustawy SENT nie stanowi podstawy prawnej do nałożenia kory pieniężnej, podczas gdy przewoźnik jest zobowiązany do uzupełnienia zgłoszenia o dane wynikające z art. 5 ust. 4 pkt 1-8 ustawy SENT przed rozpoczęciem przewozu towaru, a w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT nakłada się na przewoźnika karę pieniężną. Wskazać więc należy, że Sąd pierwszej instancji nie wyraził stanowiska, że uzupełnienie braków zgłoszenia SENT w trakcie kontroli stanowi podstawę do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. WSA wprost wskazał, że "nie można zgodzić się ze Skarżącą, że uzupełnienie w zgłoszeniu danych określonych w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f) ustawy o SENT w trakcie kontroli stanowiło o braku przesłanek do zastosowania art. 22 ust. 2 ustawy o SENT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Z kolei z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f) tej ustawy wynika jednoznacznie, że dane takie jak numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie drogowym, przewoźnik jest zobowiązany uzupełnić przed rozpoczęciem przewozu towaru. Jest to więc ostateczny termin uzupełnienia danych, zatem ich uzupełnienie po rozpoczęciu przewozu jest spóźnione" (por. str. 9 uzasadnienia wyroku). Co więcej, w uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor stwierdził, że "(...) nie ulega wątpliwości, że powyższe stanowi naruszenie przez przewoźnika przepisów określonych w art. 5 ust. 4 ustawy SENT i zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy SENT w związku z art. 14 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1039) jest zagrożone karą pieniężną w wysokości 5000 zł, co nie jest kwestionowane przez Sąd w zaskarżonym wyroku". Skoro więc Sąd pierwszej instancji nie wyraził takiego stanowiska jak opisane w zarzucie nr 1 petitum skargi kasacyjnej, co przyznaje sam organ w skardze kasacyjnej, to zarzut ten nie mógł zostać uwzględniony. Dodatkowo, należy wskazać, że ze stanowiskiem wyrażonym w tym zakresie przez Sąd pierwszej instancji Naczelny Sąd Administracyjny w składzie niniejszym w pełni się zgadza. Nie zasługiwał również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. w powiązaniu z art. 21 ust. 2 i 3 ustawy SENT z uwagi na błędne uznanie, że doszło do naruszenia ww. przepisów na skutek wadliwego przyjęcia przez Sąd, że brak jest podstaw do nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w przypadku, gdy wszystkie braki formalne zostały usunięte w trakcie kontroli, a jednocześnie nie zachodziła obawa uszczuplenia dochodów budżetowych Skarbu Państwa, podczas gdy organy w sposób pełny i prawidłowy w okolicznościach sprawy zebrały i oceniły materiał dowodowy pozwalający na wymierzenie kary pieniężnej z uwagi na brak uzupełnienia zgłoszenia przez przewoźnika przed rozpoczęciem przewozu towarów, co skutkowało uchyleniem zaskarżonych decyzji. Aby ocenić, czy zasadnie Sąd zarzucił organom naruszenie przepisów postępowania w zakresie nieprawidłowego zbadania przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, należy najpierw dokonać wykładni art. 22 ust. 2 i 3 ustawy SENT. Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy SENT w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 5000 zł. Wyjątek od tej zasady został wprowadzony przez art. 22 ust. 3 cyt. ustawy, zgodnie z którym w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. W orzecznictwie wskazuje się, że odwołanie się do klauzul generalnych o dużym stopniu niedookreśloności, a taką jest klauzula interesu publicznego, rodzi zasadnicze problemy z określeniem istoty takiej klauzuli (por. Eliza Komierzyńska, Marian Zdyb, Klauzula interesu publicznego w działaniach administracji publicznej, [w:] Annales Universitatis Mariae Curie-Skłodowska Lublin – Polonia Vol. LXIII, 2 – 2016, s. 161-178 i powołane tam publikacje). Nie może jednak budzić wątpliwości, że pojęcie interesu publicznego nie jest pojęciem, którego treść mogłaby być zapełniana w sposób dowolny. W sytuacji, gdy ustawodawca posługuje się pojęciami nieostrymi i klauzulami generalnymi, takimi jak interes publiczny, organ administracji czy sąd stosujący prawo nie otrzymuje prawa do swobodnego określania ich treści. Można natomiast przyjąć, że został przez to na niego nałożony obowiązek odszukania optymalnych treści wyrażających istotę interesu publicznego. Nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej przewidzianej w ustawie SENT wymaga rozważenia w szerszym kontekście związanym z zauważanym przez doktrynę i judykaturę zjawiskiem przenikania w coraz większym stopniu prawa karnego do prawa administracyjnego (por. D. Danecka, Konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną w prawie polskim, Warszawa 2018 i powołane tam poglądy doktryny i orzecznictwa). W ostatnim czasie można mówić wręcz o nadużywaniu przez prawodawcę sankcji w postaci administracyjnych kar pieniężnych, których dolegliwość z uwagi na wysokość bywa często większa aniżeli w przypadku odpowiedzialności karnej za przestępstwo lub wykroczenie. Szczególnie niepokojące jest wykorzystywanie przez prawodawcę w przypadku administracyjnych kar pieniężnych określenia sankcji w sposób bezwzględnie oznaczony (tak jak sankcja określona w mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT). Rodzi się bowiem wątpliwość, czy takie określenie kary pieniężnej pozwala na realizację w procesie stosowania prawa zasady proporcjonalności. Ograniczenie w ten sposób władzy dyskrecjonalnej organów wymierzających administracyjne kary pieniężne oznacza w praktyce ograniczenie możliwości wymierzenia kary pozostającej w odpowiedniej proporcji do okoliczności zaistniałego przypadku, a w szczególności wagi popełnionego czynu. Skutkiem tego może być niemożność czynienia sprawiedliwości w konkretnej sprawie, rozumianej w kategoriach orzeczenia kary proporcjonalnej do stwierdzonego naruszenia prawa, w tym szkody i zawinienia. Z tej perspektywy nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego użytego w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, powinno nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności. Nie budzi obecnie w doktrynie i orzecznictwie wątpliwości, że zasada proporcjonalności wywodzona z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, mimo że adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa. Bezsprzecznie zasada ta musi być odnoszona również – a nawet w szczególności – do wymierzania sankcji administracyjnych, jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego w procesie stosowania prawa (por. Magdalena Śliwa-Wajda, Zasada proporcjonalności przy wymierzaniu administracyjnych kar pieniężnych, [w:] Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, pod red. Zofii Duniewskiej, Agnieszki Rabiega-Przyłęckiej i Małgorzaty Stahl, 2019, s. 112-127). Zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej (administracyjnej kary pieniężnej w określonej wysokości) wymaga rozważenia, czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością. Jeżeli odpowiedzi na te pytania nie będą pozytywne, należy uznać, że nałożenie kary nie jest niezbędne dla ochrony interesu publicznego i organ powinien odstąpić od jej nałożenia, jako niezgodnej z konstytucyjnymi standardami płynącymi z zasady proporcjonalności. Innymi słowy, właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego jako przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, a zatem organ winien rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu) to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary. Nie jest w związku z powyższym prawidłowe odczytywanie użytego w art. 22 ust. 3 ustawy SENT pojęcia "interes publiczny" z powoływaniem się na poglądy wyrażane w orzecznictwie sądów administracyjnych na tle art. 67a i art. 67b o.p. (por. np. wyroki NSA z: 19 listopada 2020 r., II GSK 916/20, 19 lutego 2021 r., sygn. akt II GSK 1353/20). Zupełnie inne są bowiem cele regulacji podatkowych spełniających funkcje fiskalne, a inne są cele regulacji wprowadzających sankcje administracyjne. Rozważenie przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki interesu publicznego jako uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem celów tej ustawy. Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków (Sejm VIII kadencji, druk nr 1244). Jak wynika zatem z uzasadnienia ustawy SENT, kary w niej przewidziane nie mają charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. Natomiast charakter represyjny przepisów tej ustawy winien odnosić się do podmiotów nieuczciwych, dokonujących przestępstw gospodarczych. Mając na uwadze powyższe cele ustawy SENT, skład rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym przy ocenie, czy za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawia interes publiczny, należy uwzględnić, czy podmiot odpowiedzialny za naruszenie prowadził działalność zgodną z prawem i czy w związku z tym naruszeniem doszło do uchybienia w zapłacie należnych podatków. Nie leży bowiem w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, o nieistotnym znaczeniu, jeżeli uchybienia te nie tylko nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa, w postaci możliwości uszczuplenia dochodów podatkowych, ale nawet nie stwarzały ryzyka takiego uszczuplenia (por. np. wyroki NSA z: 18 maja 2020 r., II GSK 220/20, 27 listopada 2020 r., II GSK 790/20, 19 lutego 2021 r., sygn. akt II GSK 1353/20). Wskazana wyżej wykładnia art. 22 ust. 3 ustawy SENT wyznacza zakres ustaleń faktycznych, jakich należało w rozpoznawanej sprawie dokonać, aby prawidłowo ocenić, czy wystąpiły przesłanki do zastosowania lub odmowy zastosowania przewidzianego w tym przepisie odstąpienia od nałożenia kary. Jak wskazano to wyżej, właściwe odczytanie treści pojęcia interesu publicznego w konkretnej sprawie winno nastąpić przez pryzmat zasady proporcjonalności w odniesieniu do całokształtu okoliczności tej sprawy, z uwzględnieniem celów ustawy SENT. Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, organy orzekające w niniejszej sprawie, dokonując błędnej, zawężającej interpretacji pojęcia interesu publicznego, nie dokonały ustalenia i oceny okoliczności mających znaczenie z punktu widzenia tej przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. W rezultacie organ odwoławczy nie rozważył należycie, czy wymierzenie skarżącemu kary pieniężnej leży w interesie publicznym, a stwierdzenie w zaskarżonej decyzji, że brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 5000 zł z uwagi na interes publiczny należy uznać za co najmniej przedwczesne. Zatem zarzut naruszenia przez WSA art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. uznać należy za niezasadne. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy powinny kierować się dokonaną powyżej wykładnią pojęcia interes publiczny. Uzasadnienie Sądu pierwszej instancji w tym zakresie jest bowiem częściowo błędne, co nie wpływa na prawidłowość rozstrzygnięcia. Na uwzględnienie nie zasługiwały również zarzuty naruszenia przepisów postępowania określone w pkt 3 i 4 petitum skargi kasacyjnej. Autor skargi kasacyjnej zarzucił w nich naruszenie art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. przez dokonanie nieprawidłowej kontroli decyzji. Przypomnieć więc należy, że zgodnie z art. art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. wyznacza zaś zakres przedmiotowy tej kontroli, tj. orzeczenia co do legalności decyzji. W rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji nie wyszedł poza granice wyznaczone ww. przepisami podczas rozpoznania sprawy. Nie świadczy o tym również ta okoliczność, że organ nie zgadza się z wydanym wyrokiem. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a, orzekł jak w sentencji.