II GSK 3329/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Andrzej Kisielewicz po rozpoznaniu w dniu 11 października 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej H. S. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 lipca 2017 r. sygn. akt II SA/Sz 411/17 o odrzuceniu skargi H. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry postanawia uchylić zaskarżone postanowienie. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 5 lipca 2017 r., sygn. akt II SA/Sz 411/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargę H. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Z przedstawionego przez Sąd I instancji stanu sprawy wynikało, że zaskarżoną decyzję doręczono pełnomocnikowi skarżącej - doradcy podatkowemu P. K. w dniu 14 lutego 2017 r. Sąd I instancji podniósł, że jest zobowiązany zbadać, czy doręczenie decyzji stronie (bądź jej pełnomocnikowi) nastąpiło w sposób prawidłowy, bowiem dopiero w dacie doręczenia stronie (osobiście bądź przez pełnomocnika) decyzja wchodzi do obrotu prawnego. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie zarówno zaskarżona decyzja jak i decyzja organu I instancji zostały doręczone pełnomocnikowi strony, który jest doradcą podatkowym. Sąd I instancji stwierdził następnie, że zgodnie z art. 138b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Jednak w przypadku doradców podatkowych, istnieje regulacja szczególna, wprowadzająca wyjątek od powyższej zasady, bowiem zgodnie z art. 2 ust. 1 oraz art. 41 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. Nr 41, poz. 213 ze zm.) doradca podatkowy w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych może reprezentować podatników jedynie w sprawach z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami. Do czynności doradztwa podatkowego nie należy zatem reprezentacja stron w postępowaniach dotyczących sankcji administracyjnych, której przykładem jest nałożona na skarżącą kara pieniężna za urządzanie gier hazardowych na automatach. Z tej przyczyny Sąd I instancji uznał, że zaskarżona decyzja oraz decyzja organu I instancji nie weszły do obrotu prawnego, bowiem zostały doręczone doradcy podatkowemu, a zatem podmiotowi, który nie może reprezentować strony w sprawach przed organami administracji publicznej z zakresu kar administracyjnych. Z tego powodu Sąd I instancji odrzucił skargę na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., zwanej dalej: p.p.s.a.). Skarżąca złożyła od powyższego postanowienia skargę kasacyjną, w której wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca kasacyjnie zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, - art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 53 § 1 i 2, art. 58 § 1 pkt 6 i § 3, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135, art. 133 § 1, art. 141 § 4 zdanie pierwsze w zw. z art. 166 p.p.s.a., - w związku z art. 91 ustawy o grach hazardowych w związku z art. 138b § 1, art. 138o, art. 120, art. 212 ustawy - Ordynacja podatkowa w związku z art. 10 § 1, art. 11 i art. 12 Kodeksu cywilnego, a także w związku z art. 2 ust. 1 pkt 1-4 i art. 41 ust. 1 i 2 ustawy o doradztwie podatkowym. poprzez odrzucenie skargi, pomimo że została ona wniesiona z zachowaniem zasad jej sporządzania i błędne uznanie, że: - doradca podatkowy nie jest uprawniony do reprezentowania strony w sprawie wymierzenia kary pieniężnej przez organy Służby Celnej, mimo iż jako osoba fizyczna posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych jest do tego uprawniony, a w konsekwencji nieuzasadnione odrzucenie skargi kasacyjnej ze względu na błędne przyjęcie, że decyzje wydane w sprawie przez organy Służby Celnej nie zostały prawidłowo doręczone; - doradca podatkowy nie jest uprawniony do reprezentowania strony w sprawie wymierzenia kary pieniężnej przez organy Służby Celnej ze względu na zamknięty katalog spraw, w których może reprezentować stronę w postępowaniu podatkowym, mimo iż przepisy ustawy o doradztwie podatkowym nie stanowią przepisu szczególnego uchylającego możliwość pełnienia przez niego roli pełnomocnika na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji nieuzasadnione odrzucenie skargi kasacyjnej ze względu na błędne przyjęcie, że decyzje wydane w sprawie przez organy Służby Celnej nie zostały prawidłowo doręczone. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Uzasadnienie zarzutów skargi kasacyjnej dotyczy przede wszystkim nieprawidłowego, zdaniem skarżącej, uznania przez Sąd I instancji, że występujący w postępowaniu administracyjnym w niniejszej sprawie doradca podatkowy nie mógł być pełnomocnikiem w związku z treścią art. 2 ust. 1 i art. 41 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym. Należy jednak zauważyć, że rozstrzygnięcie tej kwestii pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Uwadze Sądu I instancji umknęło bowiem, że w aktach administracyjnych znajduje się pełnomocnictwo złożone w dniu 11 stycznia 2017 r. udzielone przez skarżącą radcy prawnemu L. S., upoważniające go do występowania w imieniu skarżącej m.in. przed organami Służby Celnej. W pełnomocnictwie skarżąca wyznaczyła r. pr. L. S. jako pełnomocnika do doręczeń. Jak wynika z treści art. 138g Ordynacji podatkowej, ustanawiając więcej niż jednego pełnomocnika o tym samym zakresie działania lub ustanawiając pełnomocnika ogólnego oraz szczególnego w tej samej sprawie, strona wskazuje organowi jednego z nich jako pełnomocnika do doręczeń. Taka sytuacja miała niewątpliwie miejsce w niniejszej sprawie, a jako pełnomocnik do doręczeń został wskazany r. pr. L. S. Z kolei zgodnie z art. 145 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie, zaś w razie niewyznaczenia pełnomocnika do doręczeń, o którym mowa w art. 138g, organ podatkowy doręcza pisma jednemu z pełnomocników. Powyższe oznacza, że w przypadku wyznaczenia pełnomocnika do doręczeń na podstawie art. 138g Ordynacji podatkowej organ nie ma swobody w wyborze pełnomocnika, któremu doręczy pismo, lecz jest zobowiązany doręczać pisma w sprawie pełnomocnikowi wskazanemu przez stronę. Z treści przytoczonych przepisów wynika zatem jednoznacznie, że doręczenie zaskarżonej decyzji z dnia [...] lutego 2017 r. powinno zostać dokonane na adres r. pr. L. S. Nie ulega wątpliwości, że przesyłając zaskarżoną decyzję drugiemu z ustanowionych pełnomocników, organ uczynił to z naruszeniem art. 145 Ordynacji podatkowej. Okoliczność, czy doradca podatkowy mógł występować w sprawie jako pełnomocnik, pozostaje zatem bez znaczenia dla ustalenia okoliczności skutecznego doręczenia zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla jednak, że nieprawidłowe skierowanie przesyłki zawierającej zaskarżoną decyzję w sytuacji, gdy strona wniosła skargę na powyższą decyzję, nie kwestionując przy tym faktu jej doręczenia, nie może skutkować odrzuceniem tak wniesionej skargi jako przedwczesnej. Orzecznictwo sądów administracyjnych podkreśla, że przepisy dotyczące doręczeń mają przede wszystkim charakter gwarancyjny. Służą one bowiem zagwarantowaniu prawa strony do rzetelnego i prawidłowego postępowania. Strona nie powinna natomiast ponosić negatywnych konsekwencji zaniedbań organów w zakresie dokonywania doręczeń. W sytuacji gdy wadliwość doręczenia nie powoduje negatywnych konsekwencji dla strony, a zwłaszcza nie pozbawia jej możliwości skorzystania ze środków zaskarżenia, to nie ma podstaw do odrzucenia złożonego środka zaskarżenia tylko z tego względu (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 4 kwietnia 2008 r. sygn. akt II GSK 3/08, z dnia 28 kwietnia 2009 r. sygn. akt II GSK 887/08, z dnia 6 listopada 2008 r. sygn. akt II GSK 463/08 oraz z dnia 20 lutego 2014 r., sygn. akt II OSK 2259/12, dostępne na https://cbois.gov.pl). W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że skarżąca – biorąc pod uwagę, że wniosła skargę do sądu administracyjnego – nie poniosła negatywnych skutków prawnych, które mogłyby wynikać z nieprawidłowego doręczenia decyzji. Celem normy zawartej w art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej nakazującej doręczenie decyzji pełnomocnikowi, wówczas gdy został on ustanowiony, jest zwolnienie strony z obowiązku osobistego prowadzenia sprawy, nie zaś pozbawianie strony możliwości skutecznego wniesienia środka zaskarżenia. Regulacje te mają chronić obywatela przed nadużyciami ze strony administracji. Nie mogą być zatem interpretowane niejako "na szkodę" obywatela, w sytuacji gdy ten podejmuje wszelkie starania mające zapewnić mu prawo do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 w związku z art. 197 § 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Odnosząc się do wniosku skarżącej o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, należy zauważyć, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 4 lutego 2008 r., sygn. akt I OPS 4/07 (ONSAiWSA 2008, nr 3, poz. 42), wyjaśnił, iż przepisy art. 203 i 204 p.p.s.a. nie mają zastosowania, gdy przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie sądu pierwszej instancji kończące postępowanie w sprawie.