III SA 2002/99

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Sylwiusza B. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 23 lipca 1999 r. (...) w przedmiocie zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. - uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W. B. z 8.04.1999 r. (...), (...). Sylwiusz B. złożył w dniu 19.03.999 r. w Urzędzie Skarbowym W.-B. korektę zeznania podatkowego /PIT-32/ za 1997 r. wnosząc o zwrot nadpłaty w kwocie 8.819,40 zł. W piśmie przewodnim z dnia 17.03.99 r. wyjaśnił, że w złożonym zeznaniu za ten rok nie odliczył ulgi inwestycyjnej od dochodu z najmu - wykazanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Uczynił tak na podstawie informacji z Urzędu Skarbowego, w myśl której dochodów z tytułu najmu nie można zaliczyć do działalności gospodarczej. W związku z wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16.09.1998 r. III SA 4726/97 i III SA 1504/97 w których przyjęto odmienny pogląd, złożył stosowną korektę zeznania. Jednocześnie wyjaśnił, że działalność gospodarczą, prowadzoną wspólnie z małżonką, w ramach spółki cywilnej rozszerzono - aneksem - o wynajem nieruchomości. Przed wynajęciem hali, znajdującej się na nieruchomości położonej w Cz. przesłano stosowną informację do Urzędu Skarbowego. Decyzją z dnia 8.04.99 r. wydaną na podstawie art. 207 i art. 73 par. 1 Ordynacji podatkowej Urząd Skarbowy W. B. stwierdził brak nadpłaty w podatku dochodowym za 1997 r. Zdaniem tego organu /w uzasadnieniu powołano się także na stanowisko Izby Skarbowej w W./ brak jest podstaw do łączenia przychodów, kosztów i dochodów uzyskiwanych z prowadzenia działalności gospodarczej z przychodami, kosztami i dochodami z najmu. Art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera podział /rozgraniczenie/ źródeł przychodów. W myśl tego artykułu pozarolnicza działalność gospodarcza oraz najem, dzierżawa i umowy o podobnym charakterze stanowią dwa oddzielne źródła przychodu. W odwołaniu od tej decyzji podatnik podtrzymał argumentację zamieszczoną w piśmie z 17.03.999 r. dodatkowo podnosząc, że rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego /t.j. Dz.U. 1996 nr 39 poz. 171/ dotyczyło zarówno osób prawnych jak i fizycznych. W związku z tym dodatkowym argumentem przemawiającym za niesłusznością stanowiska Urzędu Skarbowego jest zasada równości podmiotów gospodarczych. Izba Skarbowa w W. po łącznym rozpatrzeniu odwołań podatnika oraz jego małżonki od identycznej co do treści decyzji Urzędu Skarbowego utrzymała w mocy obie zaskarżone decyzje. Podzielając w całej rozciągłości zamieszczoną w nich argumentację prawną organ odwoławczy wyjaśnił, że powołane przez podatników wyroki NSA zapadły w indywidualnych sprawach i nie mogą stanowić podstawy przy podejmowaniu niniejszej decyzji. W skardze na powyższą decyzję jak i w odpowiedzi na skargę ponowiono dotychczasową argumentację. Izba Skarbowa dodała następnie, że zakwalifikowanie świadczonych usług w zakresie wynajmu do działalności gospodarczej uzależnione jest od rozmiaru działalności, a przede wszystkim od zamiaru wynajmującego aby czynność najmu wykonywać w sposób częstotliwy. Podatnicy wynajęli własny lokal - czyli w sposób jednorazowy i nie spełnili wymogów, o których mowa w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej /Dz.U. nr 41 poz. 324 ze zm./. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Już samo uzasadnienie odpowiedzi na skargę wskazuje na zasadność tej ostatniej. Rozstrzygnięcia organów obu instancji opierały się bowiem na kategorycznym stwierdzeniu opartym na systemowej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 6, w myśl którego pomiędzy przychodami z obu /pozarolnicza działalność gospodarcza oraz najem/ tych źródeł zachodzi stosunek rozłączności. Tymczasem w końcowej części /str. 3/ odpowiedzi na skargę przyznano, że w pewnych sytuacjach świadczone usługi w zakresie wynajmu mogą być zakwalifikowane do działalności gospodarczej. Co więcej posłużono się przy tym - niemal dosłownie - argumentacją przytoczoną w jednym z wyroków, na które powołał się skarżący /16 września 1998 r. III SA 1504/97/, której to argumentacji, w zdaniu poprzednim, odmówiono jednak znaczenia w rozpatrywanej sprawie. Tymczasem w orzecznictwie sądowym utrwalił się już pogląd, że art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje tylko taki najem, który nie stanowił działalności gospodarczej /zob. ONSA 1999 Nr 2 poz. 67/. Z kolei Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 11 października 1996 r. III RN 4/96 /OSNAPU 1997 nr 10 poz. 160/ wyraził pogląd, że "nie można być zbyt restryktywnym w określaniu zakresu pojęcia działalność gospodarcza", przytaczając argumenty, jakie za tym przemawiają. Podzielając w pełni przytoczone wyżej poglądy skład orzekający w niniejszej sprawie uznał za wystarczające odesłanie do, znanych zresztą, stronom, motywów tych orzeczeń. Tym samym pogląd, który legł u podstaw decyzji obu instancji należało uznać za sprzeczny z treścią wskazanego w nich art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 cytowanej ustawy. Tym niemniej ocena zasadności wniosku o zwrot nadpłaty wymaga dalszego wyjaśnienia sprawy i to nie tylko w aspekcie wskazanych w odpowiedzi na skargę przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (...) /art. 5 ust. 1 pkt 1/ i ustawy o działalności gospodarczej /art. 2 ust. 1/. Przede wszystkim wymaga wyjaśnienia czyją własność stanowi wynajęta nieruchomość. Jeżeli nabyli ją małżonkowie B., w ramach ustawowej wspólności /tak zdawałoby się wynikać z wyjaśnień skarżącego na rozprawie sądowej/ należy zbadać, czy wnieśli ją w formie prawem przewidzianej /art. 861 par. 1 w związku z art. 158 Kc/ jako wkład do spółki. Dopiero wówczas organ podatkowy będzie mógł ocenić, czy przychody z wynajmu nieruchomości są związane z działalnością gospodarczą Spółki cywilnej, czy też stanowią pożytki cywilne przypadające współwłaścicielom nieruchomości. Konieczność wyjaśnienia sprawy we wskazanym wyżej kierunku czyni zasadnym uchylenie także decyzji organu I instancji. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 3 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł jak w sentencji.