III SA 357/02

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 12 listopada 2003 r. sprawy ze skargi Haliny B. na decyzję Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2001 r. (...) w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży lokalu w 1997 r. - oddala skargę. Decyzją z dnia 19 czerwca 2000 r. Izba Skarbowa w W., po dokonaniu korekty odsetek, utrzymała w pozostałej części w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W.-B. z dnia 16 czerwca 2000 r., określającą Halinie B. dziesięcioprocentowy zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz udziału w użytkowaniu wieczystym działki gruntu. Transakcja miała miejsce dnia 14 stycznia 1997 r. Pismem z dnia 2 marca 2001 r. Halina B., powołując się na podstawę z art. 240 par. 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, wniosła o wznowienie postępowania. W uzasadnieniu podała, że w innym postępowaniu podatkowym została wydana ostateczna decyzja, w której odmówiono jej uznania za nadpłatę kwoty podatku od towarów i usług, zapłaconej przez nią w związku z wystawieniem faktury, stwierdzającej sprzedaż lokalu. Zdaniem wnioskodawczyni, podatek dochodowy powinien być obliczony od kwoty netto ceny sprzedaży lokalu. Izba Skarbowa w W. wznowiła postępowanie postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2001 r., a następnie decyzją z dnia 12 kwietnia 2001 r. odmówiła uchylenia swojej decyzji z dnia 19 czerwca 2000 r., powołując się na art. 245 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu stwierdziła, że nie zachodziła w sprawie wskazana przez stronę podstawa wznowienia z art. 240 par. 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, gdyż określenie zaległości w zryczałtowanym dziesięcioprocentowym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży lokalu nie wymagało zajęcia stanowiska przez inny organ. Nie jest takim stanowiskiem decyzja w sprawie podatku od towarów i usług. Dodatkowo Izba Skarbowa zauważyła, że opodatkowana kwota przychodu wynikała z aktu notarialnego, a zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, przychodem ze sprzedaży w warunkach określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Halina B. wniosła odwołanie od decyzji Izby Skarbowej, powtarzając, że przy opodatkowaniu sprzedaży należało pominąć zawartą w cenie kwotę podatku VAT. Wyraziła też zapatrywanie, że być może w sprawie o wznowienie postępowania powinna była powołać art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, co jednak nie zmienia faktu, że z treści wniosku wprost wynikało, jaki dowód chce powołać i czemu ma służyć jej wniosek. Zarzuciła również naruszenie art. 199 i art. 200 Ordynacji podatkowej. Zdaniem autorki odwołania, wydanie prawomocnej decyzji przez Izbę Skarbową, uznającej transakcję sprzedaży za opodatkowaną podatkiem VAT, miało wpływ na określenie podstawy wymiaru dla zryczałtowanego podatku dochodowego. Decyzja w sprawie podatku VAT jest według podatniczki nową okolicznością faktyczną, nie znaną organowi, który wydał decyzję. W końcowej części odwołania podatniczka powołała się na art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Argumenty przytoczone w odwołaniu nie przekonały Ministra Finansów, który dnia 17 grudnia 2001 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podzielił stanowisko Izby Skarbowej co do niewystąpienia w sprawie przesłanki z art. 240 par. 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do powołanego przez podatniczkę art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrócił uwagę, że zastosowanie tego przepisu zostało wyłączone przez art. 19. Wartością przychodu była zatem wartość wyrażona w cenie sprzedaży, wynikającej z aktu notarialnego. Minister Finansów nie dopatrzył się także wystąpienia podstawy wznowienia z art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Decyzja Izby Skarbowej w sprawie podatku od towarów i usług nie stanowiła nowego dowodu. Cena sprzedaży nieruchomości była znana organowi podatkowemu w momencie wydania decyzji wymierzającej zryczałtowany podatek dochodowy. Jeśli chodzi o zarzut naruszenia art. 199 i art. 200 Ordynacji podatkowej Minister Finansów podniósł, że w postępowaniu wznowieniowym nie zbierano dodatkowych dowodów, a z dowodami zebranymi w postępowaniu wymiarowym podatniczka została zapoznana. Halina B. wniosła skargę na decyzję Ministra Finansów, akcentując, że przychód ze sprzedaży lokalu stanowiła cena netto, co zdaniem skarżącej miało wynikać z art. 11 ust. 1 i art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zarzuciła naruszenie art. 14 Ordynacji podatkowej, a nadto artykułów 180 par. 1, art. 187 par. 1 i art. 187 par. 3 tej ustawy. Naruszenie ostatnio wymienionych przepisów polegało zdaniem skarżącej na wydaniu decyzji przez Izbę Skarbową w dniu 19 czerwca 2000 r., bez uwzględnienia własnej wiedzy o wydaniu decyzji w sprawie VAT. Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna, a jej zarzuty są wynikiem zbyt powierzchownej znajomości prawa. Przede wszystkim skarżąca nie dostrzega różnic między postępowaniem zwyczajnym a postępowaniem nadzwyczajnym. Każde z nich ma odrębny przedmiot. W postępowaniu nadzwyczajnym, jakim jest postępowanie wszczęte wnioskiem o wznowienie postępowania zwykłego nie bada się w ogóle, czy przychód ze sprzedaży lokalu stanowi cena netto, czy cena brutto. Wszelkie wywody na ten temat można było podnosić w skardze na decyzję Izby Skarbowej z dnia 19 czerwca 2000 r. Skarżąca nie wniosła jednak skargi od wspomnianej decyzji w związku z czym temat został zamknięty a zarzut naruszenia przez Izbę Skarbową art. 180 par. 1, art. 187 par. 1 i art. 187 par. 3 nie podlega badaniu. W postępowaniu wznowieniowym bada się natomiast jedynie, czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 240 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, a w szczególności wskazana przez skarżącą w piśmie z dnia 2 marca 2001 r. przesłanka z art. 240 par. 1 pkt 6 oraz wskazana w odwołaniu przesłanka z art. 240 par. 1 pkt 5. Minister Finansów trafnie stwierdził, że żadna z tych przesłanek nie wystąpiła. Art. 240 par. 1 pkt 6 stanowi, że podstawą wznowienia jest sytuacja, w której decyzja została wydana bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu. W przypadku decyzji wydanej w stanie faktycznym, którego dotyczy art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, żaden przepis prawa nie wymaga uzyskania stanowiska innego organu. Wysokość ryczałtu wynika bowiem wprost z ustawy, a wysokość przychodu bada organ określający kwotę podatku dochodowego. O współdziałaniu jakiegokolwiek innego organu nie może być więc mowy. Jeśli chodzi o przesłankę z art. 240 par. 1 pkt 5, to zachodzi ona wówczas, gdy wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody /dalszą treść pkt 5 możemy w tym wypadku pominąć/. Zdaniem skarżącej, wyrażonym w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, nowym dowodem była decyzja Izby Skarbowej z dnia 30 stycznia 2001r., wydana w innym postępowaniu, uznająca transakcję sprzedaży lokalu za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Pogląd skarżącej jest wynikiem nieporozumienia. Po pierwsze Izba Skarbowa, odmawiając zwrotu rzekomej nadpłaty w podatku od towarów i usług nie stwierdziła wcale, że sprzedaż lokalu podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Stwierdziła jedynie, że skoro skarżąca wystawiła fakturę, to w świetle art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, była zobowiązana do zapłaty podatku także wówczas, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym. Po drugie opodatkowanie, bądź brak opodatkowania podatkiem od towarów i usług umowy sprzedaży lokalu nie ma bezpośredniego wpływu na wysokość podatku dochodowego od przychodu otrzymanego z tytułu tej sprzedaży. Przychodem tym jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie /art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych/. Nie ma znaczenia, czy cena obejmowała VAT, czy też nie. Zgodnie z obowiązującą w dacie sprzedaży ustawą z dnia 26 lutego 1982 r. o cenach /Dz.U. 1988 nr 27 poz. 195 ze zm./, ceną jest wielkość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą nabywca obowiązany jest zapłacić sprzedawcy za towar. Cena towaru opodatkowanego podatkiem od towarów i usług obejmuje należność wraz z kwotą tego podatku /art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o cenach/. Również na gruncie kodeksu cywilnego cena stanowi kwotę przekazaną sprzedawcy w zamian za przeniesienie własności rzeczy /art. 535 Kc/. To, że z tytułu sprzedaży sprzedawca winien w określonych wypadkach odprowadzić podatek od towarów i usług nie zmienia faktu, że ceną jest cała kwota przekazana sprzedawcy. Kupujący nie uiszcza podatku VAT, lecz płaci cenę. Podatek VAT płaci sprzedawca. Skoro więc skarżąca otrzymała konkretną cenę od kupującego, to dla wymiaru podatku dochodowego nie miała istotnego znaczenia okoliczność, czy w cenie tej zawarty był podatek VAT, czy też nie. W konsekwencji decyzja odmawiająca uznania nadpłaty w podatku od towarów i usług nie była ani istotnym dowodem, ani istotną okolicznością z punktu widzenia art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Brak cechy istotności czyni zbędnym rozważanie na temat, czy wskazany przez skarżącą dowód /okoliczność/ miał przymiot nowego, istniejącego w dniu wydania decyzji, a jednocześnie nie znanego organowi, który tę decyzję wydał. Zarzut naruszenia art. 14 Ordynacji podatkowej stanowi również nieporozumienie. Trudno dociec, co konkretnie miała na myśli skarżąca, gdyż nie wskazała konkretnego ustępu tego przepisu. Sąd ogranicza się zatem do stwierdzenia, że wydając zgodną z prawem decyzję /a nie postanowienie, jak błędnie pisze skarżąca/, Minister Finansów w żaden sposób nie naruszył art. 14 Ordynacji podatkowej. Wobec oczywistej bezzasadności skargi podlegała ona oddaleniu na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.