I SA/Bk 1413/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.),, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi E. Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2012 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. Nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. określił E. sp. z o.o. (w dalszej części powoływana również jako "skarżąca Spółka") za styczeń 2012 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 357.616 zł w miejsce zadeklarowanej w wysokości 494.777 zł. Organ I instancji ustalił, że Spółka na podstawie porozumienia z [...] grudnia 2011 r. zawartego pomiędzy K. sp. z o.o., E. sp. z o.o. i B. sp. z o.o. powołana została do realizacji inwestycji rozpoczętej przez spółkę K. w zakresie budowy elektrociepłowni na biomasę. Na mocy porozumienia weszła ona we wszelkie prawa i obowiązki uzyskane przez K. w tym zakresie. Tytułem rozliczeń dotychczasowych kosztów poniesionych przez K. wystawiono na rzecz skarżącej Spółki fakturę z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] na kwotę 2.000.000 zł netto (VAT 460.000 zł). Kwota wystawiona na fakturze obejmować miała m.in. dotychczasowe wydatki spółki K. poniesione w zakresie inwestycji dot. elektrociepłowni. Na mocy powyższego porozumienia spółka B. objęła zaś inwestycję w zakresie budowy zakładu produkcji granulatu drzewnego (peletu). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. uznał, że częścią składową kwoty 2.000.000 zł nie może być kwota 596.352,09 zł. W jego ocenie kwota ta bezpodstawnie uznana została za koszty przekazanej do realizacji Spółce inwestycji budowy elektrociepłowni na biomasę. W związku z tym wyłączono z kalkulacji kwoty 2.000.000 zł następujące wydatki: (-) 25.000 zł z faktury wystawionej przez [...] D. Sp. z o.o., (-) 243.902,44 zł z faktury wystawionej przez P., (-) 14.000 zł z faktury wystawionej przez G. Sp. z o.o., (-) 42.766,28 zł związanej z nabyciem przez K. nieruchomości rolnej, (-) 91.531,77 zł, która stanowi 50% wydatków poniesionych na rzecz budowy elektrociepłowni i na rzecz budowy zakładu produkcji peletu (inwestycja objęta przez B. sp. z o.o.), (-) 179.151,60 zł dotyczących kosztów ogólnych. W związku z powyższymi ustaleniami organ I instancji stwierdził, że Spółka zawyżyła podatek naliczony za styczeń 2012 r. o kwotę 137.160,98 zł. Po rozpatrzeniu odwołania Spółki, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...], uchylił w całości decyzję organu I instancji i orzekając co do istoty określił Spółce na styczeń 2012 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 413.714 zł, w miejsce zadeklarowanej w wysokości 494.777 zł. Organ odwoławczy uznał, że faktura wystawiona przez D. nie dotyczy inwestycji objętej zakresem działalności skarżącej Spółki. Wystawiona w związku z wykonaniem usług doradztwa w zakresie pozyskania dotacji dla projektu o nazwie "Linia produkcyjna granulatu drzewnego" i "Linia produkcyjna pyłu drzewnego" faktura dotyczy realizacji inwestycji, którą przejęła B. sp. z o.o., a nie skarżąca Spółka. Powyższe wydatki nie są zatem związane z działalnością opodatkowaną Spółki. Nie przysługuje jej więc prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Brak przesłanki wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "u.p.t.u.") uniemożliwia zatem zastosowanie tego przepisu. W tym zakresie organ nie zaakceptował wyjaśnień Spółki, że kwota 25.000 zł winna znaleźć się w kalkulacji kwoty obciążającej E. ze względu na to, że zakład produkcji peletu ma selekcjonować i przygotowywać paliwo do spalenia w elektrociepłowni. Faktu przygotowywania paliwa na potrzeby planowanej elektrociepłowni w zakładzie produkcji peletu nie można bowiem powiązać z działalnością, dla której powstała Spółka. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, z tego samego powodu do kalkulacji kosztów obcych nie można przyjąć kwoty ujętej w fakturze z [...] marca 2011 r. Nr [...], wystawionej tytułem opracowania studium produkcji granulatu drzewnego, a w konsekwencji nie można przyznać Spółce prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Odnośnie wydatku 42.766,28 zł związanego z nabyciem przez K. nieruchomości rolnej, organ odwoławczy uznał, że brak jest związku tego wydatku z budową elektrociepłowni. Spółka sama przyznała, że wydatek ten omyłkowo został uwzględniony w kalkulacji. Ponadto nie przedłożono żadnych dowodów wskazujących na to, aby ten grunt był wykorzystywany przez Spółkę. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej materiał dowodowy wskazuje, że w ramach kosztów obcych uwzględniono w spornej fakturze wydatki w łącznej wysokości 183.063,54 zł, które również dotyczą budowy zakładu produkcji peletu, a więc inwestycji przekazanej do realizacji B. sp. z o.o. Wydatki te nie mogą być przypisane wyłącznie do inwestycji realizowanej przez Spółkę. Skoro są to wydatki obu inwestycji, tj. elektrociepłowni i zakładu produkcji granulatu (peletu) drzewnego, brak jest podstaw do przyjęcia takiej kalkulacji wydatków, która prowadziłaby do przypisania ich wyłącznie skarżącej Spółce. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u., skarżąca Spółka ma prawo odliczyć 50% podatku naliczonego wykazanego na fakturze [...], a dotyczącego wspólnych kosztów obcych. Jednocześnie organ odwoławczy stwierdził, że przedstawiany przez Spółkę planowany koszt budowy elektrociepłowni i koszt budowy linii przesyłowej to tylko wyłącznie planowane wydatki, a nie wydatki poniesione. Stąd nie mogą być traktowane jako punkt wyjścia do ustalenia proporcji jaką należałoby zastosować do podziału wydatków pomiędzy dwie spółki, które przejęły inwestycje od spółki K. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że w ramach wystawionej faktury na kwotę 2.000.000 zł uwzględniono kwotę 179.151,60 zł stanowiącą "koszty ogólne". Spółka nie sprecyzowała jednak jakie towary i usługi składały się na tę kwotę. Takich informacji nie udzieliła również spółka K. Również i w tym przypadku brak jest zatem podstaw do zastosowania art. 86 ust. 1 u.p.t.u. W przypadku zaliczki udokumentowanej fakturą wystawioną przez P. na kwotę 243.902,44 zł netto, Dyrektor Izby Skarbowej przyznał rację Spółce, iż wydatek ten był faktycznie poniesiony. W związku z tym organ uznał, że za styczeń 2012 r. Spółce przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu wydatku poniesionego na zaliczkę na poczet opłaty za przyłączenie do sieci Elektrociepłowni na biomasę w C. Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że Spółka zawyżyła zadeklarowaną za styczeń 2012 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy o kwotę 81.063,00 zł. Uchylając zaskarżoną decyzję i orzekając co istoty, organ ten stwierdził, że dostawa części towarów i usług składających się na kwotę 2.000.000 zł nie powinno obciążać skarżącej Spółki. Nabyta część towarów i usług uwzględniona w kalkulacji nie będzie bowiem wykorzystana w całości do wykonywania czynności opodatkowanych, dla których powołano Spółkę. Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem Spółka wywiodła skargę do tut. Sądu wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w części dotyczącej kwoty netto 309.683,37 zł (oraz podatku VAT w kwocie 71.227,18 zł) oraz zwrot kosztów postępowania. Strona skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. oraz art. 120 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 – dalej: "o.p."), poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a także art. 187 § 1 i art. 191 o.p., poprzez nie zebranie i rozpatrzenie w wyczerpujący sposób całego materiału dowodowego sprawy. W zakresie kwoty netto 25.000 zł autor skargi podniósł, że wydatek ten ma ścisły związek z planowaną przez Spółkę inwestycją związaną z budową elektrociepłowni, zaś kwestionowanie tego wydatku wynika z niezrozumienia przez organy specyfiki technicznego i technologicznego funkcjonowania instalacji elektrociepłowni i zakładu produkcji peletu. Przygotowanie paliwa (zrębki, biomasy) na potrzeby planowanej elektrociepłowni zostało zaprojektowane i przypisane jako jedno z zadań realizowanych przez zakład produkcji peletu drzewnego B. W zakresie faktury VAT nr [...] wystawionej przez G. Sp. z o.o., strona wywodzi, że w związku z faktem, iż przygotowanie paliwa (zrębki, biomasy) na potrzeby planowanej elektrociepłowni zostało ściśle przypisane do zakładu produkcji peletu drzewnego (zakład ten ma selekcjonować i przygotowywać paliwo do spalenia w elektrociepłowni np. kora, zrębki gorszego gatunku itp.), koszty z tytułu opracowania studium wykonalności projektu zakładu do produkcji granulatu drzewnego zostały uwzględnione w kosztach dotyczących planowanej elektrociepłowni. Spółka uznała ponadto, iż nie można przypisać do inwestycji budowy elektrociepłowni na biomasę po 50% wydatków w tym zakresie. Kontrolowane rozliczenia dotyczą dwóch zintegrowanych ze sobą inwestycji tj. elektrociepłowni i zakładu produkcji granulatu (peletu) drzewnego. W ww. inwestycjach niektóre elementy są wspólne (np. linie do podawania biomasy itp.) i nie jest możliwe wyodrębnienie poszczególnych kosztów na potrzeby którejś z nich (jak to ma miejsce np. w przypadku przedmiotowego wydatku). Materiały zawierające wszystkie koszty planowanych inwestycji (w ramach których swoje odzwierciedlenie ma również kwota 183.063,54 zł) zostały przekazane organowi na płycie CD. Z materiałów tych wynikało m.in. iż koszt planowanej inwestycji polegającej na budowie elektrociepłowni na biomasę w C. to kwota ok. 100 mln zł, natomiast koszt budowy Zakładu Produkcji Granulatu Drzewnego to koszt ok. 33 mln zł. Powyższe dane jednoznacznie wskazują, iż wartości planowanych inwestycji znacznie się różnią i bezsprzecznie nie rozkładają się po 50%. Jako nieuprawnione strona uznała stwierdzenie o braku dowodów potwierdzających, co konkretnie składa się na kwotę 179.151,60 zł kosztów ogólnych przyjętą do kalkulacji kwoty netto faktury VAT nr [...]. Wskazała, że szczegółowe rozliczenie kosztów ogólnych w takiej wysokości zostało opisane w Załączniku do protokołu kontroli w Spółce K. (włączonego do akt kontroli). W ocenie Spółki organ powinien także uwzględnić w swoim rozstrzygnięciu marżę z tytułu sprzedaży. Strona podniosła ponadto, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, ostateczną decyzją umorzył postępowanie podatkowe w zakresie rozliczenia przez spółkę B. podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w sprawie dotyczy pozbawienia Spółki prawa do odliczenia części podatku naliczonego wynikającego faktury nr [...] z dnia [...] grudnia 2011 r., wystawionej przez K. w związku z porozumieniem zawartym między Spółką, K. i B., zgodnie z którym Spółka powołana została do realizacji inwestycji rozpoczętej przez K. w zakresie budowy elektrociepłowni na biomasę. Strona nie zgadza się z odmową przyznania jej powyższego prawa w zakresie wydatków wynikających z faktur wystawionych przez D. oraz G., jak też w zakresie kosztów obcych uwzględnionych w przedmiotowej fakturze w wysokości 183.063,64 zł i kosztów ogólnych w kwocie 179.151,60 zł. Rozstrzygając ten spór wskazać trzeba, że zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ustanowione w tym przepisie prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług stanowi zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług. Kwotą podatku naliczonego, o którą podatnik ma prawo obniżyć ciążący na nim podatek należny, jest w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. suma kwot podatku w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Niewątpliwie, prawo do odliczenia podatku naliczonego jest fundamentalnym prawem podatnika. Pamiętać przy tym trzeba, że podatek od towarów i usług w swej konstrukcji obciążać ma konsumpcję. Dlatego też jego ciężarem nie powinni być obciążani podatnicy VAT, z takim jednak zastrzeżeniem, że wykorzystują zakupione towary i usługi do prowadzenia działalności opodatkowanej. W świetle ww. regulacji nie ulega zatem wątpliwości, że aby podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu sprzedaży towarów i usług, nabycie towaru (usługi) ujęte w fakturze musi mieć związek z sprzedażą opodatkowaną. Warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, co oznacza, że odliczenie podatku naliczonego może nastąpić wyłącznie w warunkach wykonania czynności opodatkowanych. Uwzględniając powyższe uwagi Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że część dostaw towarów i usług przyjęta do kalkulacji kwoty na jaką wystawiona została faktura nr [...], nie dawała Spółce prawa do odliczenia podatku VAT. Przeprowadzone postępowanie dowiodło przede wszystkim, że faktury wystawione przez D. oraz G. nie dotyczą inwestycji objętej zakresem działania skarżącej Spółki. W zakresie faktury wystawionej przez D. wskazać trzeba, że dotyczyła ona umowy zawartej przez tę spółkę ze spółką K., której przedmiotem było świadczenie przez D. usługi doradztwa w zakresie pozyskania dotacji dla projektów o nazwie "Linia produkcyjna granulatu drzewnego" i "Linia produkcyjna pyłu drzewnego". Tymczasem z porozumienia zawartego [...] grudnia 2011 r. pomiędzy K., E. i B. wynika, że skarżąca Spółka powołana została do realizacji inwestycji rozpoczętej przez spółkę K. w zakresie budowy elektrociepłowni na biomasę, natomiast inwestycję w zakresie budowy zakładu produkcji granulatu drzewnego (peletu) objęła spółka B. Analizowana faktura dotyczy zatem realizacji inwestycji, którą zgodnie z ww. porozumieniem przejęła B. Powyższe okoliczności zostały potwierdzone przez samą Spółkę, wyjaśniającą powody powołania spółek celowych: jednej do realizacji projektu związanego z budowa elektrociepłowni na biomasę oraz innych podobnych projektów energetycznych w innych lokalizacjach, drugiej zaś do realizacji zakładu produkcji granulatu drzewnego - peletu. Potwierdza to także dokumentacja złożona przez beneficjenta – B. - w związku z ubieganiem się o dofinansowanie realizacji projektów zakupu linii do produkcji granulatu oraz zakupu linii do produkcji pyłu drzewnego, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2007-2013. Odnośnie faktury wystawionej przez G. zauważenia wymaga, że dotyczyła ona opracowania przez ten podmiot studium produkcji granulatu drzewnego. Zatem i w tym przypadku w pełni uprawnione jest twierdzenie organu, że faktura ta nie dotyczy inwestycji objętej zakresem działalności Spółki, która co należy przypomnieć powołana została do realizacji inwestycji w zakresie budowy elektrociepłowni na biomasę. Zdaniem Spółki wydatki wynikające z faktur wystawionych przez D. oraz G. mają ścisły związek z planowaną przez nią inwestycją. Spółka podniosła, że przygotowanie paliwa (zrębki, biomasy) na potrzeby planowanej elektrociepłowni zostało zaprojektowane i przypisane jako jedno z zadań realizowanych przez zakład produkcji peletu drzewnego B., który oprócz produkcji peletu, ma selekcjonować i przygotowywać paliwo do spalenia w elektrociepłowni (np. kora, zrębki gorszego gatunku itp.). Stąd też koszty z tytułu sporządzenia wniosków o dotacje na inwestycję linii produkcyjnej granulatu drzewnego oraz koszty z tytułu opracowania studium wykonalności projektu zakładu do produkcji granulatu drzewnego - zostały uwzględnione w kosztach dotyczących planowanej elektrociepłowni. Odpowiadając na powyższą argumentację Sąd podziela stanowisko organu, że faktu przygotowywania paliwa na potrzeby planowanej elektrociepłowni w zakładzie produkcji peletu nie można powiązać z działalnością, dla której powstała skarżąca Spółka (budowa elektrociepłowni na biomasę). Wyjaśnienia Spółki nie podważają zatem ustaleń organu w zakresie wydatków wynikających z ww. faktur. Kolejnym spornym elementem w sprawie stało się uwzględnienie przez organ prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu wydatków przyjętych do kalkulacji w fakturze nr [...] w łącznej wysokości 183.063,54 zł. Przeprowadzone postępowanie wykazało, że wydatki w takiej wysokości dotyczą obu inwestycji, tj. budowy elektrociepłowni i zakładu produkcji granulatu (peletu) drzewnego. Stąd w pełni uprawniona jest konkluzja organu, o braku podstaw do przyjęcia takiej kalkulacji wydatków, która prowadziłaby do przypisania ich wyłącznie skarżącej Spółce. Nie zasługują na uwzględnienie argumenty skargi wskazujące, że przeciwko zaliczeniu przez organ jedynie 50% ww. wydatków przeczą różnice w wartościach planowanych inwestycji (budowa elektrociepłowni na biomasę - ok. 100 mln zł, budowy Zakładu Produkcji Granulatu Drzewnego - ok. 33 mln zł). Wskazanych przez stronę kosztów inwestycji nie można traktować jako miarodajnych dla ustalenia proporcji podziału wydatków między spółkami realizującymi dwie powyższe inwestycje, bowiem wydatki te nie są wydatkami poniesionymi tylko planowanymi. Jednocześnie na uwagę zasługuje, że w zakresie obu inwestycji wspólne wydatki skarżącej Spółki i K. na wynagrodzenia, czy też eksploatacje samochodów rozliczane były w proporcji 50%. Tym samym organ trafnie przyjął, że Spółka ma prawo odliczyć 50% podatku naliczonego wykazanego na fakturze [...]. Zdaniem Sądu Spółka nie podważyła skutecznie stanowiska organu w zakresie pozbawienia jej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturze [...], a związany z wydatkami w kwocie 179.151,60 zł mającymi stanowić koszty ogólne. Spółka w toku prowadzonego postępowania nie sprecyzowała, jakie towary i usługi składały się na tę kwotę. Zgodzić się zaś trzeba z organem, że to na podatniku spoczywa ciężar wykazania istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz związku zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Ogólne reguły postępowania dowodowego nakładają na organy obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Pamiętać przy tym trzeba, że wspomniany obowiązek organów nie może być uznawany jako pozbawiony jakichkolwiek ograniczeń. Jeżeli podatnik dysponuje dowodem mogącym przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, powinien ujawnić go organom podatkowym. W przeciwnym razie podatnika obciążać negatywne konsekwencje tego zaniechania. Strona powinna współdziałać z organem podatkowym w procesie gromadzenia dowodów, a nie przedłożenie dowodów będących w jej posiadaniu może prowadzić do niekorzystnych dla niej skutków. Dotyczy to również ustalenia związku wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT (por. w tym zakresie wyroki NSA z dnia 28 sierpnia 2001 r. SA/Bk 1298/00, z dnia 24 maja 2004 r. FSK 79/04, oba dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, oraz wyrok z dnia 9 stycznia 2003 r. l SA/Łd 450/01, LEX nr 82021, jak też przywołany przez organ wyrok NSA z dnia 24 sierpnia 2010 r. I FSK 1427/09, LEX nr 744207). Niewątpliwie prawo do odliczenia podatku z tytułu wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych może przysługiwać podatnikowi, tyle tylko, że w takim zakresie, w jakim ogólna jego działalność daje prawo do odliczenia VAT. Związku takich wydatków w kwocie 179.151,60 zł z czynnościami opodatkowanymi Spółka jednak nie wykazała. Wbrew jej twierdzeniom szczegółowego rozliczenia kosztów ogólnych nie stanowi wskazywany przez nią załącznik do protokołu kontroli przeprowadzonej w spółce K. Nie można ponadto przyznać Spółce racji w zakresie zarzutu nie przeanalizowania przez organ kwestii marży stosowanej w fakturze. Z zaskarżonej decyzji wynika, że organ nie kwestionował stosowania marży w tej sprawie, stąd analiza tego problemu w uzasadnieniu rozstrzygnięcia nie była konieczna. Wpływu na podjęte rozstrzygnięcie nie ma decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. umarzająca postępowanie podatkowe w zakresie rozliczenia przez spółkę B. podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. Dowody zebrane w rozpatrywanej sprawie pozwoliły bowiem organowi na częściowe zakwestionowanie prawa Spółki do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zdaniem Sądu pozbawione podstaw okazały się zatem zarzuty naruszenia art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. W związku z tym, że stan faktyczny ustalony w tej sprawie przez organ nie został skutecznie zakwestionowany przez skarżącą Spółkę, nie mogły zostać uwzględnione zarzuty naruszenia prawa materialnego w postaci art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. Niezrozumiały jest zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej, uchylając rozstrzygnięcie organu I instancji i orzekając co do istoty uznał, że w sprawie nie można mówić o czynnościach niedokonanych, lecz o czynnościach, których nie można powiązać z czynnościami opodatkowanymi. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił w tym zakresie stanowisko Spółki. Jako, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).