I SA/Bk 159/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), sędzia WSA Justyna Siemieniako, Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi R. Spółki z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 24 lutego 2025 r., nr 2001-IEW[1].4253.4.2025 w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku skarżącej spółki przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2024 r. oraz odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych z tego tytułu oddala skargę. Naczelnik Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku decyzją z 21 listopada 2024 r., nr 318000-CKK3-2.5001.52.2024.89, określił i zabezpieczył na majątku R. Sp. z o.o. w P. (dalej jako: "Spółka") przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2024 r. w łącznej wysokości 1.534.448 zł oraz odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych z tego tytułu w wysokości 163.265 zł. Łączna kwota. na jaką dokonano zabezpieczenia, wynosi 1.697.713 zł. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku decyzją z 24 lutego 2025 r., nr 2001-IEW[1].4253.4.2025, utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że warunkiem wystarczającym do zastosowania instytucji zabezpieczenia jest wystąpienie obiektywnych przesłanek, które (niezależnie od intencji podatnika) wywołają uzasadnioną obawę co do wykonania zobowiązania. W ocenie Dyrektora w rozpatrywanej sprawie wykazano, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązań wynikających z przyszłej decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od towarów i usług. Jak ustalił organ pierwszej instancji, Spółka nie ma majątku (w tym w szczególności nieruchomości oraz środków trwałych), którymi byłaby w stanie pokryć zaniżone zobowiązanie podatkowe. Według danych z Centralnej Bazy Ksiąg Wieczystych, Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz Centralnego Rejestru Czynności Majątkowych, Spółka nie posiada żadnych pojazdów, gruntów, innych nieruchomości ani praw majątkowych. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 20.000 zł i stanowi zaledwie ułamek kwoty, którą Spółka jest zobowiązana zapłacić. Ponadto Spółka nie składała deklaracji PIT-4R za lata 2022-2023, w związku z tym nie zatrudniała pracowników. W złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty za 2023 r. (CIT-8) wykazała dochód w wysokości 364.601,32 zł. Ze sprawozdania finansowego za 2023 r. (zamieszczonego w KRS 4 września 2024 r.) wynika, iż Spółka osiągnęła zysk w wysokości 333.894,32 zł, który uchwałą z 30 marca 2024 r. został przeznaczony na kapitał zapasowy. Na dzień wydania decyzji odwoławczej Spółka ma zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2024 r. w kwocie 141.500 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Dodatkowo Spółka została wykreślona na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2025 r. poz. 775, dalej jako: "u.p.t.u.") z rejestru podatników VAT czynnych z dniem 16 września 2024 r. i na dzień wydania niniejszej decyzji nie została przywrócona do tego rejestru, co niewątpliwie znacznie utrudni prowadzenie działalności gospodarczej. Organ dodał, że 11 września 2024 r. Naczelnik dokonał wobec Spółki blokady rachunków bankowych na 72 godziny. Następnie postanowieniem z 13 września 2024 r., blokadę tę przedłużył do 13 grudnia 2024 r. Organ odwoławczy postanowieniem z 1 października 2024 r., nr 2001-ICK.4253.3.2024, utrzymał w mocy ww. postanowienie organu pierwszej instancji, zaś wyrokiem z 15 stycznia 2025 r., I SA/Bk 386/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę Spółki na wspomniane postanowienie z 1 października 2024 r. Organ pierwszej instancji poinformował, iż na rachunkach bankowych Spółki dokonano blokady środków finansowych w wysokości 1.549.557 zł. Biorąc pod uwagę fakt, iż istnieje duże prawdopodobieństwo, że faktury VAT wystawione przez podmioty z łańcucha opisanego w decyzji pierwszej instancji nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, brak majątku trwałego, wykreślenie z rejestru podatników VAT czynnych oraz generowanie zaległości w podatku od towarów i usług za listopad 2024 r., w ocenie Dyrektora, zachodzi istotne ryzyko niewykonania zobowiązań podatkowych w sposób dobrowolny. Z tego też względu istnieją podstawy do zabezpieczenia zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do lipca 2024 r., tym bardziej, że Naczelnik prowadzi również kontrolę celno-skarbową w zakresie VAT za okres od października do grudnia 2023 r. Ponadto, jako kolejną przesłankę obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, Dyrektor wskazał, iż zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że Spółka mogła odliczać podatek naliczony z faktur VAT, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Spółka mogła być jednym z uczestników oszustwa podatkowego, polegającego na obniżaniu podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez: T. Sp. z o.o., B. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., D. Sp. z o. o., E. Sp. z O.O., J. Sp. z o.o., K. Sp. z o.o., L. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o., O. Sp. z o.o., Y. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., E1. Sp. z o.o., T1. Sp. z o.o., J. i R. Sp. z o.o., które nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając decyzję w całości, zarzuciła: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 33 § 1 i § 2 pkt 2, § 4 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111, dalej jako: "o.p."), a także w zw. z art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2023 r. poz. 615, dale jako: "u.k.a.s."), na skutek utrzymania w mocy decyzji Naczelnika i w konsekwencji błędnego zastosowania instytucji zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres za stycznia do lipca 2024 r., opartego przede wszystkim na przyjęciu wykorzystania przez Spółkę działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub czynności zmierzających do takich wyłudzeń, w konsekwencji na wskaźniku ryzyka uwzględniającego nieprawidłową analizę danych przepływów pieniężnych oraz wartości jednolitych plików kontrolnych Spółki i jej kontrahentów, które całkowicie pomijały przyczynę faktyczną i prawną kształtu rozliczeń Spółki oraz jej kontrahentów (zarówno po stronie uznań, jak i obciążeń rachunków bankowych Spółki) tytułem wzajemnych należności cywilnoprawnych, jak i publicznoprawnych tych podmiotów; naruszenie to miało charakter istotny, ponieważ prawidłowa analiza ryzyka oraz posiadanych w sprawie informacji w ujęciu kompleksowym, zwłaszcza w zakresie rzeczywistych rozliczeń Spółki i jej kontrahentów z tytułu należności podatkowych oraz realizowanych przepływów pieniężnych, winna była doprowadzić do uchylenia decyzji Naczelnika; 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 33 § 1 i § 2 pkt 2, § 4 pkt 2 o.p. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 181, art. 191 o.p., a także w zw. z art. 80 ust. 1 u.k.a.s., na skutek utrzymania w mocy decyzji Naczelnika i w konsekwencji błędnego zabezpieczenia na majątku Spółki przyszłego zobowiązania w VAT, które to działanie miało charakter nieproporcjonalny i nieadekwatny względem poczynionych ustaleń w ramach analizy ryzyka, a także niepoparty innym materiałem dowodowym, nadto działanie to pomijało: 1) pełną dokumentację rozliczeń podatkowych Spółki oraz jej kooperantów - w tym składane jednolite pliki kontrolne Spółki i uwidocznione w nich transakcje przychodowe i kosztowe, 2) posiadane z urzędu pełne informacje na temat regulowania przez Spółkę należności podatkowych z tytułu wykonywania odpłatnej działalności gospodarczej na rzecz podmiotów o znanej rozpoznawalności (firm R.oraz D.), 3) posiadaną dokumentację (w tym umowy współpracy) odzwierciedlającą nawiązane relacje gospodarcze z ww. podmiotami ukazujące charakter tychże relacji oraz niezbędne do ich wykonania zasoby personalne i organizacyjne, a także dotychczasową długoterminowość nawiązanych relacji, 4) posiadaną dokumentację sprawozdań finansowych Spółki (udostępnionych w stosownych publicznych repozytoriach danych finansowych), 5) dodatkowe materiały dowodowe posiadane z urzędu - w tym między innymi odpisy z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, odpisy z Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych - ukazujące w pełnym ujęciu osoby udziałowców Spółki oraz jej kontrahentów oraz organów wykonawczych, a także jej beneficjentów w tych podmiotach; prawidłowa analiza materiału dowodowego winna była doprowadzić do wniosków, że Spółka, realizując działalność gospodarczą, współpracuje w sposób całkowicie legalny i w pełni zadeklarowany (zarówno od strony korporacyjnej, jak i fiskalnej) z firmami podwykonawczymi, w części powiązanymi ze sobą osobowo, dysponującymi odpowiednio personelem współpracującym oraz taborem transportowym, a obrany przez te podmioty w ramach ich współpracy sposób funkcjonowania nie zniekształca rynkowości świadczeń, a także nie powoduje jakichkolwiek uszczupleń podatkowych w deklarowanych przez Spółkę (i jej kontrahentów) rozliczeniach należności podatkowych; naruszenie to miało charakter istotny, ponieważ kompleksowa analiza istniejącej w sprawie materii dowodowej, winna była doprowadzić do uchylenia decyzji Naczelnika; 3. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. art. 33 § 1 i § 2 pkt 2, § 4 pkt 2 o.p., a także w zw. z art. 80 ust. 1 u.k.a.s., na skutek utrzymania w mocy decyzji Naczelnika i w konsekwencji błędnego uznania istnienia w sprawie przesłanki obawy niewykonania przez Spółkę jej zobowiązań w VAT, pomimo że w sprawie nie zaistniały ustawowe przesłanki zabezpieczenia należności podatkowych, ponieważ uprzednie zastosowanie wobec Spółki blokady środków na jej rachunkach bankowych zainicjowane przez Naczelnika postanowieniem o przedłużeniu terminu blokady rachunków bankowych do 3 miesięcy, wydanym 13 września 2024 r., nr 318000-CKZ-l.1.4021.82.2024, w sposób oczywisty ukazało i wyeliminowało na moment wydania decyzji ryzyko niewykonania przez Spółkę przyszłego zobowiązania podatkowego za poszczególne okresy stanowiące przedmiot decyzji, a zabezpieczone środki pieniężne obejmowały już znaczny majątek Spółki umożliwiający pokrycie określonych w przybliżeniu przez Naczelnika kwot, w konsekwencji niewłaściwą ocenę stanu majątkowego Spółki oraz zdolności płatniczych skarżącej poczynioną przez Naczelnika dla potrzeb zastosowania instytucji zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w VAT; naruszenie to miało charakter istotny, ponieważ kompleksowa analiza istniejącej w sprawie materii dowodowej, winna była doprowadzić do uchylenia decyzji Naczelnika; 4. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. art. 33 § 4 pkt 2 o.p., a także w zw. z art. 80 ust. 1 u.k.a.s. oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p. oraz w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., na skutek utrzymania w mocy decyzji Naczelnika i w konsekwencji błędnego zakreślenia przez Naczelnika w sposób nieuprawniony pozornego charakteru transakcji kosztowych Spółki nabytych od powiązanych kontrahentów, wyłącznie w oparciu o błędną i szczątkową, a także dalece wybiórczą ocenę prawną i faktyczną transakcji zakupowych Spółki, dokonaną wbrew zasadom gospodarczym związanym z prowadzeniem przedsiębiorstwa Spółki i profilu jego działalności, a także pomijającą niezbędne elementy wymagane przy tak zakreślonych usługach Spółki (stosownie udokumentowanych w postępowaniu materiałem źródłowym tj. przedłożonymi umowami współpracy z podmiotami D. oraz R.); naruszenie to miało charakter istotny, ponieważ prawidłowa analiza ryzyka oraz kompleksowa analiza istniejącej w sprawie materii dowodowej, winna była doprowadzić do wskazania, że Spółka jako podmiot realnie prowadzący działalność gospodarczą - nie mogła wyświadczyć odpłatnych i opodatkowanych VAT usług na rzecz swoich usługobiorców bez udostępnienia przez firmy podwykonawcze stosownych środków personalnych i logistycznych (transportowych); 5. naruszenia prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 33 § 4 pkt 2 o.p., przez ich niewłaściwe zastosowanie, na skutek określenia faktur spółek podwykonawczych (powiązanych ze Spółką) jako pozornych, niezapewniających prawa odliczenia VAT z tytułu nabycia usług, i w ten sposób żądania zabezpieczenia należności przyszłej całkowicie nieadekwatnej do zaistniałego stanu rzeczy, a także nieproporcjonalnej do zidentyfikowanej rzeczywistej współpracy Spółki i powiązanych podmiotów podwykonawczych oraz przyjętych relacji płatniczych pomiędzy podmiotami. W oparciu o postawione zarzuty Spółka wniosła o: uchylenie w całości decyzji Dyrektora oraz decyzji Naczelnika oraz przekazanie sprawy Naczelnikowi do ponownego rozpoznania; zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy zasadności określenia i zabezpieczenia na majątku Spółki przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w VAT za poszczególne miesiące 2024 r. oraz odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych z tego tytułu. Zarzuty skarżącej w głównej mierze koncentrują się na błędnej ocenie zgromadzonego materiału dowodowego i niewłaściwych ustaleniach stanu faktycznego, prowadzących do uznania przez organ, że w sprawie zaistniała przesłanka zajścia uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania. Dla porządku należy przypomnieć, że zgodnie z art. 80 ust. 1 u.k.a.s., w ramach wykonywanej kontroli celno-skarbowej naczelnik urzędu celno-skarbowego może, w drodze decyzji, dokonać zabezpieczenia zobowiązania podatkowego oraz należności celnych na majątku kontrolowanego. Przepisy art. 33-33g i art. 200 § 2 pkt 2 o.p. stosuje się odpowiednio. Przepisów art. 165 § 2 i 4 o.p. nie stosuje się. W myśl zaś art. 33 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio. Zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 33 § 2 pkt 1), określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 33 § 2 pkt 2 o.p.), określającej wysokość zwrotu podatku (art. 33 § 2 pkt 3 o.p.). Stosownie do treści art. 33 § 4 pkt 2 o.p., w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu, przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. Z przedstawionych regulacji prawnych wynika, że zasadniczą przesłanką do wydania decyzji zabezpieczającej na majątku podatnika zobowiązanie podatkowe jest ustalenie istnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane. Ustawodawca wprawdzie nie zdefiniował pojęcia "uzasadnionej obawy", niemniej jednak zobrazował w sposób przykładowy okoliczności, co do których ustalenie, że zaistniały, pozwala na kwalifikację stanu faktycznego, jako spełniającego wymogi z art. 33 § 1 o.p. Są to w szczególności sytuacje, gdy podatnik nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na utracie prawa własności do majątku, które może utrudnić lub udaremnić egzekucję. Przesłanki warunkujące możliwość sięgnięcia do instytucji zabezpieczenia z jednej strony nawiązują do sytuacji już istniejącej (stan obawy), z drugiej natomiast do przyszłości (groźba niewykonania zobowiązania podatkowego). Uzasadniona obawa musi istnieć już w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia, jednak obawa ta odnoszona jest zarazem do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło (a nawet nie wiadomo, czy w ogóle wystąpi). Podkreślenia przy tym wymaga, że organy podatkowe mogą za pomocą wszelkich argumentów, popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami, wykazywać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości, uzasadniająca sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia. Z samej istoty "obawy" niewykonania zobowiązania wynika, że zgromadzone w takim postępowaniu dowody nie muszą w sposób pewny i jednoznaczny wskazywać, że podatnik w przyszłości nie wykona zobowiązania. Wystarczy, że zgromadzone w sprawie dowody i okoliczności uprawdopodobniają, że istnieje niebezpieczeństwo, iż w przyszłości podatnik takich zobowiązań nie wykona. W wyroku z 8 października 2013 r., SK 40/12, Trybunał Konstytucyjny, dokonując oceny zgodności przesłanki wymienionej w art. 33 § 1 o.p. uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego ze wskazanymi w skardze konstytucyjnej wzorcami kontroli, stwierdził, że oceniając art. 33 § 2 pkt 2 w zw. z art. 33 § 1 o.p. należy mieć na względzie specyfikę analizowanej instytucji. Zauważył, że zabezpieczenia wydawane w toku kontroli podatkowej - w przeciwieństwie do zabezpieczeń wydawanych np. w postępowaniu egzekucyjnym - służą zagwarantowaniu wykonania potencjalnego zobowiązania podatkowego, którego istnienie i wysokość są przedmiotem sporu między organami skarbowymi i podatnikiem. Choć docelowo mają one zapewnić spełnienie przez podatnika obowiązku płynącego z art. 84 Konstytucji, to jednak są stosowane na etapie, kiedy byt i zakres tego obowiązku są jedynie prawdopodobne, a nie - pewne i ostateczne. Z tego powodu zbadanie, czy zastosowanie tego rozwiązania jest konieczne i proporcjonalne, powinno być dokonywane ze szczególną dokładnością. Czym innym jest bowiem ingerencja w prawo majątkowe na podstawie prawomocnej decyzji wymiarowej (w tym wypadku ograniczenie praw podatnika jest bowiem konstytucyjnie uzasadnione i - o ile nie prowadzi do konfiskaty mienia - nie może być traktowane jako nieproporcjonalne naruszenie praw podatnika), a czym innym - ustanowienie zabezpieczenia należności podatkowej, co do której toczy się dopiero kontrola podatkowa. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, zakwestionowana przesłanka zastosowania zabezpieczenia, tj. uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, pozwala organom skarbowym (pod kontrolą sądów administracyjnych) na odpowiednie ustalanie relacji między konkurującymi wartościami - prawem własności podatnika i obowiązkiem płacenia przez niego podatków. Oceniając stanowisko organów według powyższych kryteriów, należy stwierdzić, że w realiach niniejszej sprawy wystąpiła przesłanka "uzasadnionej obawy", o której mowa w art. 33 § 1 o.p. Przekonująca jest argumentacja organów co do stanu majątkowego/finansowego Spółki. Podmiot nie posiada bowiem majątku wystarczającego na pokrycie zaniżonego zobowiązania podatkowego – nie dysponuje nieruchomościami ani środkami trwałymi, a jej kapitał zakładowy wynoszący 20.000 zł stanowi jedynie ułamkową część ciążącego na niej zobowiązania. Spółka nie zatrudniała w latach 2022-2023 pracowników. Zawarte przez nią umowy, świadczące o współpracy z podmiotami z branży spożywczej, nie dają pełnej gwarancji realizacji usług, podobnie jak uregulowania powstałych lub przyszłych zobowiązań podatkowych. Mimo że należności Spółki z tytułu sprzedaży wynikającej z bieżącej działalności regulowane są na bieżąco, to jednak posiada ona wielomilionowe zobowiązania. Nawet ustalając możliwie aktualną sytuację finansową Spółki (w oparciu o pliki JPK_VAT za 2024 r.), widać, że wartość dostaw nieznacznie przewyższa nabycia, co przy uwzględnieniu zobowiązań może przełożyć się na stratę w wyniku finansowym Spółki w bieżącym roku. Ze sprawozdania finansowego Spółki za 2023 r. (za okres od 24 sierpnia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r.), z r.z.i.s. wynika, że za rok bilansowy uzyskała dochód netto (po opodatkowaniu) w wysokości 333.894,32 zł. W bilansie na 31 stycznia 2023 r. strona wykazała kapitał własny w wysokości 353.894,32 zł, na który składa się kapitał podstawowy w wysokości 20.000 zł oraz kapitał zapasowy w kwocie 333.894,32 zł. W bilansie nie wykazano aktywów trwałych. Z dniem 16 września 2024 r. wykreślono ją z rejestru podatników VAT czynnych. Co istotne, na rachunkach bankowych Spółki dokonano blokady środków finansowych w wysokości 1.549.557 zł, zaś rozstrzygnięcia zapadłe w tej kwestii zostały zaaprobowane przez tut. sąd wyrokiem z 15 stycznia 2025 r., I SA/Bk 386/24 (powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl), oddalającym skargę Spółki. Nie budzi także wątpliwości, że w przesłankę uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego wpisuje się podejrzenie, że skarżąca mogła odliczać podatek naliczony z faktur VAT, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Również i ta okoliczność była szczegółowo badana przez WSA w Białymstoku w powoływanym orzeczeniu z 15 stycznia 2025 r. (w kontekście innych przesłanek). Odwołując się, jedynie skrótowo, na potrzeby niniejszego postępowania, do zaakceptowanych wówczas ustaleń organów, jak też materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, skład orzekający stwierdza, że Spółka mogła uczestniczyć w oszustwie podatkowym polegającym na obniżaniu podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, nieodzwierciedlających faktycznych zdarzeń gospodarczych, wystawionych przez podmioty: T. Sp. z o.o., B. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., D. Sp. z o. o., E. Sp. z O.O., J. Sp. z o.o., K. Sp. z o.o., L. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o., O. Sp. z o.o., Y. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., E1. Sp. z o.o., T. Sp. z o.o., J. i R. Sp. z o.o., T1. Sp. z o.o., B. Sp. z o.o., Jak ustalono, skarżąca oraz wymienione podmioty są powiązane osobowo, poprzez małżonków A. R. i J. P. Wspomniani małżonkowie utworzyli czternaście spółek T...., trudniących się od stycznia 2024 r. wystawianiem "pustych faktur" na rzecz skarżącej, J. i R. Sp. z o.o. Jeśli chodzi o wykazywany przez skarżącą podatek naliczony, to ponad 50% wynika z faktur wystawionych przez podmioty nierzetelne, nieprowadzące rzeczywistej działalności gospodarczej, a zatem są to faktury niedokumentujące rzeczywistych transakcji. Osiem ze spółek T.... nie została zarejestrowana jako czynni podatnicy VAT. Co istotne, to J. P. zajmował się całą działalnością w zakresie usług transportowych skarżącej, spółek T...., jak również J.; to on koordynował i podejmował, skorelowane ze sobą, działania wskazanych podmiotów. Ponadto wspomniani małżonkowie dysponowali środkami finansowymi zgromadzonymi na rachunkach spółek powiązanych. Zwracają uwagę również same rozliczenia skarżącej. Na rzecz szesnastu wystawców faktur za pośrednictwem rachunków bankowych zapłaciła zaledwie ok. 40% zobowiązań wynikających z faktur zakupu. Nadto posiada nadpłatę w płatnościach w łącznej kwocie ok. 5.000.000 zł wobec podmiotów R. Sp. z o.o. (również podmiot powiązany z małżonkami) i J. Za pośrednictwem rachunków bankowych skarżąca dokonała wypłat na rzecz 163 osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń w łącznej kwocie 1.095.817,71 zł, przy czym oficjalnie nie zatrudniała pracowników. W opinii składu orzekającego powyższe okoliczności uzasadniały zastosowanie instytucji zabezpieczenia zobowiązania w podatku od towarów i usług. Sąd nie powziął przy tym żadnych wątpliwości co do tego, ze prawidłowe okazały się ustalenia faktyczne organów, tak w zakresie przybliżonych kwot zobowiązań, jak i stanu finansowego i majątkowego Spółki oraz jej możliwego udziału w oszustwie podatkowym. Podkreślenia jednak wymaga, że w ramach postępowania w przedmiocie zabezpieczenia nie dokonuje się oceny prawidłowości ustaleń organów jako ostatecznych i wiążących dla określenia zobowiązania podatkowego w ewentualnej/przyszłej decyzji wymiarowej. Wystarczające jest również uprawdopodobnienie, uwiarygodnienie istnienia ryzyka niewywiązania się z zobowiązania podatkowego. Nawiązując m.in. do ustaleń kontroli celno-skarbowej, organy uczyniły to przekonująco. Przyjęta w art. 33 § 1 o.p. przesłanka do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego zostanie spełniona wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, że majątek podatnika, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem ewentualnych odsetek za zwłokę, jest w takiej kondycji, lub - w wyniku działań podatnika - może być w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych. Istotne jest także to, że dla zastosowania instytucji zabezpieczenia organy nie muszą wykazać, że zobowiązania podatkowe nie będą wykonane. Muszą jedynie przedstawić okoliczności, poparte stosownymi dowodami, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, że istnieje ryzyko, że może coś takiego nastąpić (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 stycznia 2018 r., I FSK 1632/17). Sąd nie podziela zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Postępowanie zabezpieczające stanowi szczególną formę skutecznego egzekwowania zobowiązań podatkowych i służy ochronie interesów wierzyciela podatkowego. Celem tego zabezpieczenia jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Nie sposób uznać, aby w postępowaniu dotyczącym decyzji zabezpieczającej spełnione miały zostać wszystkie rygory, jakimi rządzi się podatkowe postępowanie dowodowe zmierzające do określenia bądź ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. W niniejszej sprawie organ wykazał przesłanki do zastosowania instytucji zabezpieczenia zobowiązań podatkowych skarżącej. W wystarczający i kompletny sposób zebrał i ocenił dowody znajdujące się w aktach i dał temu wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Podnoszone przez stronę skarżącą okoliczności dotyczące bieżącej działalności Spółki, która zresztą nie jest kwestionowana, nie mają jednak wpływu na ocenę rzetelności jej rozliczeń w podatku VAT. U podstaw niniejszego rozstrzygnięcia legły bowiem okoliczności związane z sytuacją majątkową/finansową skarżącej oraz jej prawdopodobnego udziału w oszustwie podatkowym. Dodatkowo należy podkreślić, iż na dzień wydania decyzji przez organ odwoławczy kontrola celno-skarbowa nie była zakończona, a przesłanki zabezpieczenia nie ustały po upływie terminu blokady rachunków bankowych Spółki. Należy również podkreślić, w kontekście uzasadnienia stawianych w skardze zarzutów, że nawet fakt posiadania przez skarżącą majątku – choćby i wystarczał na pokrycie całości ciążącego na niej zobowiązania – nie jest sam w sobie czynnikiem negującym zasadność dokonania zabezpieczenia. Ocenie podlega bowiem ogół okoliczności wiążących się z działalnością podatnika w kontekście rodzaju i wysokości (także źródła) zobowiązań, zaś tylko to, że podmiot dysponuje środkami finansowymi, nie świadczy bezpośrednio o tym, że dobrowolnie ureguluje zobowiązanie. Wypada przy tym zauważyć, że nie budzi wątpliwość sposób wyliczenia przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego – rzetelnie wskazano bowiem, w jaki sposób wyliczono potencjalną kwotę zaległości Spółki w podatku od towarów i usług. Podsumowując powyższe, sąd nie dopatrzył się w sprawie zarzucanych naruszeń przepisów: art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 33 § 1 i § 2 pkt 2, § 4 pkt 2 o.p., a także w związku z art. 80 ust. 1 u.k.a.s., wiązanych również z art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 181, art. 191 o.p., a także z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., a w konsekwencji również art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 33 § 4 pkt 2 o.p. Sąd nie dopatrzył się w sprawie żadnych innych naruszeń przepisów prawa procesowego i materialnego, które uzasadniałyby wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Z uwagi na powyższe sąd orzekł o oddaleniu skargi w myśl art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935).