I SA/Bk 169/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi N. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] kwietnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącej jako członka zarządu za zaległości podatkowe wykreślonej z KRS "U." Spółki z o.o. z siedzibą w B. w podatku od towarów i usług za listopad 2008 r. i czerwiec 2009 r., w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2009 r. oraz za odsetki za zwłokę od tych zaległości oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. w decyzji z [...] grudnia 2011 r. Nr [...] orzekł o odpowiedzialności Pani N. R. (dalej powoływana: "Skarżąca") jako członka zarządu za zaległości podatkowe wykreślonej z Krajowego Rejestru Sądowego "U." Sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej wskazywana także jako: "spółka") w podatku od towarów i usług za listopad 2008 r. i czerwiec 2009 r., w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec 2009 r. wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości oraz umorzył postępowanie w sprawie odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2009 r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za lipiec 2009 r., a także za koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. Na powyższą decyzję Skarżąca złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w B., zarzucając naruszenie szeregu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana jako: "o.p.") Wskazała, że organ nie ustalił, czy sposób reprezentacji w wieloosobowym zarządzie nie wiązał Skarżącej w jej działaniach, a w konsekwencji braku odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Organ nie zbadał też, czy Skarżąca ponosi winę w nie złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym terminie, a także, czy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości. W szczególności organ nie zbadał, czy Spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań. Skarżąca wraz z odwołaniem złożyła szereg wniosków dowodowych, między innymi dotyczących dokumentów zgromadzonych w prowadzonym wobec Spółki postępowaniu upadłościowym oraz przesłuchanie w charakterze świadków syndyka masy upadłości Spółki - Pana R. L. oraz prokurenta Spółki - Pana S. W. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż z treści art. 116 o.p. wynika, że w toku postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, organy podatkowe obowiązane są wykazać fakt pełnienia obowiązków członka zarządu i bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Niesporne w sprawie jest, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Natomiast z odpisu Krajowego Rejestru Sądowego wynika, iż zarząd Spółki był dwuosobowy: Prezes Zarządu - A. F. oraz Wiceprezes Zarządu N. R. Do reprezentowania Spółki umocowany był Prezes Zarządu jednoosobowo, dwóch członków Zarządu łącznie albo jeden członek Zarządu łącznie z prokurentem. Funkcję wiceprezesa Zarządu Skarżąca pełniła od 8 sierpnia 2006 r. do końca lipca 2009 r. W toku postępowania Skarżąca nie wskazała mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie należności w znacznej części. Organ wyjaśnił, że zaległości Spółki, za które ponosi odpowiedzialność Skarżąca wynikają z decyzji z dnia [...].12.2009 r. nr [...] o odpowiedzialności podatkowej płatnika "U." Spółki z o.o. i określenia wysokości należności z tytułu niepobranych od podatników i niewpłaconych przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2009 r. w łącznej kwocie 20.610 zł. Natomiast w odniesieniu do podatku VAT, zaległości powstały w wyniku złożenia przez syndyka masy upadłości korekt deklaracji VAT - 7 za listopad 2008 r. i czerwiec 2009 r. W zakresie zaległości w VAT, organ wyjaśnił, że z uwagi, iż korekty deklaracji zostały złożone przez syndyka po ogłoszeniu upadłości, brak było podstaw do wystawienia przez organ tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wierzytelności te zostały zgłoszone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. do masy upadłości. W takiej sytuacji, tytułem wykonawczym obejmującym te zaległości, stosownie do treści art. 264 Prawa upadłościowego i naprawczego, jest wyciąg z zatwierdzonej przez sędziego komisarza listy wierzytelności. Organ wskazał, że z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy wynika, że od września 2008 r. nie były wpłacane składki z tytułu ubezpieczenia społecznego (ZUS), a od stycznia 2009 r. podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu pełnienia funkcji płatnika. Strata spółki na dzień 31.12.2008 r. wyniosła 1.490.040,03 zł (zeznanie PlT- 8 za 2008 r.). Natomiast wniosek o ogłoszenie jej upadłości został złożony dopiero w dniu 10.11.2009 r. Z powyższego jednoznacznie wynika, iż złożenie wniosku o upadłość było spóźnione, a przez to nie nastąpiło we właściwym czasie. Odnośnie podnoszonych w odwołaniu kwestii związanych z brakiem winy Skarżącej w niezłożeni wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym terminie (wieloosobowy zarząd, prowadzenie spraw spółki przez panią prezes), organ wyjaśnił, że sam fakt bycia członkiem wieloosobowego zarządu Spółki sam w sobie nie stanowi przesłanki zwalniającej z odpowiedzialności. Ze sposobu reprezentacji Spółki określonej w Krajowym Rejestrze Sądowym wynika, że Skarżąca jako wiceprezes zarządu uprawniona była do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, wspólnie drugim członkiem zarządu lub z prokurentem Spółki. Zarówno w toku postępowania podatkowego, jak też odwołaniu Skarżąca powoływała się tylko na fakt uczestnictwa w wieloosobowym zarządzie, nie wskazała podjęcia prób złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości (przygotowania wniosku o ogłoszenie upadłości) wspólnie z drugim członkiem zarządu, czy też prokurentem. Organ podkreślił, że dopiero w piśmie z 20.08.2009 r. Skarżąca wniosła do Prezesa Zarządu Spółki o złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Wskazała, iż strata za I półrocze 2009 r. przewyższa sumę kapitału zapasowego i połowę kapitału zakładowego, przeciwko Spółce wydanych jest 12 nakazów zapłaty, ZUS nie jest regulowany od września 2008 r. i nastąpiło zajęcie konta przez ZUS. Egzekucję 5 tytułów zapłaty prowadzą komornicy, od lutego 2009 r. nie jest odprowadzany podatek od wynagrodzeń, pozostaje niespłacony kredyt w P. [...] S.A. i rata kredytu w B. [...] w C. Stwierdziła, że niewypłacalność ma charakter trwały i należy ogłosić upadłość spółki. Organ zauważył, że Skarżąca była członkiem zarządu i dyrektorem ds. finansów, więc miała świadomość kondycji finansowej Spółki. Okoliczności zaprzestania płacenia długów, osiągnięcia straty i wzrostu zobowiązań Spółki były jej znane na bieżąco. Na powyższą decyzję Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie: - art. 122 o.p. - naczelnej zasady postępowania podatkowego poprzez niezachowanie warunków umożliwiających dojście do prawdy obiektywnej i zaniechania podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych, a następnie dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego; - art. 122 w związku z art. 187 § 1 i 180 o.p. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym, z pominięciem zgłoszonych przez stronę wniosków dowodowych, w szczególności dotyczących negatywnej przesłanki braku odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe upadłej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością; - art. 121 i 122 w związku z art. 191 o.p. - poprzez ustalenie, że organy podatkowe I i II instancji nie odnalazły dowodów na brak winy strony za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie właściwym, jak też uniemożliwiły stronie wykazanie zaistnienia przesłanek wyłączających jej odpowiedzialność; - art. 67d § 1 pkt 3 w związku z art. 121 i 124 oraz 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. - w zakresie braku wyjaśnienia dla strony przesłanek, którymi kierowały się organy I i II instancji przy możliwości umorzenia z urzędu zaległości podatkowych spółki, gdy kwota zaległości nie została zaspokojona w postępowaniu upadłościowym, - art. 116 § 1, 2 i 4 w związku z art. 107 § 2 i 109 § 1 o.p. poprzez przyjęcie, że ustalony stan faktyczny jest stanem rzeczywistym wskazującym na zaistnienie przesłanek odpowiedzialności strony jako byłego członka wieloosobowego zarządu oraz, że wysokości kwoty odpowiedzialności za zaległości podatkowe została prawidłowo stronie przypisana. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniosła o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Zasadniczy spór w sprawie, pomiędzy organami podatkowymi a Skarżącą, sprowadzał się do odpowiedzi na pytanie, czy Skarżąca wykazała przesłanki egzoneracyjne, zwalniające jej osobę z odpowiedzialności jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe ciążące na spółce. Dodatkowo, na rozprawie, pełnomocnik Skarżącej wskazał, że akta sprawy nie zawierają umowy spółki, co świadczy, iż nie ma pewności, czy Skarżąca pełniła funkcje członka zarządu spółki w spornym okresie. Zgodnie z art. 116 § 1 i 2 o.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania: układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członka zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organy podatkowe wykazały tzw. pozytywne przesłanki zawarte w art. 116 § 1 o.p., wymagane do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, tj. istnienie zaległości podatkowych "U." Sp. z o.o. w B., pełnienie przez Skarżącą funkcji członka zarządu w spółce w czasie upływu terminu płatności zobowiązań objętych decyzją oraz bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku spółki. Odnosząc się do zarzutu pełnomocnika Skarżącej, dotyczącego braku w aktach sprawy umowy spółki, a w konsekwencji wątpliwości związanych z charakterem pełnionych przez Skarżącą funkcji w zarządzie oraz ich czasookresu, wskazać należy, iż zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Pomijając to, że Skarżąca na etapie postępowania podatkowego nie kwestionowała faktu sprawowania funkcji wiceprezesa spółki, wskazać należy, iż z odpisu z KRS wynika, że Skarżąca była członkiem zarządu spółki od dnia 11 marca 2002 r., zaś od dnia 8 sierpnia 2006 r. dodatkowo pełniła funkcję wiceprezesa spółki. Z oświadczenia Skarżącej znajdującego się w aktach sprawy (k. 8 t. II akt adm.) wynika, że w dniu 29 lipca 2009 r. złożyła na ręce przewodniczącego rady nadzorczej spółki rezygnację z członkostwa w zarządzie i pełnionej funkcji wiceprezesa spółki. W świetle powyższego, przyjąć należy, iż organy słusznie przyjęły, że Skarżąca była członkiem zarządu i dodatkowo pełniła funkcję wiceprezesa spółki do dnia 29 lipca 2009 r., mimo nie wykreślenia jej osoby z KRS. Konsekwencją powyższych ustaleń było umorzenie postępowania w sprawie odpowiedzialności Skarżącej, jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki za lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2009 r., albowiem termin płatności tych zaległości upływał w czasie, gdy Skarżąca nie pełniła już obowiązków członka zarządu. Podobnie należało ocenić zarzut dotyczący powstania zaległości Spółki w podatku VAT, w wyniku późniejszego złożenia przez syndyka masy upadłości, korekt deklaracji VAT - 7, w okresie, kiedy Skarżąca nie pełniła już funkcji członka zarządu. Wbrew twierdzeniom Skarżącej, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa, a nie w wyniku złożenia korekty deklaracji VAT - 7 przez syndyka masy upadłości spółki. Także terminy płatności podatku VAT wynikają wprost z ustawy, dlatego też, fakt złożenia korekty deklaracji VAT - 7, w której został wykazany niezapłacony podatek VAT, po okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu, nie mógł mieć wpływu na zakres jej odpowiedzialności, jako osoby trzeciej. W ocenie Sądu nie ma racji Skarżąca zarzucając nieuzasadnione przyjęcie przez organy, że Skarżąca nie ponosiła winy w niezłożeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Nie ulega wątpliwości, iż w okresie, kiedy Skarżąca pełniła funkcje członka zarządu, zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W tym zakresie należy wskazać, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, iż pojęcie "właściwego czasu", które nie zostało zdefiniowane w przepisach Ordynacji podatkowej, winno być oceniane z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie upadłościowe oraz układowe (m.in. uchwała NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, ONSAiWSA 2009/6/103; wyrok NSA z 21 listopada 2007 r., sygn. akt II FSK 1260/06, LEX nr 449941). Wskazuje się także, że "czas właściwy" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli. Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (tj. Dz.U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm., dalej powoływana jako u.p.u.n.), upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Jak stanowi art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, zaś dłużnika będącego osoba prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Stosownie do art. 21 ust. 1 i 2 u.p.u.n., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek ten spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. W świetle powołanych przepisów, jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też, jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42). Właściwym czasem dla zgłoszenia wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości jest termin 2 tygodni od dnia, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań lub (w przypadku dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej), gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku (por. wyrok NSA z 6 lipca 2006 r., sygn. akt I FSK 1115/05, M. Podat. 2007/5/47). Z akt sprawy wynika, że spółka zaprzestała opłacania składek na ubezpieczenie społeczne we wrześniu 2008 r., zaś od stycznia 2009 r. nie wywiązywała się z obowiązku odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu pełnionej funkcji płatnika. Jednocześnie strata spółki na dzień 31 grudnia 2008 r. wynosiła 1.490.040,03 zł. W świetle powyższych danych należało przyjąć, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu 10 listopada 2009 r. było spóźnione. Owszem, w aktach sprawy znajduje się pismo Skarżącej z dnia 20 sierpnia 2009 r. (k. 8 t. II akt adm.), adresowane do pani prezes spółki, z informacją o konieczności złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, jednakże w okresie tym, Skarżąca nie pełniła już funkcji członka zarządu. Dodatkowo wskazać należy, iż z tego pisma wynika, że Skarżąca już znacznie wcześniej posiadała wiedzę o złej kondycji finansowej spółki, o wydanych przeciwko spółce i egzekwowanych nakazach zapłaty oraz zajęciach komorniczych rachunków bankowych spółki. Tym samym przyjąć należało, że spółka nie regulowała wymagalnych zobowiązań wobec Skarbu Państwa, co przy istnieniu straty z prowadzonej działalności gospodarczej i braku środków finansowych, stanowiło wystarczającą podstawę do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, w okresie pełnienia przez Skarżącą obowiązków wiceprezesa spółki. Na powyższą ocenę nie może mieć wpływu fakt, iż Skarżąca nie mogła samodzielnie reprezentować Spółki, a jedynie wspólnie z drugim członkiem zarządu lub z prokurentem. W trakcie postępowania, Skarżąca nie wykazała, aby pod koniec 2008 r. lub na początku 2009 r. podejmowała próby sporządzenia i złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wspólnie z innym członkiem zarządu. Z jej oświadczeń wynika jedynie, że znając trudną sytuację finansową spółki, nie podejmowała działań zmierzających do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości z obawy przed utratą pracy jak również przeświadczeniem, iż pojawi się inwestor strategiczny, który dekapitalizuje spółkę. Takie zachowanie Skarżącej, nie może być postrzegane jako brak winy w nie złożeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Odnosząc się do zarzutów skargi, dotyczących nie przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę skarżącą dowodów, w szczególności przedłożenia sprawozdania syndyka masy upadłości sędziemu komisarzowi za okres od czerwca do października 2010 r., przesłuchania w charakterze świadków syndyka masy upadłości spółki oraz byłego prokurenta spółki, należało uznać je za niezasadne. Podkreślić należy, iż Dyrektor Izby Skarbowej w B., w drodze postanowienia z [...] kwietnia 2012 r., odmówił przeprowadzenia powyższych dowodów, wskazując, że dowody te, nie mogły mieć wpływu na zakres i przesłanki odpowiedzialności Skarżącej jako osoby trzeciej. W ocenie Sądu, zgodzić się należało z taką oceną, albowiem przepis art. 116 o.p. jasno wskazuje, jakie przesłanki uzasadniają pociągnięcie członka zarządu do odpowiedzialności za zaległości spółki, oraz jakie okoliczności zwalniają z tej odpowiedzialności. Z pewnością, zarówno czynności podejmowane przez syndyka masy upadłości spółki jak i jej byłego prokurenta, nie mogły uzasadniać jakiejkolwiek przesłanki egzoneracyjnej zwalniającą Skarżącą z odpowiedzialności, w szczególności nie mogły stanowić uzasadnienia braku winy Skarżącej, w nie złożeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości. W świetle powyższego należało przyjąć, że organy podatkowe w sprawie podjęły wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i dokonały prawidłowej oceny, zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Tym samym, nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów postępowania, w szczególności art. 121, art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 o.p., jak również prawa materialnego - art. 116 § 1, 2 i 4 w zw. z art. 107 § 2 i 109 § 1 o.p. Podobnie należało ocenić zarzut naruszenia art. 67d § 1 pkt 3 w zw. z art. 121, 124 i 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, organy podatkowe nie miały, ani prawa ani obowiązku, informowania Skarżącej o powodach nie umorzenia zaległości podatkowych ciążących na spółce, wobec której nie udało się wyegzekwować należności w postępowaniu upadłościowym. Podkreślić należy, iż przepis art. 67d § 1 pkt 3 o.p. reguluje jedynie możliwość umorzenia zaległości podatkowych z urzędu, a nie nakłada zaś na organ takiego obowiązku. Dodatkowo, jak wskazał w odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B., powinien on mieć zastosowanie po wyczerpaniu wszystkich możliwych sposobów zaspokojenia roszczeń podatkowych, także w ramach odpowiedzialności osób trzecich za zaległości spółki. Nie bez znaczenia ma także fakt, że w ewentualnym postępowaniu umorzeniowym dotyczącym zaległości spółki Skarżąca, jako osoba fizyczna, nie byłaby stroną takiego postępowania, dlatego też nie może oczekiwać od organów wyjaśnień, dlaczego nie podjęły działań zmierzających do wydania decyzji zmierzającej do umorzenia zaległości podatkowych spółki. Mając na uwadze powyższe, wobec nie zasadności skargi, orzeczono jak w sentencji, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270).